【導讀】（一）調(diào)整了納稅地點的表述方式。（二）刪除轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)差額征稅規(guī)定。（三）刪除稅率表中征稅范圍一欄。（四）將納稅申報期限延長至15日。單位或者個人自己新建建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。加了“個人將不動產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈送其他單位或者個人”視同銷售的規(guī)定。增加了兜底性條款“財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情”。征收營業(yè)稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當征收營業(yè)稅。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務(wù)總局所屬征收機關(guān)確定。第六條一項銷售行為如果既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷售行為。規(guī)定，其混合銷售行為應(yīng)分別繳納增值稅、營業(yè)稅。和貨物或者非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅行為營業(yè)額。根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第八條規(guī)

　　

【正文】 1號） 主要審核：商品房銷售（預(yù)售）許可證；銷售合同（含房管部門網(wǎng)上備案登記資料）房產(chǎn)銷售分戶明細表；銷售發(fā)票；其他有關(guān)資料。 （ 1）審核銷售面積與項目可售面積的一致性，以核實計稅收入； （ 2）審核銷售面積與實際測量面積的一致性，對發(fā)生補、退房款的收入調(diào)整情況進行審核； （ 3）審核評估價格的合理性，對銷售價格進行評估，審核有無價格明顯偏低情況。 非直接銷售收入及自用： 國稅發(fā) [2020]187 號；國稅發(fā)【 2020】 31 號。 （ 1）將開發(fā)產(chǎn)品用于：職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東 或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位或個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)。 按下列方法確認收入： A、按本企業(yè)同年在同地區(qū)銷售同類房屋的平均價計算； B、按當?shù)赝晖惙课萜骄N售價計算。 （ 2）將開發(fā)產(chǎn)品用于自用或出租：產(chǎn)權(quán)未轉(zhuǎn)移，不征土地增值稅，相應(yīng)成本費用稅金不得扣除。 （四） 扣除項目金額： 扣除項目金額的計算方法：（《條例》第六條） 扣除項目金額＝土地款＋開發(fā)成本＋開發(fā)費用＋稅金＋其他扣除項目 計算扣除項目金額應(yīng)遵循的原則：（ 國稅發(fā)【 2020】 91號） （ 1）在土地增值稅清算中，計算 扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。 （ 2）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用，必須是實際發(fā)生的 （期間費用除外） 。 （ 3）扣除項目金額應(yīng)當準確地在各扣除項目中分別歸集，不得混淆。 （ 4）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用必須是在清算項目開發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當分攤的。 （ 5） 納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，或者同一項目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分攤共同的成本費用。 （ 6）對同一類事項，應(yīng)當采取相同的會計政策或處理方 法。會計核算與稅務(wù)處理規(guī)定 27 不一致的，以稅務(wù)處理規(guī)定為準。 【相關(guān)鏈接】 合法憑據(jù)的認定方法。 ①“合法有效憑證”的界定標準： 憑證是指用來記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)、明確經(jīng)濟責任并據(jù)以登記賬簿的書面證明。 根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第十九條關(guān)于“納稅人、扣繳義務(wù)人按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置帳簿，根據(jù)合法、有效憑證記帳，進行核算”的立法宗旨，稅收意義的“合法有效憑證”是指同時滿足下列條件的原始憑證（包括外來的原始憑證和自制的原始憑證）或記帳憑證： A、所提供的憑證符合中華人民 共和國財政部關(guān)于會計憑證管理的具體規(guī)定。如《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》等； B、所提供的憑證符合國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)票及其他票據(jù)管理的具體規(guī)定。如《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》等。 C、所提供的憑證符合中華人民共和國有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定。如：《中華人民共和國合同法》、《中華人民共和國會計法》、《中華人民共和國稅收征管法》等； ②“合法有效憑證”的表現(xiàn)形式： A、套印稅務(wù)機關(guān)發(fā)票監(jiān)制章的發(fā)票； B、經(jīng)省級稅務(wù)機關(guān)批準不需套印發(fā)票監(jiān)制章的專業(yè)發(fā)票； C、財政部門管理的行政性收費收據(jù)； D、軍隊、武警部門管理的專用收據(jù) E、經(jīng)稅務(wù)部門認可的其他憑證。 ③提供“合法有效憑證”種類的原則： A、支付給從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人（如建筑公司、設(shè)計院、運輸公司、材料供貨商、監(jiān)理公司等）且 屬于收款方應(yīng)稅行為性質(zhì)款項 的，應(yīng)提供收款方開具的套印稅務(wù)機關(guān)發(fā)票監(jiān)制章的發(fā)票或經(jīng)省級稅務(wù)機關(guān)批準不需套印發(fā)票監(jiān)制章的專業(yè)發(fā)票； B、對不屬于正常生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)域而支付給我國境內(nèi)的行政事業(yè)單位的，且上述單位收取的屬于國家或省級財稅部門列入不征稅名單的行政事業(yè)性收費（基金），以其所開具的財政收據(jù)為合法有效憑證。如房產(chǎn)局、土地局、規(guī)劃局、公安局、質(zhì)監(jiān)站、防疫站 、消防局、市容管理等的行政事業(yè)性收費，應(yīng)提供收款方開具的財政部門管理的行政性收費收據(jù)； C、支付給境外的，該減除項目支付款項憑證必須是外匯付匯憑證、外方公司的簽收單 28 據(jù)或出具的公證證明。單位和個人從中國境外取得的與納稅有關(guān)的發(fā)票或者憑證，稅務(wù)機關(guān)在納稅審查時有疑義的，可以要求其提供境外公證機構(gòu)或者注冊會計師的確認證明，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)審核認可后，方可作為合法的記賬核算憑證。 D、其他符合相關(guān)稅收政策的會計憑證。如企業(yè)支付給工人發(fā)生的支出時，根據(jù)工人的工資發(fā)放表（收款人簽字確認或銀行支付證明）結(jié)合勞動合同進行確認。 成片受讓、分期分批開發(fā)轉(zhuǎn)讓的扣除項目 《細則》第九條規(guī)定：納稅人成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項目金額的確定，可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分攤，或按建筑面積計算分攤，也可按稅務(wù)機關(guān)確認的其他方式計算分攤。這里的“總面積”是指可轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的土地總面積。在土地開發(fā)中，因道路、綠化等公共設(shè)施用地是不能轉(zhuǎn)讓的，按《細則》第七條規(guī)定，這些不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施的費用是計算增值額的扣除項目。因此，在計算轉(zhuǎn)讓土地的增值額時，按實際轉(zhuǎn)讓土地的面積占可轉(zhuǎn)讓土地總面積來 計算分攤，即：可轉(zhuǎn)讓土地面積為開發(fā)土地總面積減除不能轉(zhuǎn)讓的公共設(shè)施用地面積后的剩余面積。（國稅函 [1999]112號） 因此，在計算土地土地增值額時，就需要對扣除項目按一定標準進行計算和分攤，為此《細則》規(guī)定了分攤方法。 【案例 2— 3】 某房開公司在 10000平方米的土地上進行開發(fā)，所支付的土地出讓金為 1000萬元。該房開公司分兩期進行開發(fā)，一期為公寓，占地面積（包括道路、綠地等） 6000 平方米，建筑面積 15000平方米 。二期為別墅，占地面積（包括道路、綠地等） 4000平方米，建筑面積5000平方米。公寓己 銷售完畢，則其應(yīng)分攤的土地出讓金為多少？ 分析： ①按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分攤： 1000 (6000247。 10000)＝ 600 萬元 ②按建筑面積計算分攤： 1000［ 15000247。（ 15000＋ 5000)＝ 750萬元 可見不同的分攤方法，計算出的分攤金額是不一樣的，對于層次、建筑面積大體相同，則按土地面積分攤相對合理，如果層次、建筑面積相差很大，則按建筑面積分攤就較為合理。 土地增值稅扣除項目中的開發(fā)間接費用與房地產(chǎn)開發(fā)費用的劃分 29 開發(fā) 間接費用是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，是用于核 算企業(yè)內(nèi)部獨立核算單位為開發(fā)產(chǎn)品而發(fā)生的各項間接費用，包括工資、福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉(zhuǎn)房攤銷等。 房地產(chǎn)開發(fā)費用是指與房地產(chǎn)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。 房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)會計制度中的管理費用包括公司經(jīng)費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、勞動保險費、待業(yè)保險費、董事會費、稅金、土地使用費、土地損失補償費、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費、無形資產(chǎn)攤銷、開辦費攤銷、業(yè)務(wù)招待費、壞賬損失、存貨盤虧及毀損和報廢 (減盤盈 )損失，以及其他管理費用。 企業(yè)行政管理部門（總部）為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的管 理費用，應(yīng)計入期間費用的“管理費用“科目，不應(yīng)計入開發(fā)間接費用。 財務(wù)費用包括企業(yè)經(jīng)營期間發(fā)生的利息凈支出、匯兌凈損失、調(diào)劑外匯手續(xù)費、金融機構(gòu)手續(xù)費，以及企業(yè)籌資發(fā)生的其他財務(wù)費用。 銷售費用包括應(yīng)由企業(yè)負擔的運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、維修費、展覽費、差旅費、廣告費、代銷手續(xù)費、銷售服務(wù)費、以及專設(shè)銷售機構(gòu)的銷售人員工資、獎金、福利費、折舊費、修理費、物料消耗和其他經(jīng)費等。 房地產(chǎn)開發(fā)成本中的開發(fā)間接費用與房地產(chǎn)開發(fā)費用，兩者很容易混淆。由于房地產(chǎn)開發(fā)費用有比例限制，并且開發(fā)間接費用可以做為加計扣除 20％的依據(jù)，因此部分納稅人有意或無意將費用盡量轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)開發(fā)成本。如果不細加區(qū)分，就會造成土地開發(fā)成本虛增，相應(yīng)的房地產(chǎn)開發(fā)費用和加計扣除也會同時虛增。 因此 開發(fā) 間接費用僅僅是一種管理費用，并且是直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的管理費用才能歸集到開發(fā)間接費用中。 【案例 2— 4】 某房地產(chǎn)開發(fā)公司取得土地使用權(quán)發(fā)生 1000 萬元，開發(fā)土地和新建房及配套成本為1200萬元，其中開發(fā)間接費用 500萬元（包括管理人員工資福利 50萬元，辦公設(shè)備折舊 50萬元，廣告和其他銷售的費用 200 萬元），假設(shè)該公司不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項 目計算分攤并提供金融機構(gòu)證明的利息支出，房地產(chǎn)開發(fā)費用扣除比例為 10％。如果不對開發(fā)間接費用中不屬于直接組織管理開發(fā)項目加以剔除，通過計算，則房地產(chǎn)開發(fā)成本需增 300萬元，開發(fā)費用虛增 300 10%=30萬元，加計扣除金額虛增 300 20%=60萬元，共計扣除項目金額虛增300＋ 30＋ 60＝ 390萬元。 由于扣除項目金額增加，必然造成增值額和增值率的減少，從而減少了應(yīng)納的土地增值稅。 30 土地增值稅清算成本與會計成本的主要區(qū)別 土地增值稅清算成本與會計成本的主要區(qū)別就是預(yù)提費用的扣除。 房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品成本 的計算方法，與工業(yè)產(chǎn)品成本計算的分批法和建筑安裝工程成本竣工結(jié)算法相同。開發(fā)產(chǎn)品成本計算是以每一項或每小批開發(fā)產(chǎn)品作為成本計算對象，以房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)周期作為成本計算期。因此，房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品的成本是在開發(fā)產(chǎn)品竣工后根據(jù)其所歸集的全部開發(fā)建設(shè)費用計算確定的。而在開發(fā)產(chǎn)品竣工以前，所歸集的開發(fā)建設(shè)費用累計額則為未完工開發(fā)產(chǎn)品成本，在資產(chǎn)負債表中作為存貨的構(gòu)成部分。 由于房地產(chǎn)業(yè)的開發(fā)成本是商品房建設(shè)或土地開發(fā)的生產(chǎn)成本，開發(fā)成本計算期與其開發(fā)建設(shè)周期是一致的。開發(fā)產(chǎn)品是在產(chǎn)品開發(fā)完成并驗收合格后才結(jié)算出來的，因而 其成本計算是不定期的。 對于開發(fā)小區(qū)的建設(shè)來說，開發(fā)產(chǎn)品成本計算期與開發(fā)小區(qū)的建設(shè)周期原則上應(yīng)該一致，即各項開發(fā)產(chǎn)品的實際成本一般應(yīng)于開發(fā)小區(qū)全部竣工后才進行計算與結(jié)轉(zhuǎn)。但在實際工作中，一般住宅小區(qū)的開發(fā)建設(shè)，時間通常較長，有的需要幾年的時間方能全部竣工。而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進度的安排上，一般是先建住宅，再建配套工程，因而往往出現(xiàn)住宅已經(jīng)建成而配套工程尚未投入使用，或者是住宅已經(jīng)銷售，而道路、綠化尚未完工等情況。這種商品房與配套設(shè)施建設(shè)的時間差，使得那些已經(jīng)具備使用條件，并己出售的商品房應(yīng)負擔的配套設(shè)施的建設(shè) 費用，無法按照配套設(shè)施的實際成本來計算。 為了及時結(jié)轉(zhuǎn)小區(qū)內(nèi)己出售的商品房的開發(fā)成本，以便與其銷售收入相配比，就需要采取預(yù)提方式，將未完配套設(shè)施的預(yù)計建設(shè)費用計入己銷售商品房的開發(fā)成本。其計算方法一般是以未完配套設(shè)施概算（或預(yù)算）為基數(shù)，計算出己出售商品房應(yīng)負擔的數(shù)額，作為預(yù)提費用計入己出售商品房開發(fā)成本。待開發(fā)小區(qū)全部正式竣工決算時，再調(diào)整預(yù)提配套設(shè)施費用，以保證整個開發(fā)小區(qū)成本計算的準確性。 但是，根據(jù)國稅發(fā)〔 2020〕 187號規(guī)定，對已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑 面積的比例在 85%以上，或該比例雖未超過 85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的； 或 取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；省稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的其他情況的主管稅務(wù)機關(guān)可要求納稅人進行土地增值稅清算。同時房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)提費用，除另有規(guī)定外，不得扣除。 在土地增值稅清算時未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓的，納稅人應(yīng)按規(guī)定進行 31 土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計算。 單位建筑面積成本費用 ＝ 清算時的扣 除項目總金額247。清算的總建筑面積 也就意味著如果稅務(wù)機關(guān)按規(guī)定要求納稅人進行土地增值稅清算時，如果房開企業(yè)仍有未竣工結(jié)算的成本，則不允許扣除相應(yīng)的預(yù)提費用。即使清算后再轉(zhuǎn)讓或銷售的，也應(yīng)當按原清算時的單位成本進行相應(yīng)成本扣除，單位成本不再進行調(diào)整。 【案例 2— 5】 某房開公司開發(fā) 100000 平方米的寫字樓，己銷售 95000 平方米。清算時，共發(fā)生扣除項目金額 9000萬元，則單位建筑面積成本費用 ＝ 9000247。 10＝ 900元。在清算后，余下的 5000平方米的寫字樓一次性轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓金額為 800萬元，則其扣除額為 5000 900＝ 450萬元。 土地成本： 《細則》第七條，取得土地使用權(quán)所支付的金額，包括地價款、按國家規(guī)定繳納的有關(guān)費用。 開發(fā)成本： 《細則》第七條，成本包括：土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共設(shè)施配套費、開發(fā)間接費用。 開發(fā)成本審核應(yīng)注意的事項： （ 1）土地征用及拆遷補償費的審核：（國稅發(fā)【 2020】 31號） ①同一宗土地有多個開發(fā)項目，是否予以分攤，分攤辦法是否合理、合規(guī)，具體金額的計算是否正確。 ②是否存在將房地產(chǎn)開發(fā)費用記入取得土地使用權(quán)支付金額以及 土地征用及拆遷補償費的情形。 ③拆遷補償費是否實際發(fā)生，尤其是支付給個人的拆遷補償款、拆遷（回遷）合同和簽收花名冊或簽收憑證是否一一對應(yīng)。 （ 2）前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費的審核： ①前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費是否真實發(fā)生，是否存在虛列情形。 ②是否將房地產(chǎn)開發(fā)費用記入前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費。 ③多個（或分期）項目共同發(fā)生的前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費，是否按項目合理分攤。 （ 3）公共配套設(shè)施費的審核： 32 ①公共配套設(shè)施的界定是否準確，公共配套設(shè)施費是否真實發(fā)生，有無預(yù)提的公共配套設(shè)施費情況。 ②是 否將房