【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 此，我們的個(gè)人所得稅制度應(yīng)當(dāng)把效率作為優(yōu)先考慮的標(biāo)準(zhǔn)，在保障效率的前提下，盡可能地做到公平。四、如何看待我國(guó)個(gè)人所得稅的制度缺陷對(duì)于我國(guó)個(gè)人所得稅的制度缺陷，人們提出了許多不同觀點(diǎn)，但在對(duì)薪金所得稅的扣除額上，一般都認(rèn)為我國(guó)目前規(guī)定的800元的扣除額過低，不能有效地調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富的再分配。他們認(rèn)為，扣除額規(guī)定得過低使得中低收入階層的許多人承擔(dān)了相當(dāng)部分的個(gè)人所得稅， [35] 以至于有人認(rèn)為我國(guó)的個(gè)人所得稅制度有“劫貧幫富”之嫌。 [36] 本人認(rèn)為，如果從調(diào)節(jié)人們收入差距的角度看，提高扣除額很難起到人們預(yù)期的作用。在他們看來，似乎只要工薪階層繳的稅少了，高收入階層繳的稅相對(duì)就高了。實(shí)際上，人們之所以認(rèn)為工薪收入的扣除額太低，很可能跟他們感到個(gè)人所得稅的稅負(fù)太重有關(guān)。提高扣除額，工薪階層繳納的個(gè)人所得稅就少了，他們的稅負(fù)也就小了，但是高收入階層繳納的個(gè)人所得稅并未因此而增加，因此也就很難起到調(diào)節(jié)人們收入差距的作用。相反，工薪階層繳納的個(gè)人所得稅少了，高收入階層繳納的個(gè)人所得稅也相對(duì)少了。當(dāng)然，我并非反對(duì)應(yīng)當(dāng)提高工資薪金收入的稅前扣除額，我只是認(rèn)為它對(duì)于調(diào)節(jié)人們收入差距不能起到應(yīng)有的作用，但對(duì)于降低工薪階層的稅負(fù)還是非常有幫助的。另一方面，高薪階層雖然屬于高收入階層，但不等于高收入階層。真正掌握著大多數(shù)國(guó)家財(cái)富的人可能其工資并不高，因?yàn)樗麄兿喈?dāng)一部分財(cái)富都不是以工資和存款的方式存在的，而是以股份的方式存在的。改革個(gè)人所得稅制度很難也這些人的股份納入征繳范圍。其次，有人認(rèn)為，我國(guó)的個(gè)人所得稅制度之所以未能很好得起到調(diào)節(jié)人們收入差距的作用還在于富人不納稅。 [37] 例如，外商投資企業(yè)的工作人員、部分私營(yíng)業(yè)主、部分個(gè)體工商戶，通常通過做假賬隱瞞個(gè)人收入，或者在企業(yè)賬上有收入?yún)s常年不分配，個(gè)人通過借款，轉(zhuǎn)移企業(yè)收入，從而達(dá)到既取得收入又不納稅的目的。 [38] 目前，我國(guó)對(duì)于屬于高收入階層的律師事務(wù)所的合伙人實(shí)行包稅制，使得他們的稅負(fù)比人們期待的要低得多。 [39] 再比如，目前足球運(yùn)動(dòng)員的收入較高，但由于地方政府的干預(yù)，普遍實(shí)行定額征稅，由足球俱樂部代為繳稅或者先征稅后返還的政策，個(gè)人實(shí)際納稅較少。 [40] 因此有人甚至結(jié)論性的認(rèn)為“大部分富人應(yīng)繳的個(gè)人所得稅沒有足額收上來”。 [41] 其實(shí)這種觀點(diǎn)有失偏頗；即使要這么說，也應(yīng)該建立在充分的證據(jù)基礎(chǔ)上。在人們一般眼里，富人（可能指的是企業(yè)負(fù)責(zé)人、股東、董事等）之所以不納稅，是因?yàn)樗麄兛梢酝ㄟ^各種途徑讓企業(yè)承擔(dān)自己以及家庭的消費(fèi)費(fèi)用，因此用不著將自己的財(cái)富體現(xiàn)為工資，這樣他們的工資可能也不必普通的工薪階層高，因此他們所納的稅就比他們所能承受的程度低了。這在許多人看來都是不合理的。但實(shí)際上，這種現(xiàn)象在任何國(guó)家都存在，而不是我國(guó)所獨(dú)有。再者，他們雖然在工資薪金方面繳納的個(gè)人所得稅不比普通工薪階層多，甚至有可能更少，但他們的企業(yè)所繳納的企業(yè)所得稅當(dāng)中也包含了他們所繳納的稅收，盡管他們通過各種途徑將自己甚至家庭的開支讓公司承擔(dān)，增加了企業(yè)的成本，從而相應(yīng)的降低了企業(yè)所應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅的份額。但是，這是另外一個(gè)問題，應(yīng)該通過完善會(huì)計(jì)制度來解決，而不是通過改革我國(guó)的個(gè)人所得稅制度能夠解決的。再次，為了使富人多納稅，甚至有人提出對(duì)個(gè)人所得稅中適用單一稅制的一些所得類型也認(rèn)為應(yīng)當(dāng)采用超額累進(jìn)稅制。例如，有人認(rèn)為，對(duì)于已經(jīng)征收的所得稅中的利息稅也存在問題。目前的規(guī)定是不管存款多少，都按20％扣除，這樣小額儲(chǔ)戶就比較吃虧，大額儲(chǔ)戶不受太大的影響，因?yàn)槲覀儸F(xiàn)在的儲(chǔ)戶大部分都是工薪階層和廣大的基層群眾，他們存款是以防后患，比如養(yǎng)老、醫(yī)療保障、失業(yè)等，多數(shù)居民的儲(chǔ)蓄具有社會(huì)保障的功能。 [42] 而將存款利息適用超額累進(jìn)稅率后，存款多者就有望多納稅，而存款少者則能少納稅甚至不納稅。 但是超額累進(jìn)稅制也有其不足之處。 首先，超額累進(jìn)稅制最大的優(yōu)點(diǎn)也就是它最大的缺陷。它雖然能夠起到調(diào)節(jié)收入的作用，使存款多的人多納稅，存款少的人少納稅或者不納稅。但是由于它設(shè)計(jì)過于繁雜，操作難度大，不利于稅務(wù)部門征管，從而降低了個(gè)人所得稅的征管效率。同時(shí)，過高的邊際稅率使許多人為了降低邊際稅率檔次而想方設(shè)法來規(guī)避其應(yīng)當(dāng)繳納的個(gè)人所得稅，從某種意義上講，超額累進(jìn)稅制強(qiáng)化了納稅人的偷逃稅意識(shí)。例如，盡管我國(guó)實(shí)行了實(shí)名存款制，但是，存款人仍然可以即采取分散存款的方式來降低其應(yīng)納稅額；如果通過這一方式還不能達(dá)到其目的的話，他們甚至可能將資金轉(zhuǎn)移到國(guó)外，從而促進(jìn)了資本的外流。 其次，調(diào)節(jié)功能過強(qiáng)可能會(huì)抑制高收入者的工作熱情, 打擊他們創(chuàng)造財(cái)富的積極性，使他們將更多的時(shí)間投入閑暇而非工作。加拿大經(jīng)濟(jì)學(xué)家維克里 (William Vickrey) 早在1945 年的著名論文中就指出，埃奇沃思式 (F. R. Edgeworth) 的稅制不會(huì)給個(gè)人努力工作提供有效的激勵(lì)，由此必然會(huì)產(chǎn)生稅收的超額負(fù)擔(dān)——即效率的損失。 [43] 具體說來，向高收入者適用超額累進(jìn)稅制，就是向他們的額外努力征收高額邊際稅收。這有點(diǎn)對(duì)經(jīng)濟(jì)博奕的“勝利者”征稅的味道，因而會(huì)妨礙市場(chǎng)參與者的基本動(dòng)機(jī)，削弱他們努力工作的激勵(lì)機(jī)制。體現(xiàn)在稅制設(shè)計(jì)上，累進(jìn)稅率雖然體現(xiàn)了縱向公平原則,但過高的邊際稅率會(huì)導(dǎo)致更多的懶惰行為，最終扭曲縱向公平的效率。 [44] 再次，過高的邊際稅率會(huì)使政府面臨較高的道德風(fēng)險(xiǎn)。個(gè)人效用最大化是每個(gè)人的愿望。不同的人對(duì)滿足自身效用的要求不同。對(duì)低收入者而言，滿足其基本生活需要具有較高的效用；而對(duì)高收入者來說，這類消費(fèi)品的效用卻較低。對(duì)他們來說，必須有較高的收入才能實(shí)現(xiàn)其對(duì)高消費(fèi)的追逐。不論高收入者還是低收入者都力求發(fā)揮自身最大的能力獲取收入，以實(shí)現(xiàn)其期望中的效用。但是，過高的邊際稅率會(huì)使人們享受這些效用的機(jī)會(huì)大打折扣，這就難免會(huì)使他們產(chǎn)生心理上的不平衡，于是就會(huì)有人甘冒風(fēng)險(xiǎn)去獲得這些效用(如通過漏報(bào)、隱瞞收入，或通過其他違法手段以降低自己的稅負(fù))。一旦面臨道德風(fēng)險(xiǎn)，社會(huì)就要付出額外的代價(jià)，這勢(shì)必會(huì)加大征稅成本。 [45] 我們?cè)谙Ｍㄟ^個(gè)人所得稅來解決社會(huì)財(cái)富分配不均問題的同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)注意對(duì)人們通過誠(chéng)實(shí)勞動(dòng)獲得的合法收入提供法律保護(hù)，包括富人的合法收入。相反，不合法的收入則應(yīng)當(dāng)想方設(shè)法加以杜絕。目前我國(guó)的法律制度應(yīng)該說比以前完善多了，但是在執(zhí)法環(huán)節(jié)出現(xiàn)了不少問題，尤其是某些掌權(quán)者利用手中的職權(quán)謀取私利，給國(guó)家和人民造成了難以彌補(bǔ)的損失。 [46] 這些損失相對(duì)于提高對(duì)高收入者的征收的稅收而言，可能更為重要，數(shù)額更大。反過來，如果我們的目的純粹是為了對(duì)社會(huì)財(cái)富的再分配進(jìn)行調(diào)節(jié)，實(shí)現(xiàn)社會(huì)的“均貧富”目的的話，那么國(guó)家完全可以考慮開征一種財(cái)富稅，規(guī)定超過一定數(shù)額的財(cái)產(chǎn)，不管以何種形式表現(xiàn)出來，均應(yīng)收歸國(guó)有，或者絕大部分歸國(guó)家所有。在實(shí)踐中，雖然不少國(guó)家已經(jīng)開征了財(cái)產(chǎn)稅，但其目的也不是為了“均貧富”，而是為了增加財(cái)政收入，同時(shí)實(shí)現(xiàn)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控目標(biāo)，防止經(jīng)濟(jì)過熱，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。 [47] 再比如遺產(chǎn)稅，西方發(fā)達(dá)國(guó)家有種說法：“富不過三代”，就是說，父輩富有之后不能把財(cái)產(chǎn)無償?shù)刈鳛檫z產(chǎn)留給自己的后代，如果要遺產(chǎn)繼承，一定要交納相當(dāng)高數(shù)額的遺產(chǎn)稅，這就是鼓勵(lì)人們靠自己的勞動(dòng)，取得相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)財(cái)富和經(jīng)營(yíng)成果。 [48]因此，對(duì)于我國(guó)目前個(gè)人所得稅法的缺陷，應(yīng)當(dāng)采取一種辯證的觀點(diǎn)來看待。首先，我們應(yīng)當(dāng)承認(rèn)它在許多方面確實(shí)存在許多不足，這些缺陷應(yīng)當(dāng)盡可能地加以完善，充分發(fā)揮個(gè)人所得稅制度的各項(xiàng)功能。同時(shí)也應(yīng)當(dāng)清醒地認(rèn)識(shí)到，個(gè)人所得稅也不是萬能的，對(duì)于超出它的功能范圍之外的事情，我們也不能強(qiáng)求它去實(shí)現(xiàn)，否則它帶給人們的可能是更多的失望。六、個(gè)人所得稅制的改革趨勢(shì)在考慮改革我國(guó)的個(gè)人所得稅制度的時(shí)候，我們應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)放在以下幾方面：第一，科學(xué)地確定個(gè)人所得稅制的功能。正如前面所討論的，個(gè)人所得稅制的功能主要是組織國(guó)家財(cái)政收入。因此，在立法上應(yīng)當(dāng)對(duì)個(gè)人所得稅的功能作出明確界定，以避免人們對(duì)個(gè)人所得稅制抱有過高的期待，或者對(duì)其功能產(chǎn)生不應(yīng)有的誤解。目前我國(guó)的《個(gè)人所得稅法》的立法技術(shù)比較粗糙，法律條文較少，尤其是總則部分的缺失是人們對(duì)個(gè)人所得稅法的功能存在誤解的主要根源之一。今后在修訂《個(gè)人所得稅法》時(shí)，應(yīng)當(dāng)增加一個(gè)總則部分，其中對(duì)個(gè)人所得稅法的立法目的、個(gè)人所得稅法的功能作出科學(xué)明確的界定。這樣一方面可以避免對(duì)個(gè)人所得稅法的誤解，同時(shí)也為個(gè)人所得稅法的法規(guī)配套建設(shè)奠定基礎(chǔ)。任何違背《個(gè)人所得稅法》宗旨的立法應(yīng)當(dāng)都被認(rèn)為是與《個(gè)人所得稅法》相沖突的，因而也是不合法的，應(yīng)當(dāng)加以修訂，甚至廢止。第二、科學(xué)地設(shè)計(jì)個(gè)人所得稅制，切記個(gè)人所得稅的復(fù)雜化。在考慮的稅收的公平和效率關(guān)系的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)注意效率優(yōu)先，兼顧公平。為此，我們應(yīng)當(dāng)注意保持個(gè)人所得稅法的便捷性，使之具有較高的可操作性，不致成為徒具美麗外觀、不能發(fā)揮實(shí)效的繡花枕頭。在談到個(gè)人所得稅制度時(shí)，一般人都會(huì)提到美國(guó)的個(gè)人所得稅制，并認(rèn)為美國(guó)的個(gè)人所得稅制度是最完美的。確實(shí)，我們不能否認(rèn)美國(guó)在個(gè)人所得稅制方面的先進(jìn)性，尤其是在考慮個(gè)人所得稅制的公平性方面花了很大力氣。但是，我們同樣不能否認(rèn)的是，美國(guó)的個(gè)人所得稅法也是遭到批判最多的法律。 [49] 有人描述美國(guó)個(gè)人所得稅制度時(shí)認(rèn)為，唯一能將大多數(shù)美國(guó)人聚在一起的東西對(duì)于《國(guó)內(nèi)稅收法典》、稅收征收中的官僚作風(fēng)以及他們每年向山姆大叔提供的支票來說都是巨大災(zāi)難。 [50] 史蒂夫福布斯 (Steve Forbes) 是一位嚴(yán)肅的共和黨人，他參加美國(guó)總統(tǒng)選舉時(shí)就曾這樣煽動(dòng)他的選民：“如果我當(dāng)選總統(tǒng)，我們將殺死它，捅穿它的心臟，使它永遠(yuǎn)也無法站立起來?！?[51] 對(duì)于美國(guó)稅收現(xiàn)狀的極端反對(duì)曾經(jīng)引發(fā)了越來越極端的行為。例如，1998年，美國(guó)眾議院就曾經(jīng)通過投票方式?jīng)Q定美國(guó)的《國(guó)內(nèi)稅收法典》到2002年12月31日失效。這樣一項(xiàng)法案在參議院以微弱多數(shù)被否決。 [52] 1999年初，共和黨在對(duì)總統(tǒng)的國(guó)情咨文的反饋意見中，眾議員史蒂夫拉更特 (Steve Largent) 就曾重申本黨要求廢止現(xiàn)有稅收法典的建議。 [53] 由此可見美國(guó)民眾對(duì)美國(guó)個(gè)人所得稅制的不滿。其中人們對(duì)它最大的不滿就是它過于復(fù)雜。這部長(zhǎng)達(dá)5500頁、700萬字的法典確實(shí)讓任何一個(gè)納稅人都會(huì)感到頭皮發(fā)麻。實(shí)際上能夠真正了解這部法律所賦予自己的權(quán)利和義務(wù)的納稅人屈指可數(shù)。絕大多數(shù)納稅人都是靠支付一筆可觀的咨詢費(fèi)給稅務(wù)律師幫自己去辦理。因此，對(duì)美國(guó)個(gè)人所得稅制最滿意的是美國(guó)的稅務(wù)律師，因?yàn)橹挥袕?fù)雜的稅制才能