【正文】 控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方控制且該控制并非暫時性的。③ 非同一控制下的企業(yè)合并參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行的合并。198。企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資確定初始投資成本的原則① 同一控制下的企業(yè)合并◆合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。◆長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益?！艉喜⒎揭园l(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。借：長期股權(quán)投資(按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額)貸：股本(按照發(fā)行股份的面值總額)或借 資本公積(按其差額)注：資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。【案例】某集團內(nèi)一子公司以賬面價值為1000萬、公允價值為1600萬元的若干項資產(chǎn)作為對價，取得同一集團內(nèi)另外一家企業(yè)60%的股權(quán)。(1)若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為2000萬借：長期股權(quán)投資 1200貸：有關(guān)資產(chǎn)科目　 1000資本公積 　 200(2)若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬元借：長期股權(quán)投資 900資本公積 100貸：有關(guān)資產(chǎn)科目　 1000若資本公積不足沖減，沖減留存收益?！咀詸z41】試為下題做處理分錄：甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股(每股面值1元)作為對價取得乙企業(yè)60%的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。分錄為：借：長期股權(quán)投資　　 7800000貸：股本　　　　　　 6000000資本公積　　　　　　 1800000見參考答案41第八講 企業(yè)會計準則第2號――長期股權(quán)投資（二）長期股權(quán)投資的初始計量(下)② 非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當區(qū)別下列情況確定企業(yè)合并成本，并將其作為長期股權(quán)投資的初始投資成本：一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值；通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和； 購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應(yīng)當計入企業(yè)合并成本；在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應(yīng)當將其計入合并成本。實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。【案例】2007年1月1日，甲公司以一臺固定資產(chǎn)和銀行存款200萬元向乙公司投資(甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩家公司)，占乙公司注冊資本的60%, 該固定資產(chǎn)的賬面原價為8000萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準備200萬元，公允價值為7600萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。甲公司的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)清理　7300累計折舊500固定資產(chǎn)減值準備200貸：固定資產(chǎn)　 　8000借：長期股權(quán)投資－乙公司 7800(200＋7600)貸：固定資產(chǎn)清理　 　7300銀行存款　 　200營業(yè)外收入 　300如果采用設(shè)備、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非現(xiàn)金資產(chǎn)取得非同一控制下的長期股權(quán)投資時，要用所放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值作為入賬價值。當固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的凈值與公允價有差額時，其差額計入損益?！景咐?007年5月1日，甲公司以一項專利權(quán)和銀行存款200萬元向丙公司投資(甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個公司)，占乙公司注冊資本的70%, 該專利權(quán)的賬面原價為5000萬元，已計提累計攤銷600萬元，已計提無形資產(chǎn)減值準備200萬元，公允價值為4000萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。甲公司的會計處理如下：借：長期股權(quán)投資－乙公司　4200(200＋4000)累計攤銷　600無形資產(chǎn)減值準備　200營業(yè)外支出200貸：無形資產(chǎn)　5000銀行存款 　200以存貨方式向?qū)Ψ酵顿Y時，作為準業(yè)務(wù)收入，相應(yīng)成本結(jié)轉(zhuǎn)為主營業(yè)務(wù)成本?！景咐考坠?007年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承擔A公司的短期還貸款義務(wù)換取A持有的乙公司股權(quán)，2007年7月1日合并日乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1000萬元，甲公司取得70%的份額。甲公司投出存貨的公允價值為500萬元，增值稅85萬元，賬面成本400萬元，承擔歸還貸款義務(wù)200萬元。會計處理如下：借：長期股權(quán)投資－乙公司785貸：短期借款200主營業(yè)務(wù)收入500應(yīng)交稅費－－應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 85借：主營業(yè)務(wù)成本　400貸：庫存商品400注：合并成本＝500＋85＋200＝785(萬元)。除以企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資以外其他方式取得的長期股權(quán)投資應(yīng)當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：198。以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資應(yīng)當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本?！舭ㄅc取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用稅金及其他必要支出?！羝髽I(yè)取得長期股權(quán)投資實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。198。以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本?！景咐?007年7月1日，甲公司發(fā)行股票100萬股作為對價向A公司投資，每股面值為1元，實際發(fā)行價為每股3元。不考慮相關(guān)稅費。甲公司的會計處理如下(假定按照權(quán)益法核算)：借：長期股權(quán)投資－A公司(成本)　300貸：股本　100資本公積－股本溢價　200198。投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。【案例】2007年8月1日，A公司接受B公司投資，B公司將持有的對C公司的長期股權(quán)投資投入到A公司。B公司持有的對C公司的長期股權(quán)投資的賬面余額為800萬元，未計提減值準備。A公司和B公司投資合同約定的價值為1000萬元，A公司的注冊資本為5000萬元，B公司投資后持股比例為20%。(1)假定合同約定的價值是公允的(假定按照權(quán)益法核算)借：長期股權(quán)投資－C公司(成本)　1000貸：實收資本－B公司　1000投資者在合同或協(xié)議中約定的價值明顯不公允，應(yīng)當按照取得長期股權(quán)投資的公允價值作為其初始投資成本，所確認的長期股權(quán)投資初始投資成本與計入企業(yè)實收資本金額之間的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積(資本溢價)。(2)假定公允價值為1200萬元(假定按照權(quán)益法核算)借：長期股權(quán)投資－－C公司(成本) 1200貸：實收資本1000資本公積200(3)假定公允價值為800萬元(假定按照權(quán)益法核算)借：長期股權(quán)投資－－C公司(成本) 800資本公積200貸：實收資本1000198。通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當按照《CAS7：非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。198。通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當按照《CAS12：債務(wù)重組》確定。（三）長期股權(quán)投資的后續(xù)計量（上）長期股權(quán)投資后續(xù)計量原則：長期股權(quán)投資應(yīng)當分不同情況采用成本法或權(quán)益法確定期末賬面余額。198。成本法的適用范圍成本法是指投資按成本計價的方法。以下情況企業(yè)應(yīng)運用成本法核算長期股權(quán)投資：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資；投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。成本法本身與過去準則的核算方法沒有差別，但有一個難點，在控制情況下，母公司對于子公司的長期股權(quán)投資要用成本法核算，但是在期末資產(chǎn)負債表日，合并報表時要把賬面上成本法核算的賬面余額調(diào)整成權(quán)益法核算的余額。注意，是調(diào)整報表而不是調(diào)賬，調(diào)整合并報表中的工作底稿。因此，成本法最大的難點在于控股方，對長期股權(quán)投資核算要用成本法，而在編合并報表的時候要轉(zhuǎn)成權(quán)益法，而且新準則的權(quán)益法與舊準則的權(quán)益法相比較變化非常大。198。成本法核算成本法的特點就在于如何確認投資收益，特別強調(diào)投資后對方產(chǎn)生的利潤分派才能做為投資收益。① 處理原則：◆長期股權(quán)投資應(yīng)當按照初始投資成本計價?！糇芳踊蚴栈赝顿Y應(yīng)當調(diào)整長期股權(quán)投資的成本?！舯煌顿Y單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認為當期投資收益?！敉顿Y企業(yè)確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回?！舢敱煌顿Y企業(yè)宣告現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按應(yīng)得部分借記“應(yīng)收股利”賬戶。②“長期股權(quán)投資”賬戶金額的確定◆當投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)＞投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時，其差額即為累積沖減投資成本的金額，然后再根據(jù)前期已累積沖減的投資成本調(diào)整本期應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本；◆當投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)＜或等于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時，若前期存有尚未恢復(fù)的投資成本，則首先將尚未恢復(fù)數(shù)額全額恢復(fù)，然后再確認投資收益。③ 計算公式◆“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額＝被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利投資持股比例◆“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額◆“長期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝(應(yīng)收股利的累積數(shù)－投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù))－投資企業(yè)已沖減的投資成本④ 會計處理◆若計算結(jié)果為正數(shù)：則為本期應(yīng)沖減的投資成本，在“長期股權(quán)投資”科目貸方反映；◆若計算結(jié)果為負數(shù)：則為本期應(yīng)恢復(fù)的投資成本，在“長期股權(quán)投資”科目借方反映，但恢復(fù)數(shù)不能大于原沖減數(shù)。【案例】A企業(yè)2007年1月1日，以銀行存款購入C公司10%的股份，并準備長期持有，采用成本法核算。C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現(xiàn)金股利100 000元，C公司2007年實現(xiàn)凈利潤400 000元。2007年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按投資持股比例計算的份額應(yīng)沖減投資成本。會計分錄為：借：應(yīng)收股利10 000貸：長期股權(quán)投資－－C公司 10 000(1)若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利300 000元。應(yīng)收股利＝300 00010%＝30 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋30 000＝40 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)因“應(yīng)收股利累積數(shù)＝投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)”，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10 000元恢復(fù)?；颍洪L期股權(quán)投資科目發(fā)生額＝(40 000－40 000)－10 000＝－10 000(元)，應(yīng)恢復(fù)投資成本10 000元。會計分錄為：借：應(yīng)收股利30 000長期股權(quán)投資－－C公司　 10 000貸：投資收益40 000 (2)若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利450 000元。應(yīng)收股利＝450 00010%＝45 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋45 000＝55 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)累計沖減投資成本的金額＝15000元(55000－40000)，已累積沖減投資成本10000元，所以本期應(yīng)沖減投資成本5000元?；颍骸伴L期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝(55 000－40 000)－10 000＝5 000(元)，應(yīng)沖減投資成本5 000元。會計分錄為：借：應(yīng)收股利45 000貸：長期股權(quán)投資－－C公司 5 000投資收益　40 000(3)若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利360 000元。應(yīng)收股利＝360 00010%＝36 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋36 000＝46 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)累計沖減投資成本的金額＝6 000元(46 000－40 000)，因已累積沖減投資成本10 000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本4 000元?；颍骸伴L期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝(46 000－40 000)?。?0 000＝－4 000(元)，　應(yīng)恢復(fù)投資成本4 000元。會計分錄為：借：應(yīng)收股利36 000長期股權(quán)投資－－C公司　 4 000貸：投資收益　40 000(4)若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利200 000元。應(yīng)收股利＝200 00010%＝20 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋20 000＝30 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)因“應(yīng)收股利累積數(shù)＜投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)”，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10 000元恢復(fù)。注意：這里只能恢復(fù)投資成本10000元?；颍骸伴L期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝(30 000－40 000)－10 000＝－20 000(元)，因原沖減的投資成本只有10 000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本10 000元，不能盲目代公式恢復(fù)投資成本20 000元。會計分錄為：借：應(yīng)收股利　20 000長期股權(quán)投資－－C公司 10 000貸：投資收益30 000第九講 企業(yè)會計準則第2號――長期股權(quán)投資（三）準則內(nèi)容解析（下）長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法(下)權(quán)益法核算的要點是強調(diào)對于對方所有者權(quán)益的份額，始終保持比例份額。所有者權(quán)益的變化大多是損益性變化，資本公積和股本是最惰性的，一般來說變化很小，到會計期末，根據(jù)對方的凈利潤確認投資收益，投資收益計入長期股權(quán)投資的賬面余額中，這也是權(quán)益法核算的最大特點。這里