【正文】 出售金融資產(chǎn)—公允價值變動【按其差額】 在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該權(quán)益工具投資或衍生金融資產(chǎn)的賬面價值，與按照類似金融資產(chǎn)當(dāng)時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益。（3）206年，MN0公司因投資決策失誤，發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難，但仍可支付該債券當(dāng)年的票面利息。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)將以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的公允價值變動計入當(dāng)期損益（“公允價值變動損益”科目）。（4）出售交易性金融資產(chǎn) 借：銀行存款 【按實(shí)際收到的金額】（或）投資收益 【差額】貸：交易性金融資產(chǎn)—成本交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動（或）投資收益同時將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出借：公允價值變動損益貸：投資收益 借：銀行存款【按實(shí)際收到的金額】交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動（或）投資收益 【差額】貸：交易性金融資產(chǎn)—成本（或）投資收益同時將原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動轉(zhuǎn)出借： 投資收益貸：公允價值變動損益3. 可供出售金融資產(chǎn)的主要賬務(wù)處理 （1）企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn) 企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)為股票投資借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 【公允價值與交易費(fèi)用之和】應(yīng)收股利 【已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利】貸：銀行存款 【按實(shí)際支付的金額】企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)為債券投資借：可供出售金融資產(chǎn)—成本 【債券的面值】 應(yīng)收利息【按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整【差額】貸：銀行存款 【按實(shí)際支付的金額】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，對于可供出售金融債券可供出售金融債券為分期付息，一次還本債券投資的借：應(yīng)收利息【票面利率計算確定的應(yīng)收未收利息】（或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】貸：投資收益【攤余成本和實(shí)際利率計算確定的利息收入】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】 可供出售金融債券為一次還本付息債券投資借：可供出售金融資產(chǎn)—應(yīng)計利息【票面利率計算確定的應(yīng)收未收利息】（或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整【差額】貸：投資收益【攤余成本和實(shí)際利率計算確定的利息收入】 （或）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整 【差額】（3）資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動貸：資本公積—其他資本公積公允價值低于其賬面余額的差額，做相反的會計分錄。207年12月31日確認(rèn)利息收入及減值損失回轉(zhuǎn)應(yīng)確認(rèn)的利息收入=（期初攤余成本l 000 000發(fā)生的減值損失200 000）3％=24 000（元）借：應(yīng)收利息 30 000　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 24 000可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整　　　　　 6 000借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　30000　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　 30000減值損失回轉(zhuǎn)前，該債券的攤余成本=1 000 000200 0006 000=794000（元）207年12月31日，該債券的公允價值=10 000張95=950 000（元）應(yīng)回轉(zhuǎn)的金額=950 000794 000=156 000（元）借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 l56 000　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　l56 000【例6—13】【經(jīng)典題解假定ABC公司初始確認(rèn)該債券時計算確定的債券實(shí)際利率為3％，且不考慮其他因素，則ABC公司有關(guān)的賬務(wù)處理如下：購入債券：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 l 000 000　　貸：銀行存款 　l 000 000（2）205年l2月31日，該債券的市場價格為每張100元。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，207年12月31日A銀行對B企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的減值損失按該日確認(rèn)減值損失前的攤余成本與未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確定。以下是五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案：（1）客戶A在貸款原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應(yīng)計的利息；（2）在原到期日，客戶A償還貸款的全部本金，但不包括按原條款應(yīng)計的利息；（3）在原到期日，客戶A償還貸款的全部本金，以及償還低于原貸款應(yīng)計的利息；（4）客戶A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金，以及原貸款期間應(yīng)計的利息，但貸款展期期間不支付任何利息；（5）客戶A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金、原貸款期間和展期期間應(yīng)計的利息。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。2. 對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測試時，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金額資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨(dú)進(jìn)行減值測試。金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，見教材。（1） 2007年2月11日AS企業(yè)從二級市場購入的一批A公司發(fā)行的股票600萬股，另支付交易費(fèi)用8萬元，全部價款以銀行存款支付。該股票當(dāng)時的市價為16元。另外，以下幾點(diǎn)需要特別說明：（一）企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變。假定不考慮其他因素。（1）2006年8月10日出售應(yīng)收賬款借：銀行存款 450其他應(yīng)收款 5005％＝25壞賬準(zhǔn)備 10營業(yè)外支出 15貸：應(yīng)收賬款 500（2）2006年10月16日實(shí)際發(fā)生銷售折讓借：主營業(yè)務(wù)收入 25247。假定甲公司貼現(xiàn)獲得現(xiàn)金凈額231660元，則相關(guān)賬務(wù)處理如下：借：銀行存款　　　　　 　　 231660財務(wù)費(fèi)用　　　　　 2340　　貸：短期借款　　　　　 234000（三）應(yīng)收債權(quán)出售（處置） 涉及企業(yè)將應(yīng)收債權(quán)不附追索權(quán)予以出售（處置）。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。貸款是商業(yè)銀行的一項(xiàng)主要業(yè)務(wù)，應(yīng)設(shè)置“貸款”科目對按規(guī)定發(fā)放的各種貸款（如質(zhì)押貸款、抵押貸款、保證貸款、信用貸款，以及具有貸款性質(zhì)的銀團(tuán)貸款、貿(mào)易融資、協(xié)議透支、信用卡透支、轉(zhuǎn)貸款）進(jìn)行核算。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他企業(yè)的債權(quán)（不包括在活躍市場上有報價的債務(wù)工具）等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。計算實(shí)際利率r：59（1+r）1+59（1+r）2+59（1+r）3+59（1+r）4+（1250+59）（1+r）5=1000元，由此得出r=10%甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：（1）200年1月1日，購入債券借：持有至到期投資——成本 　　　　　　　　　　　l250　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　l000持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　　 　　　　250（2）200年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等借：應(yīng)收利息　 1250%＝59持有至到期投資——利息調(diào)整　 4l　　貸：投資收益　　 　l00010%＝l00借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59（3）201年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等借：應(yīng)收利息　　　　　　 1250%＝59持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　45　　貸：投資收益　　　 （l000＋4l）10%＝l04借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59（4）202年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　　　 50　　貸：投資收益　　 （l000＋4l＋45）10%＝l09借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 59（5）203年l2月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息等借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　 　　 59持有至到期投資——利息調(diào)整　 54　　貸：投資收益　 （l000＋4l＋45＋50）10%＝ll3（取整數(shù)）借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 59（6）204年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入、收到票面利息和本金等借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　59持有至到期投資——利息調(diào)整（1250－1000）－4l－45－50－54＝60　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　ll9借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　59　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　59借：銀行存款等　　　　　　　　　　　　　　　　　1250　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　　　 l250【例題】假定在202年1月1日，甲公司預(yù)計本金的一半（即625元）將會在該年末收回，而其余的一半本金將于204年年末付清。（三）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，應(yīng)在重分類日按其公允價值，借記“可供出售金融資產(chǎn)”科目，按其賬面余額，貸記“持有至到期投資——成本、利息調(diào)整、應(yīng)計利息”科目，按其差額，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。甲銀行的新管理層認(rèn)為，乙銀行的某些持有至到期債券時間趨長，合并完成后再將其劃分為持有至到期投資不合理。207年初，美國汽車行業(yè)受燃油價格上漲、勞資糾紛、成本攀升等諸多因素影響，盈利能力明顯減弱，甲汽車金融公司所發(fā)行債券的二級市場價格嚴(yán)重下滑。企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有到期的最初意圖。通常情況下，能夠劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，主要是債權(quán)性投資，比如從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率金融債券等。借：應(yīng)收股利 100=30貸：投資收益 30（5）2008年3月21日，收到現(xiàn)金股利。甲公司2008年利潤表中因該交易性金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（　?。Ｅ袛囝}】企業(yè)在初始確認(rèn)時將某項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，視情況變化可以將其重分類為其他類金融資產(chǎn)。（四）出售交易性金融資產(chǎn) 借：銀行存款 【應(yīng)按實(shí)際收到的金額】，交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動投資收益貸：交易性金融資產(chǎn)—成本—公允價值變動投資收益【例題】（1）2007年1月1日，甲企業(yè)從二級市場支付價款l 020 000元（含已到付息但尚未領(lǐng)取的利息20 000元）購入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費(fèi)用20 000元。只有在滿足以下條件之一時，企業(yè)才能將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)：。 第一節(jié)　以公允價值計量且變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)一、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)概述以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。上述分類一經(jīng)確定，不得隨意變更。 （二）直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)企業(yè)不能隨意將某項(xiàng)金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。（一）企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)借：交易性金融資產(chǎn)—成本 【按其公允價值】投資收益 【按發(fā)生的交易費(fèi)用】應(yīng)收利息【按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息】應(yīng)收股利 【已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利】貸：銀行存款 【按實(shí)際支付的金額】 （二）交易性金融資產(chǎn)持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利，或在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息 借：應(yīng)收股利應(yīng)收利息貸：投資收益 （三）資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動 【公允價值高于其賬面余額的差額】貸：公允價值變動損益公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。（2007年試題）A. 810 B. 815C. 830 D. 835【答案】A【解析】交易性金融資產(chǎn)的入賬價值＝830－20＝810（萬元）【經(jīng)典題解2008年12月2日，甲公司出售