【正文】 保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。因此，企業(yè)最好在上半年決定事務(wù)所聘請(qǐng)事宜。企業(yè)應(yīng)充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)，在開(kāi)展內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)工作時(shí)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通和互動(dòng)，提高自我評(píng)價(jià)工作可利用程度，降低審計(jì)成本，提高工作效率。附件企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引實(shí)施意見(jiàn)為了規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制（以下簡(jiǎn)稱(chēng)內(nèi)部控制）審計(jì)業(yè)務(wù)，明確工作要求，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量，維護(hù)公眾利益，根據(jù) 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部 控制審計(jì)指引》，在整合審計(jì)框架下，制定本意見(jiàn)。（一）內(nèi)部控制審計(jì)的前提條件 在確定內(nèi)部控制審計(jì)的前提條件是否得到滿(mǎn)足時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng) 當(dāng)：（1）確定被審計(jì)單位采用的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)是否適當(dāng)；（2）就被審計(jì)單位認(rèn)可并理解其責(zé)任與治理層和管理層達(dá)成一致意見(jiàn)。（二）簽訂單獨(dú)的內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū) 如果決定接受或保持內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)與被 審計(jì)單位簽訂單獨(dú)的內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)。二、關(guān)于計(jì)劃審計(jì)工作 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的思路，恰當(dāng)?shù)赜?jì)劃內(nèi)部控制 審計(jì)工作，制訂總體審計(jì)策略和具體審計(jì)計(jì)劃。例如，被 審計(jì)單位采用的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師預(yù)期內(nèi)部控制審計(jì)工作涵 蓋的范圍、對(duì)組成部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的參與程度、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被 審計(jì)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的了解以及擬利用被審計(jì)單位內(nèi)部相關(guān) 人員工作的程度等。內(nèi)部控制審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)包括被審計(jì)單位在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)基準(zhǔn)日（最近一個(gè)會(huì)計(jì)期間截止日，以下簡(jiǎn)稱(chēng)基準(zhǔn)日）或在此之前收購(gòu)的實(shí)體，以及在基準(zhǔn)日作為終止經(jīng)營(yíng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的業(yè)務(wù)。如果法律法規(guī)的相關(guān)豁免規(guī)定允許被審計(jì)單位不將某些實(shí)體納 入內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以不將這些實(shí)體納入內(nèi)部控制審 計(jì)的范圍。例如，被審計(jì)單位對(duì)外公布或報(bào)送內(nèi)部控制審 計(jì)報(bào)告的時(shí)間、注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層和治理層討論內(nèi)部控制審計(jì)工作 的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層和治理層討論擬出具 內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的類(lèi)型和時(shí)間安排以及溝通的其他事項(xiàng)等。例如，財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性和實(shí)際執(zhí)行的重要性、初步識(shí)別的可能 存在重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域、內(nèi)部控制最近發(fā)生變化的程度、與被審計(jì) 單位溝通過(guò)的內(nèi)部控制缺陷、對(duì)內(nèi)部控制有效性的初步判斷、信息技 術(shù)和業(yè)務(wù)流程的變化等。（5）確定執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)所需資源的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。（二）具體審計(jì)計(jì)劃 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在具體審計(jì)計(jì)劃中體現(xiàn)下列內(nèi)容：（1）了解和識(shí)別內(nèi)部控制的程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍；（2）測(cè)試控制設(shè)計(jì)有效性的程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍；（3）測(cè)試控制運(yùn)行有效性的程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。在識(shí)別和測(cè)試企業(yè)層面控制以及選 擇其他控制進(jìn)行測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制 是否足以應(yīng)對(duì)識(shí)別出的、由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并評(píng)價(jià)為應(yīng) 對(duì)管理層和治理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)計(jì)的控制。如果在內(nèi)部控制審計(jì)中識(shí)別出旨在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正舞弊的控 制存在缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照 《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1141 號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》的規(guī)定，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中制定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對(duì)方案時(shí)考慮這些缺陷。自上而下的方法始于財(cái)務(wù)報(bào)表層次，以注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)部控制整 體風(fēng)險(xiǎn)的了解開(kāi)始，然后，將關(guān)注重點(diǎn)放在企業(yè)層面的控制上，并將 工作逐漸下移至重要賬戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定。自上而下的方法分為下列步驟：（1）從財(cái)務(wù)報(bào)表層次初步了解內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn)；（2）識(shí)別、了解和測(cè)試企業(yè)層面控制；（3）識(shí)別重要賬戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定；（4）了解潛在錯(cuò)報(bào)的來(lái)源并識(shí)別相應(yīng)的控制；（5）選擇擬測(cè)試的控制。（二）識(shí)別、了解和測(cè)試企業(yè)層面控制 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)識(shí)別、了解和測(cè)試對(duì)內(nèi)部控制有效性有重要影響 的企業(yè)層面控制。 不同的企業(yè)層面控制在性質(zhì)和精確度上存在差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng) 當(dāng)從下列方面考慮這些差異對(duì)其他控制及其測(cè)試的影響：（1）某些企業(yè)層面控制，如與控制環(huán)境相關(guān)的控制，對(duì)及時(shí)防 止或發(fā)現(xiàn)并糾正相關(guān)認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)的可能性有重要影響。（2）某些企業(yè)層面控制旨在識(shí)別其他控制可能出現(xiàn)的失效情況，能夠監(jiān)督其他控制的有效性，但還不足以精確到及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾 正相關(guān)認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)。（3）某些企業(yè)層面控制本身能夠精確到足以及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并 糾正相關(guān)認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)。 企業(yè)層面控制包括下列內(nèi)容：（1）與控制環(huán)境（即內(nèi)部環(huán)境）相關(guān)的控制；（2）針對(duì)管理層和治理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)而設(shè)計(jì)的控制；（3）被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過(guò)程；（4）對(duì)內(nèi)部信息傳遞和期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程的控制；（5）對(duì)控制有效性的內(nèi)部監(jiān)督（即監(jiān)督其他控制的控制）和內(nèi) 部控制評(píng)價(jià)。 期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有重要影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程進(jìn)行評(píng)價(jià)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從下列方面評(píng)價(jià)期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程：（1）被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的編制流程，包括輸入、處理及輸出；（2）期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程中運(yùn)用信息技術(shù)的程度；（3）管理層中參與期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程的人員；（4）納入財(cái)務(wù)報(bào)表編制范圍的組成部分；（5）調(diào)整分錄及合并分錄的類(lèi)型；（6）管理層和治理層對(duì)期末財(cái)務(wù)報(bào)告流程進(jìn)行監(jiān)督的性質(zhì)及范圍。如果某賬戶(hù)或列報(bào)可能存在一個(gè)錯(cuò)報(bào)，該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò) 報(bào)將導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)，則該賬戶(hù)或列報(bào)為重要賬戶(hù)或列 報(bào)。如果某財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定可能存在一個(gè)或多個(gè)錯(cuò)報(bào)，這些錯(cuò)報(bào)將導(dǎo)致 財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)，則該認(rèn)定為相關(guān)認(rèn)定。為識(shí)別重要賬戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從下列方 面評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目及附注的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)因素：（1）賬戶(hù)的規(guī)模和構(gòu)成；（2）易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的程度；（3）賬戶(hù)或列報(bào)中反映的交易的業(yè)務(wù)量、復(fù)雜性及同質(zhì)性；（4）賬戶(hù)或列報(bào)的性質(zhì)；（5）與賬戶(hù)或列報(bào)相關(guān)的會(huì)計(jì)處理及報(bào)告的復(fù)雜程度；（6）賬戶(hù)發(fā)生損失的風(fēng)險(xiǎn)；（7）賬戶(hù)或列報(bào)中反映的活動(dòng)引起重大或有負(fù)債的可能性；（8）賬戶(hù)記錄中是否涉及關(guān)聯(lián)方交易；（9）賬戶(hù)或列報(bào)的特征與前期相比發(fā)生的變化。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)考慮在特定的重要賬戶(hù) 或列報(bào)中錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生的領(lǐng)域和原因，確定重大錯(cuò)報(bào)的可能來(lái)源。因 此，在這兩種審計(jì)中識(shí)別的重要賬戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定應(yīng)當(dāng)相同。（四）了解潛在錯(cuò)報(bào)的來(lái)源并識(shí)別相應(yīng)的控制 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)下列目標(biāo)，以進(jìn)一步了解潛在錯(cuò)報(bào)的來(lái)源，并為選擇擬測(cè)試的控制奠定基礎(chǔ)：（1）了解與相關(guān)認(rèn)定有關(guān)的交易的處理流程，包括這些交易如 何生成、批準(zhǔn)、處理及記錄；（2）驗(yàn)證注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出的業(yè)務(wù)流程中可能發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)（包 括由于舞弊導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)）的環(huán)節(jié)；（3）識(shí)別被審計(jì)單位用于應(yīng)對(duì)這些錯(cuò)報(bào)或潛在錯(cuò)報(bào)的控制；（4）識(shí)別被審計(jì)單位用于及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾正未經(jīng)授權(quán)的、導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的資產(chǎn)取得、使用或處臵的控制。穿行測(cè)試通常是實(shí)現(xiàn)上述目標(biāo)的最有效方式。注冊(cè)會(huì) 計(jì)師在執(zhí)行穿行測(cè)試時(shí)，通常需要綜合運(yùn)用詢(xún)問(wèn)、觀(guān)察、檢查相關(guān)文 件及重新執(zhí)行等程序。實(shí)施詢(xún)問(wèn)程 序連同穿行測(cè)試中的其他程序，可以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師充分了解業(yè)務(wù)流 程，識(shí)別必要控制設(shè)計(jì)無(wú)效或出現(xiàn)缺失的重要環(huán)節(jié)。（五）選擇擬測(cè)試的控制 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對(duì)每一相關(guān)認(rèn)定獲取控制有效性的審計(jì)證據(jù)，以便對(duì)內(nèi)部控制整體的有效性發(fā)表意見(jiàn)，但沒(méi)有責(zé)任對(duì)單項(xiàng)控制的有 效性發(fā)表意見(jiàn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)選擇對(duì)形 成這 一評(píng)價(jià)結(jié)論具有重要影響的控制進(jìn)行測(cè)試。注 冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有必要測(cè)試與某項(xiàng)相關(guān)認(rèn)定有關(guān)的所有控制。（六）測(cè)試控制設(shè)計(jì)的有效性 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)測(cè)試控制設(shè)計(jì)的有效性。（七）測(cè)試控制運(yùn)行的有效性 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)測(cè)試控制運(yùn)行的有效性。如果被審計(jì)單位利用第三方的幫助完成一些財(cái)務(wù)報(bào)告工作，注冊(cè) 會(huì)計(jì)師在評(píng)價(jià)負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)控制的人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力時(shí)，可 以一并考慮第三方的專(zhuān)業(yè)勝任能力。（八）與控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和擬獲取的審計(jì)證據(jù)之間的關(guān)系 在測(cè)試所選定控制的有效性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)與控制相關(guān) 的風(fēng)險(xiǎn)，確定所需獲取的審計(jì)證據(jù)。與控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)越高，注冊(cè)會(huì) 計(jì)師需要獲取的審計(jì)證據(jù)就越多。（九）測(cè)試控制有效性的程序 注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)測(cè)試控制有效性獲取的審計(jì)證據(jù)，取決于其實(shí)施程 序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的組合。注冊(cè)會(huì)計(jì)師測(cè)試控制有效性的程序，按其提供審計(jì)證據(jù)的效力，由弱到強(qiáng)排序通常為：詢(xún)問(wèn)、觀(guān)察、檢查和重新執(zhí)行。測(cè)試控制有效性的程序，其性質(zhì)在很大程度上取決于擬測(cè)試控制 的性質(zhì)。對(duì)缺乏正式的控制運(yùn)行證據(jù)的被審計(jì)單位或業(yè)務(wù)單元，注冊(cè)會(huì)計(jì) 師可以通過(guò)詢(xún)問(wèn)并結(jié)合運(yùn)用其他程序，如觀(guān)察活動(dòng)、檢查非正式的書(shū) 面記錄和重新執(zhí)行某些控制，獲取有關(guān)控制是否有效的充分、適當(dāng)?shù)?審計(jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行穿行測(cè) 試通常足以評(píng)價(jià)控制設(shè)計(jì)的有效性。（十）控制測(cè)試的涵蓋期間 對(duì)控制有效性的測(cè)試涵蓋的期間越長(zhǎng)，提供的控制有效性的審計(jì) 證據(jù)越多。在整合審計(jì)中，控制測(cè)試所涵蓋的期間應(yīng)當(dāng)盡量與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中擬信賴(lài)內(nèi)部控制的期間保持一致。如果已獲取有關(guān)控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)，注 冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定還需要獲取哪些補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)，以證實(shí)剩余期間控 制的運(yùn)行情況。針對(duì)所有重要賬戶(hù)和列報(bào)的每個(gè)相關(guān)認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取 控制有效性的審計(jì)證據(jù)。（十一）控制測(cè)試的時(shí)間安排 對(duì)控制有效性測(cè)試的實(shí)施時(shí)間越接近基準(zhǔn)日，提供的控制有效性 的審計(jì)證據(jù)越有力。整改后的內(nèi)部控制需要在基準(zhǔn)日之前運(yùn)行足夠長(zhǎng)的時(shí)間，注冊(cè)會(huì) 計(jì)師才能得出整改后的內(nèi)部控制是否有效的結(jié)論。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師 在基準(zhǔn)日前３個(gè)月完成期中測(cè)試工作。（十二）控制測(cè)試的范圍 注冊(cè)會(huì)計(jì)師在測(cè)試控制的運(yùn)行有效性時(shí)，應(yīng)當(dāng)在考慮與控制相關(guān) 的風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，確定測(cè)試的范圍（樣本規(guī)模）。1．測(cè)試人工控制的最小樣本規(guī)模在測(cè)試人工控制時(shí)，如果采用檢查或重新執(zhí)行程序區(qū)間確定具體的樣本規(guī)模；（3）表 1 假設(shè)控制的運(yùn)行偏差率預(yù)期為零。 信息技術(shù)處理具有內(nèi)在一貫性。3．發(fā)現(xiàn)偏差時(shí)的處理 如果發(fā)現(xiàn)控制偏差，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定其對(duì)下列事項(xiàng)的影響：（1）與所測(cè)試控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估；（2）需要獲取的審計(jì)證據(jù)；（3）控制運(yùn)行有效性的結(jié)論。如果發(fā)現(xiàn)的控制偏差是系統(tǒng)性偏差 或人為有意造成的偏差，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮舞弊的可能跡象以及對(duì) 審計(jì)方案的影響。例如，如果某控制偏差是被另外 一項(xiàng)控制所發(fā)現(xiàn)的，則可能意味著被審計(jì)單位存在有效的發(fā)現(xiàn)性控 制。（3）就被審計(jì)單位的內(nèi)部政策而言，該控制出現(xiàn)偏差的嚴(yán)重程 度。（4）與控制運(yùn)行頻率相比，偏差發(fā)生的頻率大小。在按照表 1 所列示的 樣本規(guī)模進(jìn)行測(cè)試的情況下，如果發(fā)現(xiàn)控制偏差，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考 慮偏差的原因及性質(zhì)，并考慮采用擴(kuò)大樣本 量等適當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施以判 斷該偏差是否對(duì)總體不具有代表性。如果測(cè)試后再次發(fā)現(xiàn)偏差，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以得 出該控制無(wú)效的結(jié)論。（十三）控制變更時(shí)的特殊考慮 在基準(zhǔn)日之前，被審計(jì)單位可能為提高控制效率、效果或彌補(bǔ)控 制缺陷而改變控制。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言，如果被取代控制的運(yùn)行有效性對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn) 的評(píng)估有重大影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)測(cè)試被取代控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性。如果他人的工作能夠提供有關(guān)內(nèi)部控制有效性的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以利用其工作或者提供的直接幫助。在評(píng)價(jià)他人的專(zhuān)業(yè)勝任能力時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其專(zhuān)業(yè)資 格、專(zhuān)業(yè)經(jīng)驗(yàn)與技能等相關(guān)因素。無(wú)論他人的專(zhuān)業(yè)勝任能力如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都不應(yīng)利用客觀(guān)程度 低的人員的工作。被審計(jì)單位內(nèi)部負(fù)責(zé)監(jiān)督、稽核或合規(guī)工作的人員，如內(nèi)部審計(jì) 人員，通常擁有較高的專(zhuān)業(yè)勝任能力和客觀(guān)性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用他人工作的程度還受到與所測(cè)試控制相關(guān)的風(fēng) 險(xiǎn)的影響。在識(shí)別、了解和測(cè)試企業(yè)層面控制時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得利用他人 的工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)時(shí)，不應(yīng) 在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中提及服務(wù)機(jī)構(gòu)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的報(bào)告。（一）影響連續(xù)審計(jì)中與某項(xiàng)控制相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的因素 除本意見(jiàn)第三部分第（八）項(xiàng)“與控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和擬獲取的審 計(jì)證據(jù)之間的關(guān)系”所列因素外，下列因素也會(huì)影響連續(xù)審計(jì)中與某 項(xiàng)控制相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)：（1）以前年度審計(jì)中所實(shí)施程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍；（2）以前年度對(duì)控制的測(cè)試結(jié)果以及以前年度發(fā)現(xiàn)的缺陷是否 得以整改；（3）上次審計(jì)之后，控制或其運(yùn)行所處的流程是否發(fā)生變化。（二）對(duì)自動(dòng)化應(yīng)用控制實(shí)施與基準(zhǔn)相比較的策略 在連續(xù)審計(jì)中，由于完全自動(dòng)化的應(yīng)用控制通常不會(huì)因人為失誤 而失效，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮對(duì)自動(dòng)化應(yīng)用控制實(shí)施與基準(zhǔn)相比較的策略。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為證實(shí)控制未發(fā)生變化而需獲取審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)和 范圍，可能隨情況的變化而變化。自動(dòng)化應(yīng)用控制能否一貫有效地運(yùn)行可能取決于所使用的相關(guān) 文件、表格、數(shù)據(jù)和參數(shù)的正確性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在評(píng)價(jià)下列風(fēng)險(xiǎn)因素的基礎(chǔ)上，確定是否使用與 基準(zhǔn)相比較的策略：（1）應(yīng)用控制與相關(guān)應(yīng)用程序直接對(duì)應(yīng)的程度；（2）應(yīng)用系統(tǒng)的穩(wěn)定性，即各期間的變化大??；（3）有關(guān)投入使用的程序編譯日期的信息的可獲得性和可靠性（該信息可作為此程序中的控制未發(fā)生變化的審計(jì)證據(jù)）。反之，不宜使用與基準(zhǔn)相比較的策略。在一段時(shí)期之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新設(shè)臵自動(dòng)化應(yīng)用控制運(yùn)行的基準(zhǔn)。（三）增加測(cè)試的不可預(yù)見(jiàn)性 為使對(duì)控制有效性的測(cè)試具有不可預(yù)見(jiàn)性并能夠應(yīng)對(duì)環(huán)境的變 化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)每年改變測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。五、關(guān)于集團(tuán)審計(jì)的 特殊考慮（一）識(shí)別重要賬戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定 在執(zhí)行集團(tuán)內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)基于集團(tuán)財(cái)務(wù) 報(bào)表識(shí)別重要賬戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)估與組成部分相關(guān)的導(dǎo)致集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生 重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，并根據(jù)其風(fēng)險(xiǎn)程度給予相應(yīng)的審計(jì)關(guān)注。2．對(duì)重要組成部分執(zhí)行的工作 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1401 號(hào)—— 對(duì)集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的特殊考慮》的規(guī)定，確定重要組成部分。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)重要組成部分的重要賬 戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn)定的內(nèi)部控制實(shí)施測(cè)試。（2）對(duì)具有特別風(fēng)險(xiǎn)的組成部分執(zhí)行的工作 對(duì)具有特別風(fēng)險(xiǎn)的組成部分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)測(cè)試針 對(duì)該項(xiàng)特別 風(fēng)險(xiǎn)的控制。如果不能提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng) 選擇適當(dāng)數(shù)量的其他組成部分，測(cè)試與該重要賬戶(hù)、列報(bào)及其相關(guān)認(rèn) 定相關(guān)的業(yè)務(wù)流程、應(yīng)用系統(tǒng)或交易層面的控制，直至能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)為止。設(shè)計(jì)缺陷是指缺少為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的控制，或現(xiàn)有控制設(shè) 計(jì)不適當(dāng)、即使正常運(yùn)行也難以實(shí)現(xiàn)預(yù)期的控制目標(biāo)。內(nèi)部控制存在的缺陷，按其