【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)；（3）初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)；（4）因債務(wù)人信用惡化以外的原因，使持有的證券投資基金或類似基金等。貸款和應(yīng)收款項(xiàng)泛指一類金融資產(chǎn)，主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，但不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他企業(yè)的債權(quán)（不包括在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債務(wù)工具）等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。二、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理原則，大致與持有至到期投資相同。具體而言：，應(yīng)按發(fā)放貸款的本金和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。一般企業(yè)對(duì)外銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收債權(quán)，通常應(yīng)按從購(gòu)貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款作為初始確認(rèn)金額。，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際利率計(jì)算。實(shí)際利率應(yīng)在取得貸款時(shí)確定，在該貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實(shí)際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計(jì)算利息收入。，應(yīng)將取得的價(jià)款與該貸款和應(yīng)收款項(xiàng)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。貸款是商業(yè)銀行的一項(xiàng)主要業(yè)務(wù)，應(yīng)設(shè)置“貸款”科目對(duì)按規(guī)定發(fā)放的各種貸款（如質(zhì)押貸款、抵押貸款、保證貸款、信用貸款，以及具有貸款性質(zhì)的銀團(tuán)貸款、貿(mào)易融資、協(xié)議透支、信用卡透支、轉(zhuǎn)貸款）進(jìn)行核算。一般企業(yè)的應(yīng)收款項(xiàng)，通常應(yīng)設(shè)置“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“長(zhǎng)期應(yīng)收款”、“其他應(yīng)收款”等科目核算。與應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)相關(guān)的主要賬務(wù)處理（一）應(yīng)收賬款、提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的應(yīng)收賬款，按應(yīng)收金額，借記“應(yīng)收賬款”科目，按確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。收回應(yīng)收賬款時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。，應(yīng)當(dāng)分別債務(wù)重組的不同方式對(duì)重組債權(quán)進(jìn)行處理。具體參見本書“第十一章債務(wù)重組”。（二）應(yīng)收票據(jù)、提供勞務(wù)等而收到的開出、承兌的商業(yè)匯票，按商業(yè)匯票的票面金額，借記“應(yīng)收票據(jù)”科目，按確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。 借：銀行存款【應(yīng)按實(shí)際收到的金額（即減去貼現(xiàn)息后的凈額）】，財(cái)務(wù)費(fèi)用【按貼現(xiàn)息部分】貸：應(yīng)收票據(jù)【按商業(yè)匯票的票面金額，不附追索權(quán)】短期借款 【按商業(yè)匯票的票面金額，附追索權(quán)】，按應(yīng)計(jì)入取得物資成本的金額，借記“材料采購(gòu)”或“原材料”、“庫(kù)存商品”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目?！纠}】甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，貨已發(fā)出，增值稅專用發(fā)票上注明的商品價(jià)款為200000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為34000元。當(dāng)日收到乙企業(yè)簽發(fā)的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，該票據(jù)的期限為3個(gè)月。相關(guān)銷售商品收入符合收入確認(rèn)條件。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：（1）銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)借：應(yīng)收票據(jù)　　　　　　　　　　　　　234 000　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　200 000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　　 34 000（2）3個(gè)月后，應(yīng)收票據(jù)到期，甲企業(yè)收回款項(xiàng)234000元，存入銀行借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　234000　　貸：應(yīng)收票據(jù)　　　　　　　　　　　　　　　234000（3）如果甲企業(yè)在該票據(jù)到期前向銀行貼現(xiàn)，且銀行擁有追索權(quán)，則甲企業(yè)應(yīng)接票據(jù)面值確認(rèn)短期借款，按實(shí)際收到的金額（即減去貼現(xiàn)息后的凈額）與票據(jù)金額之間的差額確認(rèn)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。假定甲公司貼現(xiàn)獲得現(xiàn)金凈額231660元，則相關(guān)賬務(wù)處理如下：借：銀行存款　　　　　 　　 231660財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　　　 2340　　貸：短期借款　　　　　 234000（三）應(yīng)收債權(quán)出售（處置） 涉及企業(yè)將應(yīng)收債權(quán)不附追索權(quán)予以出售（處置）。應(yīng)收債權(quán)的出售通常分為不附追索權(quán)的出售和附追索權(quán)出售。1．不附追索權(quán)應(yīng)收債權(quán)出售，其含義是：企業(yè)將應(yīng)收債權(quán)出售給銀行等金融機(jī)構(gòu)，在所售應(yīng)收債權(quán)到期無(wú)法收回時(shí)，銀行等金融機(jī)構(gòu)不能夠向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)進(jìn)行追償。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)將所售應(yīng)收債權(quán)予以轉(zhuǎn)銷，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)提的相關(guān)壞賬準(zhǔn)備，確認(rèn)按協(xié)議約定預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷售退回、銷售折讓、現(xiàn)金折扣等，確認(rèn)出售損益?！纠}】A公司為一般納稅人。2006年8月10日將500萬(wàn)元（含增值稅）的應(yīng)收賬款以不附追索權(quán)方式出售給銀行，在應(yīng)收賬款到期無(wú)法收回時(shí)，銀行不能向A公司追償。已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備10萬(wàn)元。合同規(guī)定按應(yīng)收賬款的賬面余額的5％預(yù)留賬款，以備抵可能發(fā)生的銷售退回、銷售折讓和現(xiàn)金折扣，A公司實(shí)際收到款項(xiàng)450萬(wàn)元；2006年10月16日實(shí)際發(fā)生的銷售折讓25萬(wàn)元（含增值稅，增值稅率17％）。（1）2006年8月10日出售應(yīng)收賬款借：銀行存款 450其他應(yīng)收款 5005％＝25壞賬準(zhǔn)備 10營(yíng)業(yè)外支出 15貸：應(yīng)收賬款 500（2）2006年10月16日實(shí)際發(fā)生銷售折讓借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 25247。＝應(yīng)交稅費(fèi)─應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 貸：其他應(yīng)收款 25【例題】204年3月15日，甲公司銷售一批商品給乙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款為300000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為51000元，款項(xiàng)尚未收到。雙方約定，乙公司應(yīng)于204年lO月31日付款。204年6月4日。經(jīng)與中國(guó)銀行協(xié)商后約定甲公司將應(yīng)收乙公司的貨款出售給中國(guó)銀行。價(jià)款為263 250元；在應(yīng)收乙公司貨款到期無(wú)法收回時(shí)，中國(guó)銀行不能向甲公司追償。甲公司根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)，預(yù)計(jì)該批商品將發(fā)生的銷售退回金額為23 400元，其中，增值稅銷項(xiàng)稅額為3400元，成本為13000元，實(shí)際發(fā)生的銷售退回由甲公司承擔(dān)。204年8月3日，甲公司收到乙公司退回的商品，價(jià)款為23400元。假定不考慮其他因素。甲公司與應(yīng)收債權(quán)出售有關(guān)的賬務(wù)處理如下：（1）204年6月4日出售應(yīng)收債權(quán)借：銀行存款 263 250 營(yíng)業(yè)外支出 64 350 其他應(yīng)收款 23 400 貸：應(yīng)收賬款 351 000（2）204年8月3日收到退回的商品借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）3400 貸：其他應(yīng)收款 23400借：庫(kù)存商品 13000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 130002．企業(yè)在出售應(yīng)收債權(quán)的過(guò)程中如附有追索權(quán)。即在有關(guān)應(yīng)收債權(quán)到期無(wú)法從債務(wù)人處收回時(shí)，銀行等金融機(jī)構(gòu)有權(quán)向出售應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)遣償，應(yīng)收債權(quán)的壞賬風(fēng)險(xiǎn)由售出應(yīng)收債權(quán)的企業(yè)負(fù)擔(dān)，則企業(yè)應(yīng)按照以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的核算原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第四節(jié)　可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)概述可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：（1）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（2）持有至到期投資；（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)購(gòu)入的在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票、債券和基金等，沒(méi)有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸為此類。二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，與以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理有些類似，例如，均要求按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。但是，也有一些不同。例如，可供出售金融資產(chǎn)取得時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始入賬金額、可供出售金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量時(shí)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益等。另外，以下幾點(diǎn)需要特別說(shuō)明：（一）企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變。使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。（二）持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。（三）因持有意圖或能力發(fā)生改變，或可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值不再能夠可靠計(jì)量（極少出現(xiàn)），或可供出售金融資產(chǎn)持有期限已超過(guò)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所指“兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度”，使金融資產(chǎn)不再適合按照公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，企業(yè)可以將該金融資產(chǎn)改按成本或攤余成本計(jì)量，該成本或攤余成本為重分類日該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值或賬面價(jià)值。相關(guān)賬務(wù)處理如下：（一） 企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)1．企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)—成本　【應(yīng)按其公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和】應(yīng)收股利 【按支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利】 貸：銀行存款 【按實(shí)際支付的金額】 2．企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)為債券投資借：可供出售金融資產(chǎn)—成本　【按債券的面值】應(yīng)收利息【支付價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息】可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整　 【按差額】貸：銀行存款 【按實(shí)際支付的金額】 可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整　 【按差額】（二）資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)為債券 1．可供出售金融債券為分期付息，一次還本債券投資借：應(yīng)收利息 【應(yīng)按票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息】可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整　【按其差額】貸：投資收益【按可供出售債券攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入】 可供出售金融資產(chǎn)—　利息調(diào)整　【按其差額】 2．可供出售金融債券為一次還本付息債券投資的 借：可供出售金額資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息【應(yīng)按票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息】可供出售金融資產(chǎn)—　利息調(diào)整　【按其差額】貸：投資收益【按可供出售債券攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入】 可供出售金融資產(chǎn)—　利息調(diào)整　【按其差額】 （三）資產(chǎn)負(fù)債表日，調(diào)整可供出售金融資產(chǎn)賬面余額①可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額 借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積——其他資本公積 ②公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，做相反的會(huì)計(jì)分錄③確定可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值借：資產(chǎn)減值損失【按應(yīng)減記的金額】貸：資本公積——其他資本公積【原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失】可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)【按其差額】 ④對(duì)于已確認(rèn)減值損失的可供出售金融資產(chǎn)，在隨后會(huì)計(jì)期間內(nèi)公允價(jià)值已經(jīng)上升且客觀上與減值損失事項(xiàng)有關(guān)的借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)【應(yīng)按原確認(rèn)的減值損失】貸：資產(chǎn)減值損失 但可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的（不含在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的權(quán)益性工具投資）借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積—其他資本公積 （四）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，應(yīng)在重分類日借：可供出售金融資產(chǎn)【按其公允價(jià)值】（或）資本公積——其他資本公積 貸：持有至到期投資 【按其賬面余額】（或）資本公積——其他資本公積 （五）出售可供出售的金融資產(chǎn) 借：銀行存款 【應(yīng)按實(shí)際收到的金額】資本公積——其他資本公積【轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額】投資收益 貸：可供出售金融資產(chǎn)—（成本、公允價(jià)值變動(dòng)、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息） 資本公積——其他資本公積【轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額】投資收益 【例題】乙公司于206年7月13日從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入股票l 000 000股，每股市價(jià)l5元，手續(xù)費(fèi)30 000元；初始確認(rèn)時(shí)，該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。乙公司至206年12月31日仍持有該股票。該股票當(dāng)時(shí)的市價(jià)為16元。207年2月1日，乙公司將該股票售出，售價(jià)為每股l3元，另支付交易費(fèi)用13 000元。假定不考慮其他因素，乙公司的賬務(wù)處理如下：（1）206年7月13日，購(gòu)入股票借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 l 000 000l5+30 000=l5 030 000　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 　l5 030 000（2）206年l2月31日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)l 000 000l6 l5 030 000=970 000　　貸：資本公積——其他資本公積