【導讀】本章內(nèi)容是歷年考試的重點，考試題型以主觀題為主，客觀題中也有所涉及。確定、報告期增減子公司的處理及合并現(xiàn)金流量表的編制等?？忌蓪⒈菊屡c長期股權投資一章相結(jié)合進行學習，重點關注調(diào)整、抵銷分錄的編制。合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定。有證據(jù)表明該種情況下母公司不能控制被投資單位的除外。公司投資，持股比例為60%。單位半數(shù)以上表決權。資本，兩者合計擁有70%的表決權資本。有B公司18%的有表決權股份，其余為流通股股東。B公司董事會由7名成員組成，其中5名由甲公。司委派，其余2名由其他股東委派。方關系；C公司的第二大股東與第三大股東之間存在關聯(lián)方關系。E公司董事會由8. E公司章程規(guī)定，公司財務及生產(chǎn)經(jīng)營的重大決策應由。甲公司有權利任免F公司由11人組成的董事。F公司董事會決議的形成要得到第。換為實際表決權的其他債務工具或權益工具。

　　

【正文】 融資產(chǎn) 以公允價值計量且其公允價值變動計入當期損益 否 不具有控制，共同控制或重大影響 丙公司 長期股權投資 成本法 是 對丙公司的財務和經(jīng)營政策擁有 控制權 丁公司 長期股權投資 權益法 否 對丁公司的財務和經(jīng)營政策有重 大影響，不具有控制權 戊公司 長期股權投資 成本法 否 戊 公司已于 2020年 10月 20日被人民法院直接宣告破產(chǎn)清算，藍天公司已經(jīng)不能控制該公司 （ 2） 表 2： 單位：萬元 項目 計算過程 抵消金額 應收賬款 500＋ 85－ 8 577 存貨 500－ 400 100 固定資產(chǎn) 1 800－（ 2 000－ 540） 340 應付賬款 500＋ 85 585 營業(yè)收入 500 500 營業(yè)成本 400 400 資產(chǎn)減值損失 8 8 營業(yè)外收入 1 800－（ 2020－ 540） 340 【例題 綜合題】（ 2020年考題）黔昆公司 系一家主要從事電子設備生產(chǎn)和銷售的上市公司，因業(yè)務發(fā)展需要，對甲公司、乙公司進行了長期股權投資。黔昆公司、甲公司和乙公司在該投資交易達成前，相互間不存在關聯(lián)方關系，且這三家公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為 17%，所得稅稅率均為 25%；銷售價格均不含增值稅額。 資料一： 2020年 1月 1日，黔昆公司對甲公司、乙公司股權投資的有關資料如下： （ 1）從甲公司股東處購入甲公司有表決權股份的 80%，能夠?qū)坠緦嵤┛刂?，實際投資成本為 8 300萬元。當日，甲公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為 10 200萬元，賬面價值為 10 000萬元，差額 200萬元為存貨公允價值大于其賬面價值的差額。 （ 2）從乙公司股東處購入乙公司有表決權股份的 30%，能夠?qū)σ夜緦嵤┲卮笥绊?，實際投資成本為 1 600萬元。當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值均為 5 000萬元。 （ 3）甲公司、乙公司的資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎相等。 資料二：黔昆公司在編制 2020年度合并財務報表時，相關業(yè)務資料及會計處理如下： 要求：逐筆分析、判斷資料 2中各項會計處理是否正確（分別注明各項會計處理序號）：如不正確，請說 明正確的會計處理。（答案中的金額單位用萬元表示） （ 1）甲公司 2020年度實現(xiàn)的凈利潤為 1 000萬元； 2020年 1月 1日的存貨中已有 60%在本年度向外部獨立第三方銷售。假定黔昆公司采用權益法確認投資收益時不考慮稅收因素，編制合并財務報表時的相關會計處理為： ① 確認合并商譽 140萬元； ② 采用權益法確認投資收益 800萬元。 [答疑編號 5718202020] 『正確答案』 ① 正確?！窘馕觯嘿Y料一，商譽＝ 8 300－ 10 20080% ＝ 140】 ② 不正確，權益法確認投資收益 704萬元【解析：在合并報表的調(diào)整、抵銷分錄中，應確認的權益法投資收益＝ [1 000－資料二（ 1） 20060% ） ]80%＝ 704（萬元）】 （ 2） 5月 20日，黔昆公司向甲公司賒銷一批產(chǎn)品，銷售價格為 2 000萬元 ，增值稅額為 340萬元，實際成本為 1 600萬元；相關應收款項至年末尚未收到，黔昆公司對其計提了壞賬準備 20萬元。甲公司在本年 度 已將該產(chǎn)品全部向外部獨立第三方銷售。黔昆公司編制合并財務報表時的相關會計處理為： ① 抵銷營業(yè)收入 2 000萬元； ② 抵銷營業(yè)成本 1 600萬元； ③ 抵銷資產(chǎn)減值損失 20萬元； ④ 抵銷應付賬款 2 340萬元； ⑤ 確認遞延所得稅負債 5萬元。 [答疑編號 5718202020] 『正確答案』 ① 正確?！痉治觯航瑁籂I業(yè)收入，貸：營業(yè)成本 2 000】 ② 不正確，正確處理為：抵銷營業(yè)成本 2 000萬元； ③ 正確?！窘瑁簯召~款，貸：資產(chǎn)減值損失 20】 ④ 正確?！窘瑁簯顿~款，貸：應收賬款 2 340】 ⑤ 不正確，正確處理為：抵銷遞延所得稅資產(chǎn) 5萬元【借：所得稅費用，貸： 遞延所得稅資產(chǎn) 2025% ＝ 5】 （ 3） 6月 30日，黔昆公司向甲公司銷售一件產(chǎn)品，銷售價格為 900萬元，增值稅額為 153萬元，實際成本為 800萬元，相關款項已收存銀行。甲公司將購入的該產(chǎn)品確認為管理用固定資產(chǎn)（增值稅進項稅額可抵扣），預計使用壽命為 10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。黔昆公司編制合并財務報表時的相關會計處理為： ① 抵銷營業(yè)收入 900萬元； ② 抵銷營業(yè)成本 900萬元； ③ 抵銷管理費用 10萬元； ④ 抵銷固定資產(chǎn)折舊 10萬元； ⑤ 確認遞延所得稅負債 。 [答疑編號 5718202020] 『正確答案』 ① 正確 ② 不正確，正確處理為：抵銷營業(yè)成本 800萬元；【分析：借：營業(yè)收入900，貸：營業(yè)成本 800，固定資產(chǎn) 100】 ③ 不正確，正確處理為：抵 銷管理費用 5萬元；【分析：借：固定資產(chǎn) 5（ 100/10/2），貸：管理費用 5】 ④ 不正確，正確處理為：抵銷固定資產(chǎn)折舊 5萬元； ⑤ 不正確，正確處理為：確認遞延所得稅資產(chǎn) ?！窘瑁哼f延所得稅資產(chǎn) [（ 100－ 5） 25%] ，貸：所得稅費用 】 （ 4） 11月 20日，乙公司向黔昆公司銷售一批產(chǎn)品，實際成本為 260萬元，銷售價格為 300萬元，增值稅為 51萬元，款項已收存銀行。黔昆公司將該批產(chǎn)品確認為原材料，至年末該批原材料尚未領用。乙公司 2020年度實現(xiàn)的凈 利潤為 600萬元。黔昆公司的相關會計處理為： ① 在個別財務報表中采用權益法確認投資收益 180萬元； ② 編制合并財務報表時抵銷存貨 12萬元； [答疑編號 5718202020] 『正確答案』 ① 不正確，正確處理 為：個別報表中采用權益法應確認的投資收益應該＝[600－（ 300－ 260） ] 30% ＝ 168（萬元）。 ② 正確。【分析：逆流交易，合并報表處理：借：長期股權投資 （ 300－260） ] 30% ＝ 12，貸：存貨 12】 【拓展】順流交易，合并報表處理： 借：營業(yè)收入 30030% 貸：營業(yè)成本 26030% 投資收益 4030% 考點三：報告期內(nèi)增減子公司合并財務報表的處理 （一）一般處理 （ 1）母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負債表時，應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)，同時應當對比較報表的相關項目進行調(diào)整，視同合并后的報告主體在以前期間一直存在。 （ 2）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負債表時，不應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。 （ 3）母公司在報告期內(nèi)處置子公司，編制合并資產(chǎn)負債表時，不應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。 （ 1）母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應當將該子公司合并當期期初至報告期末的收 入、費用、利潤納入合并利潤表，同時應當對比較報表的相關項目進行調(diào)整，視同合并后的報告主體在以前期間一直存在。 （ 2）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應當將該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。 （ 3）母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應當將該子公司期初至處置日的收入、費用、利潤納入合并利潤表。 （ 1）母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應當將該子公司合并當期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表，同時應當對比較報表的相關項目進行調(diào)整，視 同合并后的報告主體在以前期間一直存在。 （ 2）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，應當將該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。 （ 3）母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應當將該子公司期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。 【例題 判斷題】（ 2020年考題）對于通過非同一控制下企業(yè)合并在年度中期增加的子公司，母公司在編制合并報表時，應將該子公司合并當期期初至報告期末的收入、費用和利潤納入合并利潤表中。（ ） [答疑編號 5718202001] 『正確答案』 『答案解析』因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應當將該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。 （二）特別處理 （ 1）個別財務報表 ① 在個別財務報表中，應當以購買日之前所持被購買方的股權投資的賬面價值與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本； ② 購買日之前持有的被購買方的股權涉及其他綜合收益的，應當在處置該項投資時將與其相關的其他綜合收益（例如，可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入資本公積的部分，下同）轉(zhuǎn)入當期投資收益。 （ 2）合并財務報表 ① 對于購買日之前持有的被購買方的股權，應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值的差額計入當期投資收益。 ② 合并成本 合并財務報表中的合并成本＝ 購買日之前所持被購買方的股權于購買日的公允價值＋購買日新購入股權所支付對價的公允價值 ③ 合并商譽 購買日的合并商譽＝按上述計算的合并成本－被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值 母公司持股比例 ④ 購買日之前持有的被購買方的股權涉及其他綜合收益的，與其相關的其他綜合收益應當轉(zhuǎn)為購買日所屬當期投資收益。 【思考問題】個別報表不轉(zhuǎn)，合并報表轉(zhuǎn)？ 【例題 計算分析題】 A公司有關投資業(yè)務如下： （ 1） 2020年 1月 1日， A公司以銀行存款 3 000萬元投資于 B公司，持股比例為 10%。當日 B公司可辨認凈資 產(chǎn)的公允價值為 10 000萬元，公允價值與賬面價值相等。 （ 2） 2020年 12月 31日， A公司以銀行存款 18 000萬元，從 B公司其他股東處購買了 B公司50%的股權。 （ 3） 2020年 12月 31日 B公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值總額為 34 000萬元（其中股本為 10 000萬元、資本公積為 20 000萬元、盈余公積為 400萬元、未分配利潤為 3 600萬元），公允價值為35 000萬元（含一項固定資產(chǎn)評估增值 1 000萬元）。 （ 4） 2020年 12月 31日原持有 10%的股權投資的公允價值為 3 600萬元 。 （ 5）購買日之前 A公司兩種情況下的賬面價值如下： 第一種情況： 可供出售金融資產(chǎn) → 具有控制的成本法 第二種情況： 權益法 → 具有控制的成本法 2020年 12月 31日：可供出售金融資產(chǎn)賬面價值為 3 300萬元：（其中成本為 3 000萬元，公允價值變動 300萬元） 2020年 12月 31日：長期股權投資賬面價值為3 500萬元：（其中成本為 3 000萬元，損益調(diào)整 300萬元，其他權益變動 200萬元） 要求：分別按照上述兩種個別報表情況，編制 2020年 12月 31日 A公司追加投資時的會計分錄，及 合并報表的會計處理方法。 [答疑編號 5718202002] 『正確答案』 （ 1）個別報表 第一種情況： 可供出售金融資產(chǎn) → 具有控制的成本法 第二種情況： 權益法 → 具有控制的成本法 借：長期股權投資 18 000 貸：銀行存款 18 000 同左 借：長期股權投資 3 300 貸：可供出售金融資產(chǎn) —— 成本 3 000 —— 公允價值變動 300 借：長期股權投資 3 500 貸：長期股權投資 —— 成本 3 000 —— 損益調(diào)整 300 —— 其他權益變動 200 初始投資成本＝ 3 300＋ 18 000＝ 21 300（萬元） 初始投資成本＝ 3 500＋ 18 000＝21 500（萬元） （ 2）合并財務報表 ① 合并財務報表中的合并成本＝購買日之前所持被購買方的股權于購買日的公允價值＋購買日新購入股權所支付對價的公允價值 合并成本＝ 3 600＋ 18 000＝ 21 600（萬元） ① 合并財務報表中的合并成本＝購買日之前所持被購買方的股權于購買日的公允價值＋購買日新購入股權所支付對價的公允價值 合并成本＝同左 ② 購買日的合并商譽＝按上述計算的合并成本－被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值 母公司持股比例 合并商譽＝ 21 600－ 35 000