【正文】 日應(yīng)確認的商譽或是計入當期損益的金額。與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的，其所得稅影響應(yīng)增加或減少所有者權(quán)益。交易或事項發(fā)生時影響到會計利潤或應(yīng)納稅所得額的，相關(guān)的所得稅影響應(yīng)作為利潤表中所得稅費用的組成部分，即遞延所得稅負債的確認應(yīng)導(dǎo)致利潤表中所得稅費用的增加。除直接計入所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)合并外，在確認遞延所得稅負債的同時，應(yīng)增加利潤表中的所得稅費用。除企業(yè)會計準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于所有的應(yīng)納稅暫時性差異均應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅負債。遞延所得稅負債的確認和計量應(yīng)納稅暫時性差異在轉(zhuǎn)回期間，將增加未來期間企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟利益的流出，從其發(fā)生當期看，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)支付稅金的義務(wù)，應(yīng)作為遞延所得稅負債確認。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額度，以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。無論已確認的可抵扣暫時性差異的回轉(zhuǎn)期間如何，企業(yè)在資產(chǎn)負債表當日確認遞延所得稅資產(chǎn)時不予折現(xiàn)。由于2008年起執(zhí)行新的所得稅法，所得稅率由33%調(diào)減為25%，因此對于遞延所得稅資產(chǎn)計量時，要特別強調(diào)稅率的變更，按未來稅率做相應(yīng)調(diào)整。無論相關(guān)的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。原因是在該種情況下，如果確認遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負債的入賬價值，對實際成本進行調(diào)整將有違會計核算中的歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，因此，企業(yè)會計準則中規(guī)定不確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應(yīng)當以可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。根據(jù)這樣一個關(guān)系，可以發(fā)現(xiàn)，只要確定賬面價值與計稅基礎(chǔ)不符，就會對未來產(chǎn)生影響，如果對未來沒有影響，那其賬面價值就等于計稅基礎(chǔ)。198。198。198。表31 資遞所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的確認和計量假設(shè)英文字母A代表賬面價值，英文字母B代表計稅基礎(chǔ)，那么：198。在企業(yè)預(yù)計未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣虧損時，即應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。該公司預(yù)計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該經(jīng)營虧損。對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，進而減少未來期間的應(yīng)交所得稅，在會計處理上，與可抵扣暫時性差異的處理相同，符合條件的情況下，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。因按照稅法規(guī)定，企業(yè)違反國家有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定支付的罰款和滯納金不允許稅前扣除，即該項負債在未來期間計稅時按照稅法規(guī)定準予稅前扣除的金額為零，則其計稅基礎(chǔ)B＝賬面價值200萬元一未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0＝200萬元。至2006年12月31日，該項罰款尚未支付?！景咐啃袢展?006年12月因違反當?shù)赜嘘P(guān)環(huán)保法規(guī)的規(guī)定，接到環(huán)保部門的處罰通知，要求其支付罰款200萬元。198。198。稅法規(guī)定，企業(yè)支付給職工的工資薪金性質(zhì)的支出可稅前列支(外資企業(yè))或按照一定的標準計算的金額準予稅前扣除(內(nèi)資企業(yè))。企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)所給予的各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作為企業(yè)的成本費用，在未支付之前確認為負債。該預(yù)計負債的賬面價值A(chǔ)200萬元＞其計稅基礎(chǔ)B零，形成暫時性差異200萬元，該暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)于未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出的經(jīng)濟利益減少，為可抵扣暫時性差異，在其產(chǎn)生期間，符合有關(guān)確認條件時，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。該項預(yù)計負債在甲企業(yè)2006年12月31日資產(chǎn)負債表中的賬面價值A(chǔ)＝200萬元?！景咐考灼髽I(yè)2006年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當年度利潤表中確認了200萬元的銷售費用，同時確認為預(yù)計負債，當年度未發(fā)生任何保修支出。因其他事項確認的預(yù)計負債，應(yīng)按照稅法規(guī)定的計稅原則確定其計稅基礎(chǔ)。如果稅法規(guī)定：有關(guān)的支出應(yīng)于發(fā)生時稅前扣除，由于該類事項產(chǎn)生的預(yù)計負債在期末的計稅基礎(chǔ)為其賬面價值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，有關(guān)的支出實際發(fā)生時可全部稅前扣除，其計稅基礎(chǔ)為零。（三）形成原因198。負債的賬面價值＜其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。負債的賬面價值＞其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。如企業(yè)的短期借款、應(yīng)付賬款等。負債的計稅基礎(chǔ)＝負債的賬面價值－未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額在資產(chǎn)負債表中表現(xiàn)出的負債數(shù)額，實際上是沒有真實發(fā)生的，比如應(yīng)付賬款，當購買材料時做如下分錄：借：材料采購應(yīng)交稅金貸：應(yīng)付賬款那么實際這筆款項并沒有真實付出，但稅法是以實際發(fā)生認定計稅基礎(chǔ)，可以據(jù)實扣除，也就是說，負債的計稅基礎(chǔ)，先否定賬面價值，因為沒有實際支付，實際除了負債在形成時計入費用的部分外，比如預(yù)提的部分等，大部分的負債在將來是不涉稅的。其計稅基礎(chǔ)＝賬面價值3 000萬元－按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的壞賬準備15萬元＝2 985萬元，該計稅基礎(chǔ)＜其賬面價值2 700萬元，產(chǎn)生的285萬元暫時性差異，會減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，為可抵扣暫時性差異，符合確認條件時，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。假定該企業(yè)期初應(yīng)收賬款及壞賬準備的余額均為零。應(yīng)收賬款【案例】昌和公司2006年12月31日應(yīng)收賬款余額為3 000萬元，該公司期末對應(yīng)收賬款計提了300萬元的壞賬準備。該存貨的賬面價值1 600萬元＜其計稅基礎(chǔ)2 000萬元，產(chǎn)生了400萬元的暫時性差異，其含義為如果存貨價值量的下跌在未來期間實現(xiàn)時，會減少企業(yè)在未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異，符合確認條件時，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。該項原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于其成本，應(yīng)計提存貨跌價準備，其金額為400萬元(2 000萬元－1 600萬元)，計提存貨跌價準備后，該項原材料的賬面價值等于1 600萬元。198。對于采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，其期末賬面價值為公允價值，而如果稅法規(guī)定不認可該類資產(chǎn)在持有期間因公允價值變動產(chǎn)生的利得或損失，則其計稅基礎(chǔ)應(yīng)以取得時支付的歷史成本為基礎(chǔ)計算確定，從而會造成賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值630萬元＞其計稅基礎(chǔ)600萬元，產(chǎn)生的30萬元暫時性差異，將會增加未來該資產(chǎn)處置期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，為應(yīng)納稅暫時性差異，企業(yè)應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債。甲公司將該項投資作為可供出售金融資產(chǎn)，按照相關(guān)企業(yè)會計準則規(guī)定，該項金融資產(chǎn)在會計期末應(yīng)以公允價值計量，其賬面價值＝期末市價630萬元。2006年12月31日，其市價為630萬元?！景咐?006年11月8日，甲公司自公開的市場上取得一項基金投資，按照管理層的持有意圖，將其作為可供出售的金融資產(chǎn)核算。因假定按照稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價值變動不計入應(yīng)納稅所得額，其計稅基礎(chǔ)在2006年12月31日應(yīng)維持原取得成本不變，即其計稅基礎(chǔ)＝800萬元。企業(yè)會計準則規(guī)定對于交易性金融資產(chǎn)，在持有期間每個會計期末應(yīng)以公允價值計量，公允價值相對于賬面價值的變動計入利潤表。假定稅法規(guī)定對于交易性金融資產(chǎn)，持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額?！景咐?006年10月20日，A公司自公開市場取得一項權(quán)益性投資，支付價款800萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。如果稅法規(guī)定按照企業(yè)會計準則確認的公允價值變動損益在計稅時不予考慮，即有關(guān)金融資產(chǎn)在某一會計期末的計稅基礎(chǔ)＝其取得成本，會造成該類金融資產(chǎn)賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差異。（三）金融資產(chǎn)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，此類資產(chǎn)的特點是以公允價值計量，公允價值計量即期末余額始終是公允價。該項無形資產(chǎn)在2006年12月31目的計稅基礎(chǔ)＝540萬元(600萬元－60萬元)。甲企業(yè)在計稅時，對該項無形資產(chǎn)按照10年的期間攤銷，有關(guān)金額允許稅前扣除?！景咐?】甲企業(yè)于2006年1月1日取得的某項無形資產(chǎn)，取得成本為600萬元，企業(yè)根據(jù)各方面情況判斷，無法合理預(yù)計其為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的期限，將其視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。有關(guān)支出全部在發(fā)生當期稅前扣除后，其于未來期間就所形成的無形資產(chǎn)可稅前扣除的金額為零，即：計稅基礎(chǔ)＝零。丙企業(yè)當期發(fā)生的研究開發(fā)支出中：按照會計規(guī)定應(yīng)予費用化的金額為400萬元，形成無形資產(chǎn)的成本為600萬元，即期末所形成無形資產(chǎn)的賬面價值等于600萬元。假定稅法規(guī)定企業(yè)的研究開發(fā)支出可按150％加計扣除。◆在對無形資產(chǎn)計提減值準備的情況下，因所計提的減值準備不允許稅前扣除，也會造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。198。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不要求攤銷，在會計期末應(yīng)進行減值測試。198。計稅基礎(chǔ)即將來可以抵稅的部分，也就是說不可以再抵稅，這就會形成差異，而且是永久性差異。無形資產(chǎn)在公司正常運營過程中要按月攤銷，攤銷要計入費用，而稅法已經(jīng)加計在本期扣除了，不允許重復(fù)扣除?！景咐?】公司發(fā)生了1000萬的研發(fā)費用，形成了無形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)的研發(fā)過程通常分為研究階段和開發(fā)階段，準則中規(guī)定無形資產(chǎn)在開發(fā)階段符合資本化條件后的支出做為無形資產(chǎn)入賬價值，會計上這樣處理。即：賬面價值＞計稅基礎(chǔ)＝0兩者之間的差額在未來期間應(yīng)計入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，即為應(yīng)納稅暫時性差異，其所得稅影響應(yīng)確認為遞延所得稅負債。內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)初始確認時，其成本為符合資本化條件以后發(fā)生的支出總額，因該支出在發(fā)生當期已稅前扣除，所形成的無形資產(chǎn)在以后期間可稅前扣除的金額為零，其計稅基礎(chǔ)等于零。198。198。198。198。 因計提固定資產(chǎn)減值準備產(chǎn)生的差異持有固定資產(chǎn)的期間內(nèi)，在對固定資產(chǎn)計提了減值準備以后，因所計提的減值準備不允許稅前扣除，其賬面價值下降，但計稅基礎(chǔ)不會隨資產(chǎn)減值準備的提取而發(fā)生變化，也會造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。2008年12月31日：該項固定資產(chǎn)的賬面價值＝300－302－20＝220(萬元)該項固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝300－30020％－24020％＝192(萬元)該項固定資產(chǎn)賬面價值220萬元＞其計稅基礎(chǔ)192萬元，產(chǎn)生的差額28萬元，意味著：企業(yè)將于未來期間增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅負債（如圖2－1所示）。假定稅法規(guī)定類似環(huán)保用固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可在稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計提折舊，凈殘值為零?！粽叟f年限不同，也會產(chǎn)生固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。折舊方法、折舊年限不同產(chǎn)生的差異◆企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)消耗固定資產(chǎn)經(jīng)濟利益的方式合理選擇折舊方法。但對于固定資產(chǎn)賬戶本身而言自始至終都是采用歷史成本計量，無論計提折舊或計提減值準備，賬面成本均不改變。以各種方式取得的固定資產(chǎn)，初始確認時入賬價值基本上是被稅法認可的，即取得時：入賬價值＝計稅基礎(chǔ)。第三講 企業(yè)會計準則第18號――所得稅（三）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)(下)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即某一項資產(chǎn)在未來期間計稅時可以稅前扣除的金額。198。（二）資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的差異198。資產(chǎn)收回在計算未來期間應(yīng)納稅所得額時一定會有影響，但并非所有的資產(chǎn)在收回時都會影響應(yīng)納稅所得額。有些資產(chǎn)的轉(zhuǎn)動極慢，比如固定資產(chǎn)。有些資產(chǎn)的轉(zhuǎn)動是可見的，其速度是可計算的，如存貨；198。資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即某一項資產(chǎn)在未來期間計稅時可以稅前扣除的金額。所得稅會計核算的難點就在于計稅基礎(chǔ)，如果計稅基礎(chǔ)計算錯誤，那么后面的結(jié)果將一蹋糊涂，所以最為關(guān)鍵的是要正確的計算、確定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和負債的計稅基礎(chǔ)?！褙搨馁~面價值大于其計稅基礎(chǔ)：意味著未來期間按照稅法規(guī)定構(gòu)成負債的全部或部分金額可以從未來應(yīng)稅經(jīng)濟利益中扣除，減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。③產(chǎn)生原因同應(yīng)納稅暫時性差異的概念相對，少納稅的情況即為可抵扣暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，減少未來期間的應(yīng)交所得稅。198。②處理在該暫時性差異產(chǎn)生當期，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅負債。應(yīng)納稅暫時性差異①定義應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)納稅金額的暫時性差異。在新所得稅準則中則強調(diào)計稅基礎(chǔ)和賬面價值只要不同，就要把其影響確定下來立即處理。198。新的所得稅準則規(guī)定統(tǒng)稱為暫時性差異。1. 新舊準則中對差異的不同認定198。（二）暫時性差異暫時性差異就是指資產(chǎn)或者負債的賬面價值，與其計稅基礎(chǔ)的差異。如果不提跌價準備則賬面準備就等于計稅基礎(chǔ)，在這個例子中，存貨的計稅基礎(chǔ)是100萬，而賬面價值是70萬，這種差異會導(dǎo)致未來多納稅?！景咐看尕涃~戶存貨期末余額100萬，也就是存貨的賬面余額是100萬元，由于各種原因，存貨將產(chǎn)生跌價，此時需要計提存貨跌價準備，比如計提30%，計提30萬，那么在資產(chǎn)負債表中存貨這一項所列示的數(shù)據(jù)應(yīng)該是70萬元，計提的跌價準備30萬元不是在會計處理中計入管理費用項，在新的準則下跌價準備叫做資產(chǎn)減值損失，針對于所有關(guān)于減值，需要計入損益的項目設(shè)置了資產(chǎn)減值損失的損益類科目。由于將來多納稅的可能，會導(dǎo)致利益多流出，這就是遞延所得稅負債；198。見參考答案11第二講 企業(yè)會計準則第18號――所得稅（二）計稅基礎(chǔ)和暫時性差異新所得稅準則中最大的要點就是企業(yè)每一期都要計算按照稅法規(guī)定應(yīng)該繳納多少稅款，如果現(xiàn)時