【導讀】與稅法規(guī)定不同，可能造成賬面價值與計稅基礎的差異。企業(yè)應當按照適用的稅收法規(guī)規(guī)定計算確定資產(chǎn)的計稅基礎。的不同以及固定資產(chǎn)減值準備的提取。進步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的），基本上可以稅前扣除的是按照直線法計提的折舊。折舊年限是由企業(yè)按照固定資產(chǎn)能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的期限估計確定的。甲公司適用的所得稅稅率為25%。2020年年末以750萬元購入一項固定資產(chǎn)，甲公司在會計核算時估計其使用壽命為5年。2020年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額為（）。年限平均法計提折舊，凈殘值為零。2020年A公司實現(xiàn)的利潤總額為1000萬元。有關2020年會計處理表述不正確的是（）?！捍鸢附馕觥?020年12月31日，該項固定資產(chǎn)的計提減值準備前的賬面價值750－750/10×2. 整為20年，該項變更自2020年1月1日起執(zhí)行。董事會會議紀要中對該事項的說明為：考慮到公。上述管理用固定資產(chǎn)系2020年12月購入，成本為3600萬元，采

　　

【正文】 企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準予據(jù)實扣除；企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額 14%的部分準予扣除： 企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資、薪金總額 2%的部分準予扣除。 [答疑編號 3759190409] 『正確答案』 （ 1）應納稅所得額＝ 1 000＋職工福利費（ 30－ 20014% ）＋ 工會經(jīng)費（ 5－ 2002% ） ＝ 1 000＋（ 30－ 28）＋（ 5－ 4） ＝ 1 003 （萬元） （ 2）當期應交所得稅額＝ 1 00325% ＝ （萬元） （ 3）負債賬面價值＝ 235（萬元）；負債計稅基礎＝ 235－ 0＝ 235（萬元）；不形成暫時性差異。 借：所得稅費用 〔 1 00325% 〕 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 （五）其他負債 如企業(yè)應交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會計準則規(guī)定確認為費用，同時作為負債反映。稅法規(guī)定，罰款和滯納金不能稅前扣除，其計稅基礎為賬面價值減去未來期間 計稅時可予稅前扣除的金額零之間的差額，即計稅基礎等于賬面價值，不產(chǎn)生暫時性差異。 【例題 7 計算題】 A公司 2020年 12月因違反當?shù)赜嘘P環(huán)保法規(guī)的規(guī)定，接到環(huán)保部門的處罰通知，要求其支付罰款 500萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)因違反國家有關法律法規(guī)支付的罰款和滯納金，計算應納稅所得額時不允許稅前扣除。至 2020年 12月 31日，該項罰款尚未支付。 A公司所得稅率為 25%。假定 A公司稅前會計利潤為 1 000萬元。不考慮其他納稅調(diào)整。 [答疑編號 3759190410] 負債賬面價值＝ 500萬元 負債計稅基礎＝ 500－ 0＝ 500（萬元） 不形成暫時性差異 借：所得稅費用 375〔（ 1 000＋ 500） 25% 〕 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 375 【思考問題】暫時性差異和永久性差異，會計核算相同和區(qū)別？ 考點四：遞延所得稅負債的確認和計量 （一）遞延所得稅負債的確認 ，企業(yè)對于所有的應納稅暫時性差異均應確認相關的遞延所得稅負債。 除直接計入所有者權益的交易或事項以及企業(yè)合并外，在確認遞延所得稅負債的同時，應增加利潤表中的所得 稅費用。 【例題 1 計算題】 A企業(yè)以增發(fā)市場價值為 3 000萬元（ 1 000萬股，面值為 1元，公允價值為 3元）的自身普通股為對價購入 B企業(yè) 100%的凈資產(chǎn)，對 B企業(yè)進行非同一控制下的吸收合并。假定該項合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件，購買日 B企業(yè)各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值及其計稅基礎如表：單位：萬元 公允價值 計稅基礎 暫時性差異 固定資產(chǎn) 1000 800 200 應收賬款 600 600 － 存貨 1000 500 500 其他應付款 （ 300） 0 （ 300） 應付賬款 （ 200） （ 200） 0 合計 2 100 1 700 400 要求：根據(jù)題目條件做出相關賬務處理。 [答疑編號 3759190411] 『正確答案』 本例中企業(yè)適用的所得稅稅率為 25%，該項交易中應確認遞延所得稅負債及商譽的金額計算如下 : 會計處理： 借：固定資產(chǎn) 1 000 應收賬 600 庫存商品 1 000 遞延所得稅資產(chǎn) 75 商譽 1 000 貸：其他應付款 300 應付賬款 200 遞延所得稅負債 175 股本 1 000 資本公積 2 000 （二）遞延所得稅負債的計量 ，按照預期清償該負債期間的適用稅率 計量。即遞延所得稅負債應 以相關應納稅暫時性差異轉回期間的所得稅稅率計量 。 ，準則中規(guī)定 遞延所得稅負債不要求折現(xiàn) 。 考點五：遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量 （一）確認的一般原則 ，應當以未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限。 因為確認的遞延所得稅資產(chǎn)要在以后期間轉回的，所以在確認時要考慮以后期間是否有足夠的應納稅所得額用以抵扣轉回的可抵扣暫時性差異。 【思考問題】某企業(yè) 2020年應 納稅所得額為 5 000萬元， 2020年產(chǎn)生一項可抵扣暫時性差異為 100萬元，預計該可抵扣暫時性差異在 2020年全部轉回，假定 2020年預計應納稅所得額只有 80萬元，所得稅稅率為 25%， 2020年末確認遞延所得稅資產(chǎn)？計入遞延所得稅資產(chǎn)的金額最多只能是8025% ＝ 20（萬元）。 ，應當以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。 【思考問題】假設企業(yè)歷年所得稅稅率均為 25%，不考慮其他因素。該企業(yè) 2020年設立，當年發(fā)生開辦費 100萬元，假定該企業(yè) 2020年沒有任何收入，則該企業(yè)的開辦費導致企業(yè) 2020年虧損100萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的虧損額允許在以后五年之內(nèi)用稅前利潤彌補，且假設企業(yè)未來五年均實現(xiàn)了利潤（稅前利潤總額大于發(fā)生的開辦費）。則企業(yè)可以將這部分開辦費確認為可抵扣暫時性差異？ 【思考問題】假設該企業(yè) 2020年虧損 100萬元，且預計企業(yè)未來五年實現(xiàn)的利潤總額只有 80萬元，則該企業(yè)在 2020年末應該確認 80萬元的可抵扣暫時性差異，即計入遞延所得稅資產(chǎn)科目的金額為 8025% ＝ 20（萬元）。 （二）遞延所得稅資產(chǎn)的計量 確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率為基礎計算確定。無論相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。 資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值（借記 “ 所得稅費用 ” ，貸記 “ 遞延所得稅資產(chǎn) ” ）。遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應相應恢復遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值（借記 “ 遞延所得稅資產(chǎn) ” ，貸記 “ 所得稅費用 ” ）。 （三）適用稅率變化對已確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的 影響 因適用稅收法規(guī)的變化，導致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債按照新的稅率進行重新計量。應對原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的金額進行調(diào)整，反映稅率變化帶來的影響。 除直接計入所有者權益的交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債，相關的調(diào)整金額應計入所有者權益以外，其他情況下因稅率變化產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的調(diào)整金額應確認為變化當期的所得稅費用（或收益）。 【例題 計算題】 AS公司屬于高新技術企業(yè)，適用的所 得稅率為 15%， AS公司 2020年 12 月 1日購入設備一臺，原值 150萬元，凈殘值為 0。稅法規(guī)定采用年限平均法計提折舊，折舊年限為 5年；會計規(guī)定采用年數(shù)總和法，折舊年限 5年。稅前會計利潤各年均為 1 000萬元。 2020年 12月31日預計 2020年以后不再屬于高新技術企業(yè)，且所得稅率將變更為 25%。 2020年：（所得稅稅率 15%） [答疑編號 3759190501] （ 1）遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額 賬面價值（年數(shù)總和法） 計稅基礎（年限平均法） 可抵扣暫時性差異 稅率 遞延所得稅資產(chǎn)期末余額 遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額 2020年 150－ 1505/15 ＝100 150－ 150/5＝120 120－ 100＝20 15% 2015% ＝ 3 3 （ 2）應交所得稅＝（ 1 000＋ 50－ 30） 15% ＝ 153（萬元） 或＝ [1 000＋（ 20－ 0） ]15% ＝ 153（萬元） （ 3）所得稅費用＝ 153－ 3＝ 150（萬元） 借：所得稅費用 150 遞延所得稅資產(chǎn) 3 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 153 2020年：（所得稅稅率 15%，預計 2020年所得稅率將變更為 25%） （ 1）遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額 賬面價值（年數(shù)總 和法） 計稅基礎（年限 平均法） 可抵扣暫時性差異 稅率 遞延所得稅資產(chǎn)期末余額 遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額 2020年 150－ 1505/15＝ 100 150－ 150/5＝120 120－ 100＝ 20 15% 2015% ＝ 3 3 2020年 100－ 1504/15＝ 60 120－ 150/5＝90 90－ 60＝30 15% （ 3025% ） － 3＝ 注 : 對期初的遞延所得稅資產(chǎn)余額調(diào)整＝ 20 （ 25%－ 15%）＝ 2（萬元） 本期遞延所得稅資產(chǎn)＝ 1025% ＝ （萬元） 本年遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額合計＝ 2+=（萬元） （ 2）應交所得稅＝（ 1 000＋ 1504/15 － 150/5） 15% ＝（ 1 000＋ 40－ 30） 15% ＝ （萬元） 或＝ [（ 1 000＋（ 30－ 20） ]15% ＝ （萬元） （ 3）所得稅費用＝ － ＝ 147（萬元） 借：所得稅費用 147 遞延所得稅資產(chǎn) 貸：應交稅費 —— 應交所得稅 考點六：特定交易或事項中涉及遞延所得稅的確認 （一）與直接計入所有者權益的交易或事項相關的所得稅 與當期及以前期間直接計入所有者權益的交易或事項相關的當期所得稅及遞延所得稅應當計入所有者權益。 直接計入所 有者權益的交易或事項： （二）與企業(yè)合并相關的遞延所得稅 ，因會計準則規(guī)定與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生的遞延所得稅的確認，其對應的會計科目為商譽。 ，且未減值 合并中所確認的商譽金額 1 000萬元（見前面的例題）與其計稅基礎 0之間產(chǎn)生的應納稅暫時性差異，按照準則中規(guī)定，不再進一步確認相關的所得稅影響。 業(yè)合并中，購買方取得被購買方的可抵扣暫時性差異，比如，購買日取得的被購買方在以前期間發(fā)生的未彌補虧損等可抵扣暫時性差異。按照稅法規(guī)定可以用于抵減以后年度應納稅所得額，但在購買日因不符合遞延所得稅資產(chǎn)的確認條件的，不應予以確認。購買日后 12個月內(nèi)，如果取得新的或進一步的信息表明相關情況在購買日已經(jīng)存在，預期被購買方在購買日可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，購買方應當確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少由該企業(yè)合并所產(chǎn)生的商譽，商譽不足沖減的，差額部分確認為當期損益（所得稅費用）。 除上述情況以外（比 如，購買日后超過 12個月、或在購買日不存在相關情況但購買日以后出現(xiàn)新的情況導致可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟利益預期能夠?qū)崿F(xiàn)），如果符合了遞延所得稅資產(chǎn)的確認條件，確認與企業(yè)合并相關的遞延所得稅資產(chǎn)，應當計入當期損益（所得稅費用），不得調(diào)整商譽。 【例題 計算題】甲公司于 2020年 1月 1日購買乙公司 80%的股權，形成非同一控制下的企業(yè)合并，因會計準則規(guī)定與適用稅法規(guī)定的處理方法不同在購買日產(chǎn)生可抵扣暫時性差異 300萬元。假定購買日及未來期間企業(yè)適用的所得稅稅率為 25%。 購買日因預計未來期間無法取得足夠 的應納稅所得額，未確認與可抵扣暫時性差異相關的遞延所得稅資產(chǎn) 75（ 30025% ）萬元。 在購買日之后 6個月，企業(yè)預計能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額用來抵扣原合并時產(chǎn)生的 300萬元可抵扣暫時性差異的影響，企業(yè)應當考慮導致該利益變?yōu)楹芸赡軐崿F(xiàn)的事實和環(huán)境是否在購買日已經(jīng)存在。 [答疑編號 3759190502] （ 1）如果這些事實和環(huán)境在購買日已經(jīng)存在，假定購買日已確認的商譽金額為 50萬元。企業(yè)應進行以下賬務處理 : 借：遞延所得稅資產(chǎn) 75 貸：商譽 50 【沖減購買日確認的商譽金額為 50萬元】 所得稅費用 25 【思考問題】如果這些事實和環(huán)境在購買日已經(jīng)存在，假定購買日確認的商譽金額為 200萬元。企業(yè)應進行以下賬務處理 : 借：遞延所得稅資產(chǎn) 75 貸：商譽 75 【沖減購買日確認的商 譽金額 200萬元的其中 75萬元】 （ 2）如果這些事實和環(huán)境出現(xiàn)在購買日之后，企業(yè)應進行以下賬務處理： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 75 貸：所得稅費用 75 （三）與股份支付相關的遞延所得稅 與股份支付相關的支出在按照會計準則