【文章內容簡介】 規(guī)定，應收賬款期末余額的5‰計提的壞賬準備允許稅前扣除。假定該企業(yè)期初應收賬款及壞賬準備的余額均為零。該項應收賬款在2006年資產負債表日：賬面價值＝2 700萬元(3 000萬元－300萬元)。其計稅基礎＝賬面價值3 000萬元－按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的壞賬準備15萬元＝2 985萬元，該計稅基礎＜其賬面價值2 700萬元，產生的285萬元暫時性差異，會減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，為可抵扣暫時性差異，符合確認條件時，應確認相關的遞延所得稅資產。第四講 企業(yè)會計準則第18號――所得稅（四）負債的計稅基礎（一）計稅基礎負債的計稅基礎在理解上要比資產的計稅基礎要復雜，資產的計稅基礎就是資產收回過程中將來可以抵稅的金額，而負債的計稅基礎等于其賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按稅法規(guī)定可抵扣的金額。負債的計稅基礎＝負債的賬面價值－未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額在資產負債表中表現(xiàn)出的負債數(shù)額，實際上是沒有真實發(fā)生的，比如應付賬款，當購買材料時做如下分錄：借：材料采購應交稅金貸：應付賬款那么實際這筆款項并沒有真實付出，但稅法是以實際發(fā)生認定計稅基礎，可以據(jù)實扣除，也就是說，負債的計稅基礎，先否定賬面價值，因為沒有實際支付，實際除了負債在形成時計入費用的部分外，比如預提的部分等，大部分的負債在將來是不涉稅的。（二）差異處理一般情況下，負債的確認與償還不會影響企業(yè)的損益，也不會影響其應納稅所得額，未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，計稅基礎即為賬面價值。如企業(yè)的短期借款、應付賬款等。198。負債的賬面價值＞其計稅基礎時，產生可抵扣暫時性差異。198。負債的賬面價值＜其計稅基礎時，產生應納稅暫時性差異。但在某些情況下，負債的確認可能會影響企業(yè)的損益，進而影響不同期間的應納稅所得額，使得其計稅基礎與賬面價值之間產生差額，如按照會計規(guī)定確認的某些預計負債。（三）形成原因198。按照《CAS13號：或有事項》規(guī)定，企業(yè)應將預計提供售后服務發(fā)生的支出在銷售當期確認為費用，同時確認預計負債。如果稅法規(guī)定：有關的支出應于發(fā)生時稅前扣除，由于該類事項產生的預計負債在期末的計稅基礎為其賬面價值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，有關的支出實際發(fā)生時可全部稅前扣除，其計稅基礎為零。198。因其他事項確認的預計負債，應按照稅法規(guī)定的計稅原則確定其計稅基礎。某些情況下，因有些事項確認的預計負債，如果稅法規(guī)定其支出無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，其賬面價值與計稅基礎相同?！景咐考灼髽I(yè)2006年因銷售產品承諾提供3年的保修服務，在當年度利潤表中確認了200萬元的銷售費用，同時確認為預計負債，當年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定，與產品售后服務相關的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。該項預計負債在甲企業(yè)2006年12月31日資產負債表中的賬面價值A＝200萬元。因假定稅法規(guī)定，與產品保修相關的費用在未來期間實際發(fā)生時才允許稅前扣除，則該項負債的計稅基礎＝賬面價值－未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，與該項負債相關的保修支出在未來期間實際發(fā)生時可予稅前扣除，即未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為200萬元，該項負債的計稅基礎＝200－200＝0。該預計負債的賬面價值A200萬元＞其計稅基礎B零，形成暫時性差異200萬元，該暫時性差異在未來期間轉回時，會減少企業(yè)的應納稅所得額，使企業(yè)于未來期間以應交所得稅的方式流出的經(jīng)濟利益減少，為可抵扣暫時性差異，在其產生期間，符合有關確認條件時，應確認相關的遞延所得稅資產。198。企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務所給予的各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業(yè)的成本費用，在未支付之前確認為負債。198。稅法規(guī)定，企業(yè)支付給職工的工資薪金性質的支出可稅前列支(外資企業(yè))或按照一定的標準計算的金額準予稅前扣除(內資企業(yè))。一般情況下，對于應付職工薪酬，其計稅基礎為賬面價值減去在未來期間可予稅前扣除的金額零之間的差額，即賬面價值等于計稅基礎。198。如企業(yè)應交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會計規(guī)定確認為費用，同時作為負債反映。198。稅法規(guī)定，罰款和滯納金不能稅前扣除，其計稅基礎＝賬面價值－未來期間計稅時可予稅前扣除的金額零，兩者之間的差額，即計稅基礎等于賬面價值，不產生暫時性差異?！景咐啃袢展?006年12月因違反當?shù)赜嘘P環(huán)保法規(guī)的規(guī)定，接到環(huán)保部門的處罰通知，要求其支付罰款200萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)因違反國家有關法律法規(guī)支付的罰款和滯納金，計算應納稅所得額時不允許稅前扣除。至2006年12月31日，該項罰款尚未支付。對于該項罰款，旭日公司應計入2006年利潤表，同時確認為資產負債表中的負債。因按照稅法規(guī)定，企業(yè)違反國家有關法律法規(guī)規(guī)定支付的罰款和滯納金不允許稅前扣除，即該項負債在未來期間計稅時按照稅法規(guī)定準予稅前扣除的金額為零，則其計稅基礎B＝賬面價值200萬元一未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0＝200萬元。該項負債的賬面價值A200萬元＝其計稅基礎200萬元相同，不形成暫時性差異。對于按照稅法規(guī)定可以結轉以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產、負債的賬面價值與計稅基礎不同產生的，但本質上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來期間的應交所得稅，在會計處理上，與可抵扣暫時性差異的處理相同，符合條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產?！咀詸z21】試分析下例是否會產生差異，其差異該如何確認？甲公司于2006年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2 000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應納稅所得額。該公司預計其于未來5年期間能夠產生足夠的應納稅所得額利用該經(jīng)營虧損。因政策性原因發(fā)生的經(jīng)營虧損2000萬元雖然不是因為比較資產、負債的賬面價值與其計稅基礎產生的，但從其性質上來看可以減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，按規(guī)定屬于可抵扣暫時性差異。在企業(yè)預計未來5年期間能夠產生足夠的應納稅所得額利用該可抵扣虧損時，即應確認相關的遞延所得稅資產。見參考答案21遞延所得稅資產的確認和計量（上）基于以上計算，就可以將暫時性差異定性，是屬于應納稅性質還是可抵扣性質，將其定性后，意味著可以進行下一步確認。表31 資遞所得稅資產及遞延所得稅負債的確認和計量假設英文字母A代表賬面價值，英文字母B代表計稅基礎，那么：198。將資產類的賬面價值及資產類計稅基礎進行比較，如果資產的賬面價值大于資產的計稅基礎，就產生應納稅暫時性差異，會導致將來多納稅，就確認為遞延所得稅負債。198。如果負債的賬面價值小于負債的計稅基礎時，就形成應納稅暫時性差異，這種差異就可以確認為遞延所得稅負債。198。相對對于資產來說，資產的賬面價值小于資產的計稅基礎，就可以確認為可抵扣暫時性差異，是一項擁有的權利，這種權利被確認為遞延所得稅資產。198。同樣，如果是負債，負債的賬面價值大于負債的計稅基礎，也即遞延所得稅資產。根據(jù)這樣一個關系，可以發(fā)現(xiàn)，只要確定賬面價值與計稅基礎不符，就會對未來產生影響，如果對未來沒有影響，那其賬面價值就等于計稅基礎。(一)遞延所得稅資產的確認資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生可抵扣暫時性差異的。在估計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應當以可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相關的遞延所得稅資產。第五講 企業(yè)會計準則第18號――所得稅（五）遞延所得稅資產的確認和計量(下)某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，且該項交易中產生的資產、負債的初始確認金額與其計稅基礎不同，產生可抵扣暫時性差異的，企業(yè)會計準則中規(guī)定，在交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅資產。原因是在該種情況下，如果確認遞延所得稅資產，則需調整資產、負債的入賬價值，對實際成本進行調整將有違會計核算中的歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，因此，企業(yè)會計準則中規(guī)定不確認相應的遞延所得稅資產。（二）遞延所得稅資產的計量確認遞延所得稅資產時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率來確定。無論相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何，遞延所得稅資產均不予折現(xiàn)。198。由于2008年起執(zhí)行新的所得稅法，所得稅率由33%調減為25%，因此對于遞延所得稅資產計量時，要特別強調稅率的變更，按未來稅率做相應調整。198。無論已確認的可抵扣暫時性差異的回轉期間如何，企業(yè)在資產負債表當日確認遞延所得稅資產時不予折現(xiàn)。新會計準則體系中有一大亮點，即計量屬性的多元化，新準則中有五大計量屬性：◆歷史成本◆重置成本◆可變現(xiàn)凈值◆現(xiàn)值◆公允價值這里要求，無論回轉時間長短均不予折現(xiàn)，因為其屬于暫時性差異。資產負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。198。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額度，以利用遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。遞延所得稅資產的賬面價值減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產生足夠的應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產包含的經(jīng)濟利益能夠實現(xiàn)的，應相應恢復遞延所得稅資產的賬面價值。遞延所得稅負債的確認和計量應納稅暫時性差異在轉回期間，將增加未來期間企業(yè)的應納稅所得額和應交所得稅，導致企業(yè)經(jīng)濟利益的流出，從其發(fā)生當期看，構成企業(yè)應支付稅金的義務，應作為遞延所得稅負債確認。（一）遞延所得稅負債的確認企業(yè)在確認因應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債時，應遵循以下原則：198。除企業(yè)會計準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于所有的應納稅暫時性差異均應確認相關的遞延所得稅負債。198。除直接計入所有者權益的交易或事項以及企業(yè)合并外，在確認遞延所得稅負債的同時，應增加利潤表中的所得稅費用。198。交易或事項發(fā)生時影響到會計利潤或應納稅所得額的，相關的所得稅影響應作為利潤表中所得稅費用的組成部分，即遞延所得稅負債的確認應導致利潤表中所得稅費用的增加。198。與直接計入所有者權益的交易或事項相關的，其所得稅影響應增加或減少所有者權益。198。企業(yè)合并產生的，相關的遞延所得稅影響應調整購買日應確認的商譽或是計入當期損益的金額。（二）遞延所得稅負債的計量遞延所得稅負債應以相關應納稅暫時性差異轉回期間適用的所得稅稅率計量。在我國，除享受優(yōu)惠政策的情況以外，企業(yè)適用的所得稅稅率在不同年度之間一般不會發(fā)生變化，企業(yè)在確認遞延所得稅負債時，可以現(xiàn)行適用稅率為基礎計算確定，遞延所得稅負債的確認不要求折現(xiàn)。所得稅費用的確認和計量(上)確認所得稅費用，即圖3－1中的第三個箭頭圖31 所得稅費用確認所得稅費用有三大步驟：198。計算確定當期所得稅198。計算確定遞延所得稅198。計算所得稅費用(一) 當期所得稅當期所得稅，是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的針對當期發(fā)生的交易和事項，應交納給稅務部門的所得稅金額，即應交所得稅，應以適用的稅收法規(guī)為基礎計算確定。即：當期所得稅＝當期應交所得稅企業(yè)在確定當期所得稅時，對于當期發(fā)生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同：應在會計利潤的基礎上，按照適用稅收法規(guī)的要求進行調整，計算出當期應納稅所得額，按照應納稅所得額與適用所得稅稅率計算確定當期應交所得稅。(二)遞延所得稅遞延所得稅，是指按照企業(yè)會計準則規(guī)定應予確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債在期末應有的金額相對于原已確認金額之間的差額，即遞延所得稅資產及遞延所得稅負債的當期發(fā)生額，但不包括直接計入所有者權益的交易或事項及企業(yè)合并的所得稅影響。用公式表示即為：198。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債賬戶類似壞賬準備賬戶，壞賬準備賬戶先根據(jù)本期末應收賬款余額乘以相應比例后計算出壞賬準備余額，每一期壞賬準備的余額都是根據(jù)期初余額與期末余額的比值調整得出。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債道理一樣，每期期末計算暫時性差異，暫時性差異即相當于應收賬款余額，接下來分析暫時性差異是應納稅性質還是可抵扣性質，這兩類要分別計算不能合并。應納稅性質的差異即遞延所得稅負債，可抵扣遞延所得稅資產，第一期沒有問題，第二期以及日后，要根據(jù)期初余額與期末余額的差額調整得出。這里特別強調，一定要用遞延所得稅負債的增加額減去遞延所得稅資產的增加額，順序不可以調換。198。值得注意的是：如果某項交易或事項按照企業(yè)會計準則規(guī)定應計入所有者權益，由該交易或事項產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權益，不構成利潤表中的遞延所得稅費用(或收益)。遞延所得稅默認為貸方數(shù)，遞延所得稅一項在確認時要對遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的明細來源進行審查，對于計入資本公積的項目要予以替換。(三)所得稅費用利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當期所得稅和遞延所得稅。即：198。計入當期損益的所得稅費用或收益不包括企業(yè)合并和直接在所有者權益中確認的交易或事項產生的所得稅影響。198。與直接計入所有者權益的交易或者事項相關的當期所得稅和遞延所得稅，應當計入所有者權益。借：所得稅費用貸：應交所得稅遞延所得稅負債遞延所得稅默認為貸方數(shù)198。所得稅費用應當在利潤表中單獨列示?！咀詸z31】試分析該企業(yè)在期末確認公允價值變動時如何處理及其差異如何確認？企業(yè)持有的某項可供出售金融資產，成本為200萬元，會計期末，其公允價值為240萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為33％。該企業(yè)會計期末確認40萬元的公允價值變動時：借：可供出售金融資產　　　　 400 000貸：資本公積—其他資本公積　　　 400 000由于可供出售金融資產公允價