【導讀】本章內(nèi)容較多，既有很多零碎的知識點，適合考客觀題，又有很多整塊的知識點，比如，委托代銷商品、附有銷售退回條件的商品銷售、勞務收入、建造合同收入等等。道綜合題，15分?？梢姡瑥目荚嚪种祦砜?，本章非常重要。式委托代銷商品等，應當視同商品所有權上的所有風險和報酬已經(jīng)轉移給購貨方。支付了貨款，取得了提貨單，但甲公司尚未將商品移交丙公司。應視為銷售已經(jīng)實現(xiàn)。雙方?jīng)]有就此達成一致意見，甲。支付手續(xù)費方式委托代銷商品，代銷方有退貨權。經(jīng)乙公司驗收合格后，乙公司應立即支付剩余貨款。與業(yè)主委員會簽訂協(xié)議，管理住宅小區(qū)物業(yè)，并按月收取物業(yè)管理費。企業(yè)應設置“發(fā)出商品”科目，核算已發(fā)出但尚未確認銷售收入的商品成本。20×9年10月5日，估計能夠收到貨款時，再確認收入，結轉銷售成本。確認收入的標志是發(fā)出商品。

　　

【正文】 ：建造合同的賬務處理 （六）賬務處理 建造合同的賬務處理環(huán)節(jié)： ； ； ； ； 5.完工對沖等五個環(huán)節(jié)。 ： 借：工程施工 —— 合同成本 貸：原材料、應付職工薪酬、機械作業(yè)等 ： 借 ：應收賬款 貸：工程結算 借：工程結算 貸：工程施工 —— 合同成本 —— 合同毛利 對應關系 完工后累計對應關系： 工程結算＝主營業(yè)務收入＝合同價款 總結：其實就是成本、收入在各期分割。 六、合同預計損失的處理 （第五點，在后面講） 建造承包商正在建造的資產(chǎn)，類似于工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn) 品，性質上屬于建造承包商的存貨。 減值損失＝（預計總成本－總收入） （ 1－完工百分比）＝總損失 （ 1－完工百分比）＝總損失－合同毛利貸方余額 教材【例 1447】甲造船企業(yè)簽訂了一項總金額為 5 800 000 元的固定造價合同，為乙客戶承建一艘船舶，合同完工進度按照累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本 的比例確定。工程已于 209 年 2月開工，預計 211 年 8 月完工。最初預計的工程總成本為 5 500 000 元，到 210 年年底，由于材料價格上漲等原因調(diào)整了預計總成本，預計工程總成本已為 6 000 000 元。該造船企業(yè)于 211 年 6月提前兩個月完成了造船合同，工程質量優(yōu)良，乙客戶同意支付獎勵款 200 000 元。建造該艘船舶的其他有關資料如表143所示。 表 143 單位：元 年份 20 9 2 10 2 11 累計實際發(fā)生的成本 1 540 000 4 800 000 5 950 000 預計完成合同尚需發(fā)生的成本 3 960 000 1 200 000 — 應結算合同價款 1 740 000 2 960 000 1 300 000 實際收到價款 1 700 000 2 900 000 1 400 000 【正確答案】 （ 1） 209 年末確認合同收入 209 年末的完工進度＝實際成本 1 540 000247。 預計總成本（ 1 540 000＋ 3 960 000）100% ＝ 28% 209 年確認的合同收入＝ 5 800 00028% ＝ 1 624 000（元） 209 年確認的合同費用＝（ 1 540 000＋ 3 960 000） 28% ＝ 1 540 000（元） 借：主營業(yè)務成本 1 540 000 工程施工 —— 合同毛利 （借差） 84 000 貸：主營業(yè)務收入 1 624 000 209 年末合同毛利借方余額 84 000 元，是利潤，是工程施工（在產(chǎn)品）價值的組成部分。 （ 2） 210 年末確認合同收入 210 年末的完工進度＝實際成本（ 1 540 000＋ 3 260 000） 247。 預計總成本（ 4 800 000＋ 1 200 000）＝ 80% 210 年確認的合同收入＝ 5 800 00080% － 1 624 000＝ 3 016 000（元） 210 年確認的合同費用＝（ 4 800 000＋ 1 200 000） 80% － 1 540 000＝ 3 260 000 （元） 借：主營業(yè)務成本 3 260 000 貸：主營業(yè)務收入 3 016 000 工程施工 —— 合同毛利 （貸差） 244 000 注：合同毛利出現(xiàn)貸差是可能發(fā)生減值的信號。 210 年末計提跌價準備 210 年末合同毛利明細 科目為貸方余額 160 000（ 244 000－ 84 000）元，是損失，是工程施工（在產(chǎn)品）價值的抵減項目（減值準備也是資產(chǎn)價值的抵減項目）。 這意味著通過工程施工 “ 合同毛利 ” 科目已經(jīng)記錄該工程項目的損失 160 000 元，但這并不是該工程項目的全部損失。 預計總損失＝合同總成本 6 000 000－合同總收入 5 800 000＝ 200 000（元） 尚未確認的損失＝總損失 200 000－合同毛利貸方余額 160 000＝ 40 000（元） 210 年末減值損失 將剩余的損失 40 000 元確認為減值損失，計提 存貨跌價準備（工程項目是施工企業(yè)的在產(chǎn)品）。 借：資產(chǎn)減值損失 40 000 貸：存貨跌價準備 40 000 跌價準備 40 000 元，其實是對該項目尚未完工的 20%部分所計提的減值準備，因此，也可以采用以下思路計算： 合同預計損失＝總損失 （ 1－完工進度）＝ 200 000 （ 1－ 80%）＝ 40 000（元） 該項目已完工的 80%部分，所發(fā)生的損失 160 000（ 200 00080% ）元已經(jīng)體現(xiàn)在 “ 工程施工 —— 合同毛利 ” 科目中。 （ 3） 211 年 6 月確認合同收入 211 年確認的合同收入＝（初始收入 5 800 000＋后續(xù)收入 200 000）－（ 1 624 000＋ 3 016 000）＝ 1 360 000（元） 211 年確認的合同費用＝實際成本 5 950 000－（ 1 540 000＋ 3 260 000）＝ 1 150 000（元） 借：主營業(yè)務成本 1 150 000 工程施工 —— 合同毛利 210 000 貸：主營業(yè)務收入 1 360 000 完工對沖 借：工程結算 6 000 000 貸：工程施工 —— 合同成本 5 950 000 —— 合同毛利 50 000 合同毛利 =84 000244 000+210 000=50 000（元）（借方余額） 對沖后， “ 工程施工 ” 和 “ 工程結算 ” 等科目均無余額。 小結： 年份 20 9年末 2 10 年末 2 11 年末 備注 合 同總成本 5 500 000 6 000 000 5 950 000 年年變化 合同總收入 5 800 000 5 800 000 6 000 000 出現(xiàn)后續(xù)收入時變化 累計金額的對應關系： 工程結算＝（ 209 年） 1 740 000＋（ 210 年） 2 960 000＋（ 211 年） 1 300 000＝ 6 000 000（元） 主營業(yè)務收入＝（ 209 年） 1 624 000＋（ 210 年） 3 016 000＋ （ 211 年） 1 360 000＝ 6 000 000（元） 合同價款＝初始收入 5 800 000＋ 后續(xù)收入 200 000＝ 6 000 000（元） 通過上面的計算，可以發(fā)現(xiàn)三者累計金額相等，都是 6 000 000 元，由此可以得出完工后累計對應關系： 工程結算＝主營業(yè)務收入＝合同價款 【例 1447】改編 1 209 年末預計尚需成本 396 萬元改為 462 萬元。其他資料不變（單位：萬元）。 【正確答案】 （ 1） 209 年末 完工進度＝ 154/（ 154＋ 462）＝ 25% 確認收入＝ 58025% ＝ 145（萬元） 確認成本＝ 61625% ＝ 154（萬元） 借：主營業(yè)務成本 154 貸 ：主營業(yè)務收入 145 工程施工 —— 合同毛利 9 總損失＝ 616－ 580＝ 36（萬元） 預計損失＝ 36－ 9＝ 27（萬元），或者：預計損失＝ 36 （ 1－ 25%）＝ 27（萬元） 借：資產(chǎn)減值損失 27 貸：存貨跌價準備 27 （ 2） 210 年末 完工進度＝（ 154＋ 326） /（ 480＋ 120）＝ 80% 確認收入＝ 58080% － 145＝ 319（萬元） 確認成本＝（ 480＋ 120） 80% － 154＝ 326（萬元） 借：主營業(yè)務成本 326 貸：主營業(yè)務收入 319 工程施工 —— 合同毛利 7 總損失＝ 600－ 580＝ 20（萬元） 預計損失＝ 20 （ 1－ 80%）＝ 4（萬元），或者：預計損失＝ 20－ 9－ 7＝ 4（萬元） 轉回減值損失＝ 27－ 4＝ 23（萬元） 借：存貨跌價準備 23 貸：資產(chǎn)減值損失 23 （ 3） 211 年 確認收入＝（ 580＋ 20）－（ 145＋ 319）＝ 600－ 464＝ 136（萬元） 確認成本＝ 595－ 480＝ 115（萬元） 借：主營業(yè)務成本 115 工程施工 —— 合同毛利 21 貸：主營業(yè)務收入 136 借：存貨跌價準備 4 貸：主營業(yè)務成本 4 借：工程結算 600 貸：工程施工 —— 合同成本 595 工程施工 —— 合同毛利 5 合同毛利余額＝貸方 9＋貸方 7－借方 21＝借方 5（萬元） 知識點 8：建造合同收入不能可靠計量的情形 五、合同結果不能可靠估計的 結果不能可靠估計的，則按能收回的實際成本確認收入，不能收回的實際成本確認為費用。 總之，結果不能可靠估計的，不能確認利潤。 教材【例 1445】丁建筑公司與客戶簽訂了一項總金額為 1 000 000 元 的建造合同。第1年實際發(fā)生工程成本 400 000 元，雙方均能履行合同規(guī)定的義務，但建筑公司在年末時對該項工程的完工進度無法可靠確定。 【答案解析】本例中，完工進度無法可靠確定，合同結果無法可靠估計，所以丁建筑公司不能采用完工百分比法確認收入。 情形一：成本全部能收回（比如截至第一年末已結算 650 000 元） 【正確答案】 情形二：成本全部不能收回（比如截至第一年末未結算，且余款估計也不能收到） 【正確答案】 情形三：成本部分收回（比如第一年末結算 300 000 元，且余款估計不能收到） 【正確答案】 教材【例 1445】改編 教材【例 1445】只是突出了確認合同收入部分的會計處理，下面講解合同結果不能估計時的完整會計處理。 【例 1445】原題：丁建筑公司與客戶簽訂了一項總金額為 1 000 000 元的建造合同。第 1年實際發(fā)生工程成本 400 000 元，雙方均能履行合同規(guī)定的義務，但建筑公司在年末時對該項工程的完工進度無法可靠確定。 補充：該項目工期兩年。第一年結算價款 650 000 元。第二年實際發(fā)生成 本 300 000 元，完工時結算余款 350 000 元。 要求：完成這兩年的會計處理。 【答案】 （ 1）第一年賬務處理 ① 發(fā)生成本 借：工程施工 —— 合同成本 400 000 貸：原材料、應付職工薪酬等 400 000 ② 登記結算 借：應收賬款 650 000 貸：工程結算 650 000 ③ 確認合同收入和成本 （ 2）第二年賬務處理 ① 發(fā)生成本 借：工程施工 —— 合同成本 300 000 貸：原材料、應付職工薪酬等 300 000 ② 登記結算 借：應收賬款 350 000 貸：工程結算 350 000 ③ 確認合同收入和成本 ④ 完工對沖 合同成本余額＝借方 400 000＋借方 300 000＝借方 70 0000（元） 合同毛利余額＝ 0＋借方 300 000＝借方 300 000（元） 借：工程結算 1 000 000 貸：工程施工 —— 合同成本 700 000 工程施工 —— 合同毛利 300 000 對應關系，完工后累計對應關系： 工程結算＝主營業(yè)務收入＝合同價款 總結：其實就是成本、收入在各期分割。 ☆ 建造合同與提供勞務的區(qū)別 提供勞務 建造合同 核算實際發(fā)生成本的科目 勞務成本 工程施工 —— 合同成本 確認收入和成本時 借：預收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 借：主營業(yè)務成本 貸：主營業(yè)務收入 工程施工 —— 合同毛利（也可能在借方） 貸：勞務成本 【例題 5 單選題】（ 2020 年） 下列與建造合同相關會計處理的表述中，不正確的是（ ）。 ，應計入營業(yè)外收入 ，應確認資產(chǎn)減值損失 同變更、索賠、獎勵等形成的收入 ，應當采用完工百分比法確認合同收入和合同費用 【正確答案】 A 【答案解析】非經(jīng)常性的零星收益沖減合同成本，選項 A錯誤。 【例題 6 單選題】（ 2020 年）下列關于收入的表述中，不正確的是（ ）。 前提 ，應采用完工百分比法確認提供勞務收入 ，在銷售商品部分和提供勞務 部分不能區(qū)分的情況下，應當全部作為提供勞務處理 ，已收到的價款不應確認為收入 【正確答案