【正文】 期投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入）持有至到期投資—利息調(diào)整（差額，也可能在借方）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日公允價(jià)值）貸：持有至到期投資資本公積—其他資本公積（差額，也可能在借方）注意：等到可供出售金融資產(chǎn)出售的時(shí)候再將“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)到“投資收益”科目中。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。不考慮所得稅、減值損失等因素。攤余成本實(shí)質(zhì)上可理解為投資方的未收回的本金；在會(huì)計(jì)上反映為賬面凈值。%，于是 單位：萬元年份期初攤余成本（A）實(shí)際利息B=A*%應(yīng)計(jì)利息C=票面面值*票面利率利息調(diào)整D=BC現(xiàn)金流入E期末攤余成本F=A+BE2010年10005902011年5902012年5902013年5902014年*591545=1250+2950*寫出會(huì)計(jì)分錄：（1）2010年1月1日，購入債券（初始計(jì)量）借：持有至到期投資成本 1250 貸：銀行存款 1000 持有至到期投資利息調(diào)整 250（2）2010年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息收入（后續(xù)計(jì)量）借：持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息 59 利息調(diào)整 貸：投資收益 持有期間處理類似（3）2014年12月31日，收回本金和利息（終止計(jì)量）借：銀行存款 1545 貸：持有至到期投資成本 1250 應(yīng)計(jì)利息 295【例64】：假定在2012年1月1日，甲公司預(yù)計(jì)本金的一半（即625萬元）將會(huì)在該年年末收回，而其余的一半本金將于2014年末付清。據(jù)此，調(diào)整上述表中相關(guān)數(shù)據(jù)后如下： 單位：萬元年份期初攤余成本（A）實(shí)際利息B=A*10%現(xiàn)金流入C=票面面值*票面利率期末攤余成本D=A+BC2012年1138*114**6845682013年5685730***5952014年595606550其中：（1）1138=（625+59）*（1+10%）1+30*（1+10）2+（625+30）*（1+10%）3（2）114=1138*10%（四舍五入）（3）30=625*%根據(jù)上述調(diào)整，寫出會(huì)計(jì)分錄：（1）2012年1月1日，調(diào)整期初攤余成本借：持有至到期投資利息調(diào)整 52=10861138 貸：投資收益 52（2）2012年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息、收回本金等借：應(yīng)收利息 59 持有至到期投資利息調(diào)整55 貸：投資收益 114借：銀行存款 59 貸：應(yīng)收利息 59借：銀行存款 625 貸：持有至到期投資成本 625（3）2013年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息等借：應(yīng)收利息 30 持有至到期投資利息調(diào)整 27 貸：投資收益 57借：銀行存款 30 貸：應(yīng)收利息 30（4）2014年12月31日，確認(rèn)實(shí)際利息、收回本金等借：應(yīng)收利息 30 持有至到期投資利息調(diào)整 30 貸：投資收益 60借：銀行存款 30 貸：應(yīng)收利息 30借：銀行存款 625 貸：持有至到期投資成本 625思考題：債券如溢價(jià)發(fā)行，投資者如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？發(fā)行時(shí)： 借：持有至到期投資成本 （票面面值） 利息調(diào)整（二者之差） 貸：銀行存款 （實(shí)際成本）持有期間： 借：應(yīng)收利息 （票面面值*票面利率） 或持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息 貸：持有至到期投資利息調(diào)整（二者之差） 投資收益 （期初攤余成本*實(shí)際利率） 借：銀行存款 貸：應(yīng)收利息到期時(shí)： 借：銀行存款 貸：持有至到期投資成本 持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息溢價(jià)發(fā)行變動(dòng)趨勢(shì)： 賬面凈值（攤余成本、本金）逐漸減少 →實(shí)際利息（投資收益）逐漸減少 →攤銷金額（利息調(diào)整）逐漸增加對(duì)比折價(jià)發(fā)行變動(dòng)趨勢(shì)賬面凈值（攤余成本、本金）逐漸增加→實(shí)際利息（投資收益）逐漸增加→攤銷金額（利息調(diào)整）逐年增加第三節(jié)　貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 一、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義和內(nèi)容定義貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。如果某債務(wù)工具投資在活躍市場上沒有報(bào)價(jià)，則企業(yè)不能將其劃分為持有至到期投資。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)的應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他企業(yè)的債權(quán)等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。二、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理（以攤余成本來計(jì)量） 貸款的會(huì)計(jì)處理（了解）：類似于持有至到期投資的處理。若到期丙公司無力償還，則乙公司將向甲公司追償，則屬于附有追償權(quán)的轉(zhuǎn)讓；若到期丙公司無力償還，乙公司不能向甲公司追償，則屬于不附追償權(quán)的轉(zhuǎn)讓。處理思路同應(yīng)收賬款的轉(zhuǎn)讓。當(dāng)日收到乙企業(yè)簽發(fā)的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，該票據(jù)的期限為3個(gè)月。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：（1） 銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)借：應(yīng)收票據(jù)　　　　　　234 000貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　200 000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）　34 000（2）3個(gè)月后，應(yīng)收票據(jù)到期，甲企業(yè)收回款項(xiàng)234 000元，存入銀行。假定甲公司貼現(xiàn)獲得現(xiàn)金凈額231 660元，則相關(guān)賬務(wù)處理如下：借：銀行存款　　231 660財(cái)務(wù)費(fèi)用　　2 340貸：短期借款　　234 000【例67】2004年3月15日，甲公司銷售一批商品給乙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款為300 000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為51 000元，款項(xiàng)尚未收到。2004年6月4日。價(jià)款為263 250元；在應(yīng)收乙公司貨款到期無法收回時(shí)，中國銀行不能向甲公司追償。2004年8月3日，甲公司收到乙公司退回的商品，價(jià)款為23 400元。甲公司與應(yīng)收債權(quán)出售有關(guān)的賬務(wù)處理如下：（1）2004年6月4日出售應(yīng)收債權(quán)借：銀行存款　　263 250營業(yè)外支出　64 350其他應(yīng)收款　23 400貸：應(yīng)收賬款　　351 000（2）2004年8月3日收到退回的商品借：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　20 000應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）3 400貸：其他應(yīng)收款　　　　　　　　　　　23 400借：庫存商品　　　13 000貸：主營業(yè)務(wù)成本　　13 000 [君安信合點(diǎn)評(píng)]：本例中用“其他應(yīng)收款”代替發(fā)生銷售退回正常處理時(shí)應(yīng)支付的“銀行存款”。 可供出售金融資產(chǎn)在符合一定條件的情況下可以轉(zhuǎn)為持有至到期投資金融資產(chǎn)。累計(jì)產(chǎn)生的資本公積包括持有至到期投資金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)產(chǎn)生的資本公積和可供出售金融資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債表日由于公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的資本公積。　　【例68】乙公司于2007年7月13日從二級(jí)市場購入股票1 000 000股，每股市價(jià)15元，手續(xù)費(fèi)30 000元；初始確認(rèn)時(shí)，該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。該股票當(dāng)時(shí)的市價(jià)為16元。假定不考慮其他因素，乙公司的賬務(wù)處理如下：（1）2007年7月13日，購入股票借：可供出售金融資產(chǎn)——成本　15 030 000 （包括手續(xù)費(fèi)）貸：銀行存款　　　　　　　　15 030 000（2）2007年12月31日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)　970 000（16 000 000－15 030 000）貸：資本公積——其他資本公積　　　　　970 000（3）2008年2月1日，出售股票借：銀行存款　　　　　　　　　　1 298 7000資本公積——其他資本公積　　970 000投資收益　　　　　　　　　　2 043 000（倒擠）貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　　　15 030 000——公允價(jià)值變動(dòng)　　970 000【例6－9】2007年1月1日，甲保險(xiǎn)公司支付價(jià)款1 ，該公司債券的票面總金額為1 000元，票面年利率為4%，實(shí)際利率為3%，利息每年末支付，本金到期支付。2007年12月31日，該債券的市場價(jià)格為1 。甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2001年6月30日。2002年5月9日，乙公司宣告發(fā)放股利40 000 000元。2002年5月20日。區(qū)別在于兩點(diǎn)：一是交易費(fèi)用，交易性金融資產(chǎn)計(jì)入投資收益，可供出售金融資產(chǎn)計(jì)入成本；二是公允價(jià)值變動(dòng)，前者計(jì)入損益，后者計(jì)入資本公積。 企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)；其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)?！　〉谖骞?jié)　金融資產(chǎn)減值 　一、金融資產(chǎn)減值的范圍和判斷依據(jù) 金融資產(chǎn)減值的范圍的理解第一類金融資產(chǎn)，因其以公允價(jià)值計(jì)量且公允價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益，所以不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備。其中可供出售金融資產(chǎn)雖然是以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但也要在期末考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備。金融資產(chǎn)減值的判斷依據(jù)金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項(xiàng)：（1）發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；（2）債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；（3）債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步；（4）債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；（5）因發(fā)生方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易；（6）無法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高，擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；（7）債務(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本；（8）權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌；（9）其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。借：資產(chǎn)減值損失　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備（或壞賬準(zhǔn)備）（2）對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)，應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。”錯(cuò)誤。（4）外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。（5）對(duì)于應(yīng)收賬款　對(duì)