【正文】 算過銷項稅額，則不需要該分錄】借：主營業(yè)務成本貸：開發(fā)產(chǎn)品預收款：在取得預售許可證后收取的款項？在取得預售許可證之前收取的誠意金、意向款、購房保證金等款項時預收款嗎？企業(yè)所得稅方面：收取預收款后應確認企業(yè)所得稅應稅銷售收入并按計稅毛利率計算應記入應納稅所得額的金額。有關(guān)規(guī)定參考《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號），年度企業(yè)所得稅匯算清繳時需填報《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務納稅調(diào)整明細表(A105010)》。(1)會員費及誠意金的核算①會員費及誠意金的概念會員費、誠意金是在簽訂“商品房認購協(xié)議書”之前收取的款項，最終退還給客戶或轉(zhuǎn)作購房款。按照國家關(guān)于商品房預售的有關(guān)規(guī)定，商品房認購協(xié)議書要在房地產(chǎn)企業(yè)取得政府行政主管部門核發(fā)的商品房預售許可證以后才能夠與客戶簽訂，也就是說，房地產(chǎn)企業(yè)收取的會員費和誠意金是在企業(yè)預售之前收取的款項。這部分款項因為沒有預售證的支撐，其約束性很低，購房者可隨時收回此款項。②會員費及誠意金的賬務處理由于會員費及誠意金的非約束性，不能將其作為預收款項處理，而應作為企業(yè)的應付款處理。會員費、誠意金在“其他應付款”科目下核算，房地產(chǎn)企業(yè)可根據(jù)實際情況設(shè)置明細科目進行輔助核算，以滿足管理的需要。該科目貸方核算收到的上述款項，借方核算退還的款項或轉(zhuǎn)入“預收賬款”等科目的款項。例12：中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，預計在209年9月份能夠取得商品房預售許可證，并計劃于取得該證后開盤銷售。中聯(lián)公司為了做好銷售開盤前的準備，于209年8月7日開始收取有購買意向客戶的誠意金，誠意金為每套商品房2萬元，當日共收取誠意金100萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下：借：銀行存款 1,000,000 貸：其他應付款—誠意金 1,000,000 中聯(lián)公司于9月10日正式開盤銷售，當日退還誠意金20萬元，有部分誠意金客戶簽訂了商品房認購協(xié)議，這部分客戶原交付的40萬元誠意金轉(zhuǎn)為商品房銷售定金。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下：借：其他應付款—誠意金 600,000 貸：預收賬款—銷售定金400,000 銀行存款 200,000借：應交稅費應交增值稅（已交稅金）10, 貸：銀行存款 10,(2) 銷售定金的核算①定金的概念（不同于訂金）定金是在簽訂商品房銷售(預售)合同之前收取的款項，在銷售合同簽訂后轉(zhuǎn)作購房款，如果客戶在協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)不簽訂購房合同，房地產(chǎn)企業(yè)一般情況下將不再退還客戶已經(jīng)繳納的定金。②定金的賬務處理房地產(chǎn)企業(yè)收取的定金，是在企業(yè)已取得預售房許可證并已與客戶簽訂商品房認購協(xié)議基礎(chǔ)上收取的款項，從實質(zhì)上，它屬于銷售款的一部分。因此，定金應視同收取購房款，在“預收賬款”科目核算。房地產(chǎn)企業(yè)收取銷售定金時，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款—銷售定金”科目。房地產(chǎn)企業(yè)與客戶正式簽訂商品房預售合同時，按轉(zhuǎn)出銷售定金的金額，借記“預收賬款—銷售定金”科目，貸記“預收賬款—銷售款”科目，如果客戶違反認購協(xié)議的規(guī)定，未能最終簽訂商品房預售合同，按不再退還的定金的金額，借記“預收賬款—銷售定金”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。問題：已經(jīng)預繳過增值稅訂金轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”時，預繳的增值稅需要做賬務處理嗎？例13：中聯(lián)房地產(chǎn)公司于9月20日共收取銷售定金50萬元，按照雙方認購協(xié)議的規(guī)定，9月30日，房地產(chǎn)企業(yè)與其中部分客戶正式簽訂了商品房預售合同，這部分客戶已交付的銷售定金為30萬元。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下：(1)收取銷售定金時。借：銀行存款 500,000貸：預收賬款—銷售定金 500,000借：應交稅費應交增值稅（已交稅金）13, 貸：銀行存款 13,(2)簽訂商品房預售合同時。借：預收賬款—銷售定金 300,000貸：預收賬款—銷售款 300,000房地產(chǎn)行業(yè)與其他行業(yè)最大的區(qū)別在于預售制的存在。一般行業(yè)都是在交付產(chǎn)品的同時收取銷售款，而房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收款是在產(chǎn)品建造過程中實現(xiàn)的，這是房地產(chǎn)企業(yè)與其他行業(yè)企業(yè)最大的不同。這就產(chǎn)生了一個問題，即銷售收款與銷售收入并不在一個時點，銷售收款在前，而銷售收入在后。因此，對于房地產(chǎn)企業(yè)來講，銷售收款的核算與銷售收入的核算是兩個不同的概念，核算的方法也各不相同?，F(xiàn)行增值稅政策下，思考以下所列問題：①房地產(chǎn)企業(yè)召開股東會，將10000平方商品房分配給股東作為分紅；②房地產(chǎn)企業(yè)將其開發(fā)的100套住宅分配給內(nèi)部員工，作為員工福利；③房地產(chǎn)企業(yè)以十套商品房抵償工程款；④房地產(chǎn)企業(yè)將一套商品房無償捐贈給自然人乙；⑤房地產(chǎn)企業(yè)以5000平方商品房換取另一企業(yè)開發(fā)用地一塊；⑥房地產(chǎn)企業(yè)將1000平方米商品房投資到另一企業(yè)；⑦房地產(chǎn)企業(yè)將8000平方米住宅作為拆遷安置用房；⑧房地產(chǎn)企業(yè)將2000平方米商品房轉(zhuǎn)為自用；⑨房地產(chǎn)企業(yè)將自己的開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作食堂、體育館等用于職工福利方面；⑩某房地產(chǎn)公司規(guī)定，凡購買一套住房均可贈送一定價值家電。該公司取得房屋銷售收入3500萬元，贈送家電50萬元。符合“營改增”混合銷售的概念嗎？如何繳納增值稅？在銷售環(huán)節(jié)增值稅問題，核心問題只有兩個：納稅義務發(fā)生時間和銷售額。①納稅義務發(fā)生時間財稅〔2016〕36號附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條 增值稅納稅義務、扣繳義務發(fā)生時間為：（一）納稅人發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。（二）納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。（三）納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當天。（四）納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務發(fā)生時間為服務、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。（五）增值稅扣繳義務發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務發(fā)生的當天?！斗康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）第十四條 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目適用一般計稅方法計稅的，應按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件印發(fā)，以下簡稱《試點實施辦法》）第四十五條規(guī)定的納稅義務發(fā)生時間，以當期銷售額和11%的適用稅率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管國稅機關(guān)申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。第十五條 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目適用簡易計稅方法計稅的，應按照《試點實施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務發(fā)生時間，以當期銷售額和5%的征收率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管國稅機關(guān)申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。房地產(chǎn)企業(yè)銷售商品房不同于超市賣日用品一手交錢一手交換的交易方式。大多數(shù)商品放的銷售需要經(jīng)過一個時間推移的過程，而不是在某個時點瞬間完成的?！斗康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）第十條～第十二條中規(guī)定了收到預收款時應按3%的預征率預繳稅款。這就要求我們必須區(qū)分什么是“預收款”，什么是“發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)”。但18號公告和財稅〔2016〕36號文附件1并沒有進一步解釋“預收款”和“發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)”，但很明確的一點是，按照36號文的規(guī)定:“合同約定”優(yōu)先于產(chǎn)權(quán)變更。但稅總貨勞司的解釋驚呆了小伙伴。收訖的涵義：其中“訖”是結(jié)束了；“收訖”即“收清”的意思，即應收錢物對方已如數(shù)交付清楚?？偩重泟谒臼沁@樣解釋的：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預收款方式銷售所開發(fā)的房地產(chǎn)項目，在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅，待產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移時，再清算應納稅款，并扣除已預繳的增值稅款。預收款是指房地產(chǎn)企業(yè)實際取得的售房款。包括：一、分期取得的預收款（首付+按揭+尾款）；二、全款取得的預收款（因為全款取得也要事后開票，確認應稅收入，因此也可以叫做預收款）。然而，這樣的解釋顯然與財稅〔2016〕36號附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務發(fā)生時間的規(guī)定是矛盾的。我個人認為，商品房銷售納稅義務發(fā)生時間應為：Ⅰ所銷售商品房產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)前，房地產(chǎn)企業(yè)收訖（收清）銷售商品房款項的日期；Ⅱ所銷售的商品房已辦理產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)，但合同約定滯后付款的，應為合同約定的付款日期。Ⅲ未收或未收訖（收清）銷售商品房款項，預售合同或銷售合同也未約定收款日期的，商品房產(chǎn)權(quán)變更之日為納稅義務發(fā)生時間。我們暫按總局貨勞司的解釋處理預收款和實際納稅義務發(fā)生時間的關(guān)系。否則，上述業(yè)務企業(yè)幾乎無法進行賬務處理。②銷售額《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第18號）第四條 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產(chǎn)項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：銷售額=（全部價款和價外費用當期允許扣除的土地價款）247。（1+11%）第五條 當期允許扣除的土地價款按照以下公式計算：當期允許扣除的土地價款=（當期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積247。房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積）支付的土地價款當期銷售房地產(chǎn)項目建筑面積，是指當期進行納稅申報的增值稅銷售額對應的建筑面積。房地產(chǎn)項目可供銷售建筑面積，是指房地產(chǎn)項目可以出售的總建筑面積，不包括銷售房地產(chǎn)項目時未單獨作價結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。支付的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售開發(fā)過的土地，其對應的土地價款是無法計算的。③商品房銷售收入的核算及增值稅會計處理Ⅰ收入確認的條件按照《企業(yè)會計準則第14號收入》關(guān)于收入確認條件的規(guī)定：銷售方在將商品所有權(quán)上的重要風險和報酬轉(zhuǎn)移給買方，不再對該商品實施繼續(xù)管理權(quán)和實際控制權(quán)，與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流人企業(yè)，相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量時，確認營業(yè)收入的實現(xiàn)。對于房地產(chǎn)企業(yè)，商品房銷售收入實現(xiàn)的具體條件為：工程已經(jīng)竣工并通過有關(guān)部門驗收。通過有關(guān)部門驗收，是指取得政府有關(guān)部門發(fā)放的“竣工備案表”。但對于按合同約定分期付款的，則按合同約定的時點履行交接房手續(xù)，在辦理房屋交接手續(xù)后可以確認收入。Ⅱ銷售收入的賬務處理房地產(chǎn)企業(yè)符合商品房銷售收入確認的條件時，應借記“預收賬款”科目，貸記“主營業(yè)務收入”、“應交稅費應交增值稅（銷項稅額）”科目。在達到收入確認條件時，應將在收入結(jié)轉(zhuǎn)之前收到的商品房銷售款全部記入“預收賬款”科目的貸方，在結(jié)轉(zhuǎn)收入時，全部由“預收賬款”科目轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務收入”和“應交稅費應交增值稅（銷項稅額）”科目，這樣能夠保證“預收賬款”科目的完整性。例10: 中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的項目，自2016年9月份開始預售，到2019年12月份項目所建商品房竣工交付時，共銷售9萬平米。，總可售面積為12萬平米。本次2019年12月份，中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入，編制會計分錄如下：借：預收賬款 555,000,000貸：主營業(yè)務收入 503,250,000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 46,750,000計算過程：[(550,000,000111,000,0009／12)/(1+11%)]11%上面的會計分錄正確嗎？綜合范例：例11：甲房地產(chǎn)公司與2013年8月競拍取得S地塊的國有土地使用權(quán)，該地塊占地300畝，甲公司分兩期開發(fā)。第一期占地160畝，總建筑面積為15萬平米，其中住宅12棟12萬平方米，商業(yè)寫字樓3萬平米。計劃住宅全部對外銷售，寫字樓自己持有。截止2016年4月30日，甲公司寫字樓已完工并與2016年5月1日投入使用，甲公司預計該寫字樓使用年限30年，預計凈殘值為零，甲公司將該寫字樓轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，按成本法進行計量。甲公司與2016年7月1日起，將該寫字樓租給乙公司，合同約定：租期4年，年租金1200萬元，甲公司給予乙公司半年的免租期，自2017年1月起，一次性收取剩余3年半的租金。2016年7月至2016年12月份，收取樓宇電梯廣告費21萬元，收取樓頂霓虹燈廣告費21萬元。①寫字樓轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)：借：投資性房地產(chǎn)寫字樓 270,000,000 貸：開發(fā)成本寫字樓 270,000,000②確認投資性房地產(chǎn)的收入（免租期增值稅怎么處理？視同銷售嗎？）財稅〔2016〕36號文附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十四條 下列情形視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)：（一）單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外。……《企業(yè)會計準則解釋第1號》規(guī)定：三、出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的，如提供免租期或承擔承租人的某些費用等，承租人和出租人應當如何處理？（二）出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的，出租人與承租人應當分別下列情況進行處理：出租人提供免租期的，承租人應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分攤，免租期內(nèi)應當確認租金費用；出租人應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內(nèi)出租人應當確認租金收入。 租金總額=12003＋600=4200 2016年免租期內(nèi)應該確認的收入=(4200/486)/(1+5%) （按月，簡化為按年） 借：應收