【正文】 持有至到期投資扣除已處置或重分類(lèi)的部分）重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。需要說(shuō)明的是，遇到以下情況時(shí)可以例外：（如到期前三個(gè)月內(nèi)），且市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響；，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件所引起。（3）因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售；（4）因法律、行政法規(guī)對(duì)允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售；（5）因監(jiān)管部門(mén)要求大幅度提高資產(chǎn)流動(dòng)性，或大幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。該銀行將其劃分為持有至到期投資。為此，國(guó)際公認(rèn)的評(píng)級(jí)公司將甲汽車(chē)金融公司的長(zhǎng)期信貸等級(jí)從Baa2下調(diào)至Baa3，認(rèn)為甲汽車(chē)金融公司的清償能力較弱，風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)越來(lái)越大，對(duì)經(jīng)營(yíng)環(huán)境和其他內(nèi)外部條件變化較為敏感，容易受到?jīng)_擊，具有較大的不確定性。為此，該銀行于207年8月將該持有至到期債券按低于面值的價(jià)格出售。該銀行出售所持有的甲汽車(chē)金融公司債券主要是由于其本身無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件所引起，因而不會(huì)影響到其對(duì)其他持有至到期投資的分類(lèi)。206年11月，甲銀行采用控股合并方式合并了乙銀行，甲銀行的管理層也因此作了調(diào)整。為此，在購(gòu)買(mǎi)日編制的合并資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)，甲銀行決定將這部分持有至到期債券重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。值得說(shuō)明的是，甲銀行如果因?yàn)橐喜⒁毅y行而將其自身的持有至到期投資的較大部分予以出售，則違背了劃分為持有至到期投資所要求的“有明確意圖和能力”。（二）資產(chǎn)負(fù)債表日，持有至到期投資為分期付息、一次還本債券投資的。期初債券攤余成本實(shí)際利率=實(shí)際利息收入【貸：投資收益】債 券 面 值 票面利率=應(yīng)收利息 【借：應(yīng)收利息】二者的差額=利息調(diào)整持有至到期投資為一次還本付息債券投資的，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日按票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收未收利息，借記“持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息”科目，按持有至到期投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入，貸記“投資收益”科目，按其差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。不考慮所得稅、減值損失等因素。遇到這種情況時(shí)，甲公司應(yīng)當(dāng)調(diào)整202年年初的攤余成本，計(jì)入當(dāng)期損益；調(diào)整時(shí)采用最初確定的實(shí)際利率。③202年1月1日調(diào)增攤余成本＝11381086＝52（元）④根據(jù)上述調(diào)整，甲公司的賬務(wù)處理如下：借：持有至到期投資——利息調(diào)整 11381086=52　　貸：投資收益 52（2）202年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息、收回本金等借：應(yīng)收利息 1250%＝59持有至到期投資——利息調(diào)整 55　　貸：投資收益 113810%=114借：銀行存款 59　　貸：應(yīng)收利息 59借：銀行存款 625　　貸：持有至到期投資——成本 625（3）203年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息等借：應(yīng)收利息 625%＝30持有至到期投資——利息調(diào)整 27貸：投資收益　 （1138625+55）10%=57借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 30貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　 30（4）204年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息、收回本金等借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 30持有至到期投資——利息調(diào)整（1250－1138?。?5－27＝30　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 30　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　30借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　625　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　　 625【例題】假定甲公司購(gòu)買(mǎi)的債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復(fù)利計(jì)算。甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：（1）200年1月1日，購(gòu)入債券借：持有至到期投資——成本　　　　　　　　1250　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　1000持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　 　250（2）200年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息1250％＝59　 　　　　 　——利息調(diào)整　　　 　　　貸：投資收益 1000％＝（3）201年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息　　　　 　　59　　　　　　　　 ——利息調(diào)整　　　　　 　　　貸：投資收益　 （1000＋59＋）％＝（4）202年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息　　　　 59　　　　　　　　 ——利息調(diào)整　　　　　 　　　貸：投資收益?。?000＋59＋＋59＋）％＝（5）20借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息　　　　　　 59　　　　　　　　 ——利息調(diào)整　　 　　　　　　貸：投資收益（1000＋593＋＋＋）％＝（6）204年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到本金和名義利息等借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息　　　　 59　　　　　　　 　——利息調(diào)整　　　　 　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 1545 貸:持有至到期投資——成本　　　　　　　 　　1250　　　　　　　　　　——應(yīng)計(jì)利息　 595＝ 295第三節(jié)　貸款和應(yīng)收款項(xiàng)一、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)概述貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。貸款和應(yīng)收款項(xiàng)泛指一類(lèi)金融資產(chǎn)，主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，但不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。二、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理原則，大致與持有至到期投資相同。一般企業(yè)對(duì)外銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收債權(quán)，通常應(yīng)按從購(gòu)貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款作為初始確認(rèn)金額。實(shí)際利率應(yīng)在取得貸款時(shí)確定，在該貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。，應(yīng)將取得的價(jià)款與該貸款和應(yīng)收款項(xiàng)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。一般企業(yè)的應(yīng)收款項(xiàng)，通常應(yīng)設(shè)置“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“長(zhǎng)期應(yīng)收款”、“其他應(yīng)收款”等科目核算。收回應(yīng)收賬款時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。，應(yīng)當(dāng)分別債務(wù)重組的不同方式對(duì)重組債權(quán)進(jìn)行處理。（二）應(yīng)收票據(jù)、提供勞務(wù)等而收到的開(kāi)出、承兌的商業(yè)匯票，按商業(yè)匯票的票面金額，借記“應(yīng)收票據(jù)”科目，按確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目。 借：銀行存款【應(yīng)按實(shí)際收到的金額（即減去貼現(xiàn)息后的凈額）】，財(cái)務(wù)費(fèi)用【按貼現(xiàn)息部分】貸：應(yīng)收票據(jù)【按商業(yè)匯票的票面金額，不附追索權(quán)】短期借款 【按商業(yè)匯票的票面金額，附追索權(quán)】，按應(yīng)計(jì)入取得物資成本的金額，借記“材料采購(gòu)”或“原材料”、“庫(kù)存商品”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目。當(dāng)日收到乙企業(yè)簽發(fā)的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，該票據(jù)的期限為3個(gè)月。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：（1）銷(xiāo)售實(shí)現(xiàn)時(shí)借：應(yīng)收票據(jù)　　　　　　　　　　　　　234 000　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　200 000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）　　 34 000（2）3個(gè)月后，應(yīng)收票據(jù)到期，甲企業(yè)收回款項(xiàng)234000元，存入銀行借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　234000　　貸：應(yīng)收票據(jù)　　　　　　　　　　　　　　　234000（3）如果甲企業(yè)在該票據(jù)到期前向銀行貼現(xiàn)，且銀行擁有追索權(quán)，則甲企業(yè)應(yīng)接票據(jù)面值確認(rèn)短期借款，按實(shí)際收到的金額（即減去貼現(xiàn)息后的凈額）與票據(jù)金額之間的差額確認(rèn)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”。應(yīng)收債權(quán)的出售通常分為不附追索權(quán)的出售和附追索權(quán)出售。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)將所售應(yīng)收債權(quán)予以轉(zhuǎn)銷(xiāo)，結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)提的相關(guān)壞賬準(zhǔn)備，確認(rèn)按協(xié)議約定預(yù)計(jì)將發(fā)生的銷(xiāo)售退回、銷(xiāo)售折讓、現(xiàn)金折扣等，確認(rèn)出售損益。2006年8月10日將500萬(wàn)元（含增值稅）的應(yīng)收賬款以不附追索權(quán)方式出售給銀行，在應(yīng)收賬款到期無(wú)法收回時(shí)，銀行不能向A公司追償。合同規(guī)定按應(yīng)收賬款的賬面余額的5％預(yù)留賬款，以備抵可能發(fā)生的銷(xiāo)售退回、銷(xiāo)售折讓和現(xiàn)金折扣，A公司實(shí)際收到款項(xiàng)450萬(wàn)元；2006年10月16日實(shí)際發(fā)生的銷(xiāo)售折讓25萬(wàn)元（含增值稅，增值稅率17％）。＝應(yīng)交稅費(fèi)─應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 貸：其他應(yīng)收款 25【例題】204年3月15日，甲公司銷(xiāo)售一批商品給乙公司，開(kāi)出的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的銷(xiāo)售價(jià)款為300000元，增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為51000元，款項(xiàng)尚未收到。204年6月4日。價(jià)款為263 250元；在應(yīng)收乙公司貨款到期無(wú)法收回時(shí)，中國(guó)銀行不能向甲公司追償。204年8月3日，甲公司收到乙公司退回的商品，價(jià)款為23400元。甲公司與應(yīng)收債權(quán)出售有關(guān)的賬務(wù)處理如下：（1）204年6月4日出售應(yīng)收債權(quán)借：銀行存款 263 250 營(yíng)業(yè)外支出 64 350 其他應(yīng)收款 23 400 貸：應(yīng)收賬款 351 000（2）204年8月3日收到退回的商品借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20000 應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）3400 貸：其他應(yīng)收款 23400借：庫(kù)存商品 13000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 130002．企業(yè)在出售應(yīng)收債權(quán)的過(guò)程中如附有追索權(quán)。第四節(jié)　可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)概述可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類(lèi)資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：（1）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（2）持有至到期投資；（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，與以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理有些類(lèi)似，例如，均要求按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。例如，可供出售金融資產(chǎn)取得時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始入賬金額、可供出售金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量時(shí)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益等。使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。（二）持有至到期投資部分出售或重分類(lèi)的金額較大，且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。（三）因持有意圖或能力發(fā)生改變，或可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值不再能夠可靠計(jì)量（極少出現(xiàn)），或可供出售金融資產(chǎn)持有期限已超過(guò)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所指“兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度”，使金融資產(chǎn)不再適合按照公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，企業(yè)可以將該金融資產(chǎn)改按成本或攤余成本計(jì)量，該成本或攤余成本為重分類(lèi)日該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值或賬面價(jià)值。乙公司至206年12月31日仍持有該股票。207年2月1日，乙公司將該股票售出，售價(jià)為每股l3元，另支付交易費(fèi)用13 000元。利息每年末支付，本金到期支付。207年12月31日。綜合題】AS企業(yè)系上市公司，按年對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)表?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 600（－）＋8＝4808應(yīng)收股利 600＝180貸：銀行存款 4988 借：交易性金融資產(chǎn)—成本 600（－）＝4800應(yīng)收股利 600=180 投資收益 8貸：銀行存款 4988（2）2007年2月16日收到最初支付價(jià)款中所含現(xiàn)金股利 可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)借：銀行存款