【正文】 ，無論控制風(fēng)險(xiǎn)或重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估水平如 何，注冊會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)針對所有重大類別的交易、賬戶余額和披露實(shí) 施實(shí)質(zhì)性程序。為對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見而實(shí)施的測試程序并 不減輕該項(xiàng)要求。在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)施的 實(shí)質(zhì)性程序的結(jié)果對控制有效性結(jié)論的影響。評價(jià)內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：（1）注冊會(huì)計(jì)師作出的、與選擇和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序相關(guān)（尤其 是與舞弊相關(guān)）的風(fēng)險(xiǎn)評估；（2）發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為和關(guān)聯(lián)方交易方面的問題；（3）表明管理層在選擇會(huì)計(jì)政策和作出會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)存在偏見的 情況；（4）實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過直接測試控制獲取控制是否有效的審計(jì)證 據(jù)，而不能根據(jù)實(shí)質(zhì)性程序沒有發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，推斷該項(xiàng)控制的有效性。十、關(guān)于項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核 會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，要求對上市實(shí)體和符合特定 標(biāo)準(zhǔn)的其他實(shí)體的內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核。（一）項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核的時(shí)間 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的政策和程序應(yīng)當(dāng)要求在出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告前完成項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核。（二）項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員 會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，解決項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員 的委派問題，明確項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員的資格要求，包括：（1）履行職責(zé)需要的技術(shù)資格，包括精通內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)并 具備必要的經(jīng)驗(yàn)和權(quán)限；（2）在不損害其客觀性的前提下，項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員能夠 提供業(yè)務(wù)咨詢的程度。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以使項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù) 核人員保持客觀性。這些政策和程序要求項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員符合 下列規(guī)定：（1）不由項(xiàng)目合伙人挑選；（2）在復(fù)核期間不以其他方式參與該業(yè)務(wù)；（3）不代替項(xiàng)目組進(jìn)行決策；（4）不存在可能損害復(fù)核人員客觀性的其他情形。（三）項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核的內(nèi)容 項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員應(yīng)當(dāng)客觀地評價(jià)項(xiàng)目組作出的重大判斷 以及在編制內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí)得出的結(jié)論。評價(jià)工作應(yīng)當(dāng)涉及下列 內(nèi)容：（1）與項(xiàng)目合伙人討論重大事項(xiàng)；（2）復(fù)核擬出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告；（3）復(fù)核選取的與項(xiàng)目組作出的重大判斷和得出的結(jié)論相關(guān)的 審計(jì)工作底稿；（4）評價(jià)在編制內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí)得出的結(jié)論，并考慮擬出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的恰當(dāng)性。對于上市實(shí)體內(nèi)部控制審計(jì)，項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員還應(yīng)當(dāng)考慮 下列事項(xiàng)：（1）項(xiàng)目組就具體業(yè)務(wù)對會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性作出的評價(jià)；（2）項(xiàng)目組是否已就涉及意見分歧的事項(xiàng)，或者其他疑難問題 或爭議事項(xiàng)進(jìn)行適當(dāng)咨詢，以及咨詢得出的結(jié)論；（3）選取的用于復(fù)核的審計(jì)工作底稿，是否反映項(xiàng)目組針對重 大判斷執(zhí)行的工作，以及是否支持得出的結(jié)論。十一、關(guān)于記錄審計(jì)工作 注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中清楚地顯示內(nèi)部控制審計(jì)的 過程和結(jié) 果。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就下列內(nèi)容形成審計(jì)工作記錄：（1）制定的內(nèi)部控制總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃及重大修改 情況；（2）對企業(yè)層面控制的識(shí)別、了解和測試；（3）確定重要賬戶、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定的過程，包括對擬測試 組成部分的確定；（4）選擇擬測試控制的主要過程及結(jié)果；（5）測試控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性的程序及結(jié)果；（6）利用他人工作的程度，以及對他人勝任能力和客觀性的評 估；（7）對識(shí)別的控制缺陷的評價(jià)；（8）可能導(dǎo)致出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的其他審計(jì)發(fā)現(xiàn)；（9）形成的審計(jì)結(jié)論和意見；（10）其他重要事項(xiàng)。第二篇：企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引實(shí)施意見發(fā)布三企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引實(shí)施意見發(fā)布（附全文）（三）2011年10月19日 15:22 來源： 作者： 字號(hào)打印 糾錯(cuò) 分享 推薦 瀏覽量中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)六、關(guān)于控制缺陷評價(jià)（一）控制缺陷的分類內(nèi)部控制存在的缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷。設(shè)計(jì)缺陷是指缺少為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的控制，或現(xiàn)有控制設(shè)計(jì)不適當(dāng)、即使正常運(yùn)行也難以實(shí)現(xiàn)預(yù)期的控制目標(biāo)。運(yùn)行缺陷是指現(xiàn)存設(shè)計(jì)適當(dāng)?shù)目刂茮]有按設(shè)計(jì)意圖運(yùn)行，或執(zhí)行人員沒有獲得必要授權(quán)或缺乏勝任能力，無法有效地實(shí)施內(nèi)部控制。內(nèi)部控制存在的缺陷，按其嚴(yán)重程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。重大缺陷是內(nèi)部控制中存在的、可能導(dǎo)致不能及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合。重要缺陷是內(nèi)部控制中存在的、其嚴(yán)重程度不如重大缺陷但足以引起負(fù)責(zé)監(jiān)督被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的人員（如審計(jì)委員會(huì)或類似機(jī)構(gòu)）關(guān)注的一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合。一般缺陷是內(nèi)部控制中存在的、除重大缺陷和重要缺陷之外的控制缺陷。（二）評價(jià)控制缺陷的嚴(yán)重程度注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)其識(shí)別的各項(xiàng)控制缺陷的嚴(yán)重程度，以確定這些缺陷單獨(dú)或組合起來，是否構(gòu)成內(nèi)部控制的重大缺陷。但是，在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，不要求注冊會(huì)計(jì)師尋找單獨(dú)或組合起來不構(gòu)成重大缺陷的控制缺陷?？刂迫毕莸膰?yán)重程度取決于：（1）控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正賬戶或列報(bào)發(fā)生錯(cuò)報(bào)的可能性的大小；（2）因一項(xiàng)或多項(xiàng)控制缺陷導(dǎo)致的潛在錯(cuò)報(bào)的金額大小?？刂迫毕莸膰?yán)重程度與錯(cuò)報(bào)是否發(fā)生無關(guān)，而取決于控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)報(bào)的可能性的大小。在評價(jià)一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合是否可能導(dǎo)致賬戶或列報(bào)發(fā)生錯(cuò)報(bào)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的風(fēng)險(xiǎn)因素包括：（1）所涉及的賬戶、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定的性質(zhì)；（2）相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債易于發(fā)生損失或舞弊的可能性；（3）確定相關(guān)金額時(shí)所需判斷的主觀程度、復(fù)雜程度和范圍；（4）該項(xiàng)控制與其他控制的相互作用或關(guān)系；（5）控制缺陷之間的相互作用；（6）控制缺陷在未來可能產(chǎn)生的影響。評價(jià)控制缺陷是否可能導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師無需將錯(cuò)報(bào)發(fā)生的概率量化為某特定的百分比或區(qū)間。如果多項(xiàng)控制缺陷影響財(cái)務(wù)報(bào)表的同一賬戶或列報(bào)，錯(cuò)報(bào)發(fā)生的概率會(huì)增加。在存在多項(xiàng)控制缺陷時(shí)，即使這些缺陷從單項(xiàng)看不重要，但組合起來也可能構(gòu)成重大缺陷。因此，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定，對同一重要賬戶、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定或內(nèi)部控制要素產(chǎn)生影響的各項(xiàng)控制缺陷，組合起來是否構(gòu)成重大缺陷。在評價(jià)因一項(xiàng)或多項(xiàng)控制缺陷導(dǎo)致的潛在錯(cuò)報(bào)的金額大小時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的因素包括：（1）受控制缺陷影響的財(cái)務(wù)報(bào)表金額或交易總額；（2）在本期或預(yù)計(jì)的未來期間受控制缺陷影響的賬戶余額或各類交易涉及的交易量。在評價(jià)潛在錯(cuò)報(bào)的金額大小時(shí)，賬戶余額或交易總額的最大多報(bào)金額通常是已記錄的金額，但其最大少報(bào)金額可能超過已記錄的金額。通常，小金額錯(cuò)報(bào)比大金額錯(cuò)報(bào)發(fā)生的概率更高。在確定一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合是否構(gòu)成重大缺陷時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)補(bǔ)償性控制的影響。在評價(jià)補(bǔ)償性控制是否能夠彌補(bǔ)控制缺陷時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮補(bǔ)償性控制是否有足夠的精確度以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正可能發(fā)生的重大錯(cuò)報(bào)。（三）表明可能存在重大缺陷的跡象如果注冊會(huì)計(jì)師確定發(fā)現(xiàn)的一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合將導(dǎo)致審慎的管理人員在執(zhí)行工作時(shí)，認(rèn)為自身無法合理保證按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)記錄交易，應(yīng)當(dāng)將這一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)控制缺陷的組合視為存在重大缺陷的跡象。下列跡象可能表明內(nèi)部控制存在重大缺陷：（1）注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)董事、監(jiān)事和高級管理人員的任何舞弊；（2）被審計(jì)單位重述以前公布的財(cái)務(wù)報(bào)表，以更正由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；（3）注冊會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，而被審計(jì)單位內(nèi)部控制在運(yùn)行過程中未能發(fā)現(xiàn)該錯(cuò)報(bào)；（4）審計(jì)委員會(huì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效。（四）被審計(jì)單位對存在缺陷的控制進(jìn)行整改如果被審計(jì)單位在基準(zhǔn)日前對存在缺陷的控制進(jìn)行了整改，整改后的控制需要運(yùn)行足夠長的時(shí)間，才能使注冊會(huì)計(jì)師得出其是否有效的審計(jì)結(jié)論。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制的性質(zhì)和與控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，合理運(yùn)用職業(yè)判斷，確定整改后控制運(yùn)行的最短期間（或整改后控制的最少運(yùn)行次數(shù)）以及最少測試數(shù)量。整改后控制運(yùn)行的最短期間（或最少運(yùn)行次數(shù)），但新控制尚沒有運(yùn)行足夠長的時(shí)間，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將其視為內(nèi)部控制在基準(zhǔn)日存在重大缺陷。七、關(guān)于完成審計(jì)工作（一）形成審計(jì)意見注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)從各種來源獲取的審計(jì)證據(jù)，包括對控制的測試結(jié)果、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)以及已識(shí)別的所有控制缺陷，形成對內(nèi)部控制有效性的意見。在評價(jià)審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)查閱本涉及內(nèi)部控制的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告或類似報(bào)告，并評價(jià)這些報(bào)告中指出的控制缺陷。在對內(nèi)部控制的有效性形成意見后，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告對相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定的要素的列報(bào)是否完整和恰當(dāng)。（二）獲取書面聲明注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取經(jīng)被審計(jì)單位簽署的書面聲明。書面聲明的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：（1）被審計(jì)單位董事會(huì)認(rèn)可其對建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制負(fù)責(zé)；（2）被審計(jì)單位已對內(nèi)部控制進(jìn)行了評價(jià)，并編制了內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告；（3）被審計(jì)單位沒有利用注冊會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中執(zhí)行的程序及其結(jié)果作為評價(jià)的基礎(chǔ)；（4）被審計(jì)單位根據(jù)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)評價(jià)內(nèi)部控制有效性得出的結(jié)論；（5）被審計(jì)單位已向注冊會(huì)計(jì)師披露識(shí)別出的所有內(nèi)部控制缺陷，并單獨(dú)披露其中的重大缺陷和重要缺陷；（6）被審計(jì)單位已向注冊會(huì)計(jì)師披露導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的所有舞弊，以及其他不會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)，但涉及管理層、治理層和其他在內(nèi)部控制中具有重要作用的員工的所有舞弊；（7）注冊會(huì)計(jì)師在以前審計(jì)中識(shí)別出的且已與被審計(jì)單位溝通的重大缺陷和重要缺陷是否已經(jīng)得到解決，以及哪些缺陷尚未得到解決；（8）在基準(zhǔn)日后，內(nèi)部控制是否發(fā)生變化，或者是否存在對內(nèi)部控制產(chǎn)生重要影響的其他因素，包括被審計(jì)單位針對重大缺陷和重要缺陷采取的所有糾正措施。如果被審計(jì)單位拒絕提供或以其他不當(dāng)理由回避書面聲明，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將其視為審計(jì)范圍受到限制，解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。此外，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)拒絕提供書面聲明這一情況對其他聲明（包括在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中獲取的聲明）的可靠性的影響。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1341號(hào)——書面聲明》的規(guī)定，確定聲明書的簽署者、涵蓋的期間以及何時(shí)獲取更新的聲明書等。（三）溝通相關(guān)事項(xiàng)對于重大缺陷和重要缺陷，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以書面形式與管理層和治理層溝通。書面溝通應(yīng)當(dāng)在注冊會(huì)計(jì)師出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告之前進(jìn)行。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以書面形式與管理層溝通其在審計(jì)過程中識(shí)別的所有其他內(nèi)部控制缺陷，并在溝通完成后告知治理層。在進(jìn)行溝通時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師無需重復(fù)自身、內(nèi)部審計(jì)人員或被審計(jì)單位其他人員以前書面溝通過的控制缺陷。雖然并不要求注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行足以識(shí)別所有控制缺陷的程序，但是，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)溝通其注意到的內(nèi)部控制的所有缺陷。內(nèi)部控制審計(jì)不能保證注冊會(huì)計(jì)師能夠發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重程度低于重大缺陷的所有控制缺陷。注冊會(huì)計(jì)師不應(yīng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中聲明，在審計(jì)過程中沒有發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重程度低于重大缺陷的控制缺陷。如果發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在或可能存在舞弊或違反法規(guī)行為，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》、《中國注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1142號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對法律法規(guī)的考慮》的規(guī)定，確定并履行自身的責(zé)任。八、關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告注冊會(huì)計(jì)師在完成內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)后，應(yīng)當(dāng)分別對內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告，并簽署相同的日期。（一）出具無保留意見內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的條件如果符合下列所有條件，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制出具無保留意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告：（1）在基準(zhǔn)日，被審計(jì)單位按照適用的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的要求，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制；（2）注冊會(huì)計(jì)師已經(jīng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》的要求計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作，在審計(jì)過程中未受到限制。（二）內(nèi)部控制存在重大缺陷時(shí)的處理如果認(rèn)為內(nèi)部控制存在一項(xiàng)或多項(xiàng)重大缺陷，除非審計(jì)范圍受到限制，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。否定意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告還應(yīng)當(dāng)包括重大缺陷的定義、重大缺陷的性質(zhì)及其對內(nèi)部控制的影響程度。如果重大缺陷尚未包含在企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告中，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中說明重大缺陷已經(jīng)識(shí)別、但沒有包含在企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告中。如果企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告中包含了重大缺陷，但注冊會(huì)計(jì)師認(rèn)為這些重大缺陷未在所有重大方面得到公允反映，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中說明這一結(jié)論，并公允表達(dá)有關(guān)重大缺陷的必要信息。此外，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)就這些情況以書面形式與治理層溝通。如果對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表否定意見，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定該意見對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見的影響，并在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中予以說明。（三）審計(jì)范圍受到限制時(shí)的處理注冊會(huì)計(jì)師只有實(shí)施了必要的審計(jì)程序，才能對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。如果審計(jì)范圍受到限制，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。如果法律法規(guī)的相關(guān)豁免規(guī)定允許被審計(jì)單位不將某些實(shí)體納入內(nèi)部控制的評價(jià)范圍，注冊會(huì)計(jì)師可以不將這些實(shí)體納入內(nèi)部控制審計(jì)的范圍。這種情況不構(gòu)成審計(jì)范圍受到限制，但注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或者在注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任段中，就這些實(shí)體未被納入評價(jià)范圍和內(nèi)部控制審計(jì)范圍這一情況，作出與被審計(jì)單位類似的恰當(dāng)陳述。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)相關(guān)豁免是否符合法律法規(guī)的規(guī)定，以及被審計(jì)單位針對該項(xiàng)豁免作出的陳述是否恰當(dāng)。如果認(rèn)為被審計(jì)單位有關(guān)該項(xiàng)豁免的陳述不恰當(dāng)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請其作出適當(dāng)修改。如果被審計(jì)單位未作出適當(dāng)修改，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段中說明被審計(jì)單位的陳述需要修改的理由。在出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中指明審計(jì)范圍受到限制，無法對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見，并單設(shè)段落說明無法表示意見的實(shí)質(zhì)性理由。注冊會(huì)計(jì)師不應(yīng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中指明所執(zhí)行的程序，也不應(yīng)描述內(nèi)部控制審計(jì)的特征，以避免報(bào)告使用者對無法表示意見的誤解。如果在已執(zhí)行的有限程序中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重大缺陷，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對重大缺陷做出詳細(xì)說明。只要認(rèn)為審計(jì)范圍受到限制將導(dǎo)致無法獲取發(fā)表審計(jì)意見所需的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師不必執(zhí)行任何其他工作即可對內(nèi)部控制出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。在這種情況下，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的日期應(yīng)為注冊會(huì)計(jì)師已就該報(bào)告中陳述的內(nèi)容獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的日期。在因?qū)徲?jì)范圍受到限制而無法表示意見時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就未能完成整個(gè)內(nèi)部控制審計(jì)工作的情況，以書面形式與管理層和治理層溝通。（四）