【文章內(nèi)容簡介】 資產(chǎn)組等來確認 。 資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合 ,其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入 。 資產(chǎn)減值可以按照單項資產(chǎn)進行確認 ,當無法預 計單項資產(chǎn)的可收回金額時 ,可以采用資產(chǎn)組進行確認 。 第二節(jié) 資產(chǎn)減值會計的計量 一、資產(chǎn)減值的計量屬性 所謂計量 ,就是 “ 根據(jù)特定的規(guī)則把數(shù)額分配給物體或事項 ” 的活動 。 會計計量活動貫穿會計系統(tǒng)的全過程 ,從實際的會計操作來看 ,具體的會計實務中大量的工作是會計計量 —— 對交易和事項進行量化處理并最終以數(shù)量形式濃縮為各具體的會計要素并細分為日常記帳的帳戶和財務報表中的項目 。 6 計量包括計量單位和計量屬性兩個方面 。 計量單位的問題已得到較好解決 ,計量屬性問題長期以來是財務會計概念框架中一個懸而未決 的理論問題 。 任何客體都具有可以從多角度多層次進行計量的特性 ,會計作為被計量客體當然也不例外 。 因此可供選擇的資產(chǎn)計量屬性有很多 ,SAFCS 列舉了現(xiàn)行會計實務中采用的五種主要的計量屬性 ,除傳統(tǒng)的歷史成本外 ,還包括現(xiàn)行成本 、 現(xiàn)行市價 、 可實現(xiàn)凈值 、 未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 。 （一）歷史成本也稱原始成本，是指為取得一項資產(chǎn)所付出的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。 （二）現(xiàn)行成本又稱重置成本或現(xiàn)時投入成本，是指如果現(xiàn)實取得相同或同類資產(chǎn)或與其相當?shù)馁Y產(chǎn)時將支出的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。 （三）現(xiàn)行市價又稱脫手價值，是指在正常清理過程中，出售一項 資產(chǎn)時所能獲得的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。 （四）可實現(xiàn)凈值，是指在常規(guī)的業(yè)務中，一項資產(chǎn)可望獲得的、未經(jīng)貼現(xiàn)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物，扣除轉(zhuǎn)換時發(fā)生的直接成本。 （五）未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（或貼現(xiàn)值），是指在正常業(yè)務中，一項資產(chǎn)可望換得的未來現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值或貼現(xiàn)值，減去為取得流入量所需的現(xiàn)金流出量的現(xiàn)值或貼現(xiàn)值后的余額。 不同的計量屬性反映了被計量對象的不同特征或方面，這些不同的特征或方面主要表現(xiàn)為時間的秩序、交易的性質(zhì)、交換價值類型、信息的質(zhì)量特征以及可操作性。 主要資產(chǎn)計量屬性比較表 計量屬性 時態(tài) 類型 交 易 可靠性 相關性 操作難度 歷史成本 過去 投入 實際 強 弱 弱 強 易 難 現(xiàn)行成本 現(xiàn)在 投入 假設 現(xiàn)行市價 現(xiàn)在 產(chǎn)出 假設 可變現(xiàn)凈值、銷售凈價 現(xiàn)在 產(chǎn)出 假設 未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值 未來 產(chǎn)出 假設 第三節(jié) 資產(chǎn)減值會計的披露 信息披露，是在財務會計中，把信息傳遞的手段從財務報表擴大為財務報告之后才興起的一個重要的會計程序和概念。充分、公允地披露信息，是會計信息使用者對企業(yè)提出的基 本要求。資產(chǎn)減值會計信息披露的目的在于通過對資產(chǎn) 7 減值信息適當?shù)慕忉尰蛘f明，使報表使用者了解資產(chǎn)減值對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響，提高財務報告的決策相關性。 信息披露的最低限度是至少應能滿足信息使用者決策的需要，對于信息披露上限則由企業(yè)根據(jù)成本與效益原則決定，根據(jù)這兩項要求，企業(yè)應以最經(jīng)濟的信息提供量滿足決策者的信息需求。具體來講，企業(yè)應提供以下幾個方面的資產(chǎn)減值信息：⑴減值資產(chǎn)的發(fā)生減值以前的余額以及本期資產(chǎn)減值的發(fā)生及沖回情況；⑵確認及計量資產(chǎn)減值時所使用會計方法及依據(jù)；⑶ 本期資產(chǎn)減值額的具體處理及對當期損益與所有者權益的影響；⑷造成資產(chǎn)減值的原因及與前期資產(chǎn)減值原因的不同⑸針對不同的資產(chǎn)減值原因，管理當局應采取的不同政策及處理態(tài)度。 我國資產(chǎn)減值準則中要求企業(yè)在財務報表附注中披露以下信息： ⑴當期確認的各項資產(chǎn)減值損失金額。 ⑵計提的各項資產(chǎn)減值準備累計金額。 ⑶提供分部報告信息的，應當披露每個報告分部當期確認的減值損失金額。 如發(fā)生重大減值損失的，應當在附注中披露導致每項重大資產(chǎn)減值損失的原因和當期確認的重大資產(chǎn)減值損失的金額。①發(fā)生重大減值損失的資產(chǎn)是單項資產(chǎn)的，應當披 露該單項資產(chǎn)的性質(zhì)。提供分布報告信息的，還應披露該項資產(chǎn)所屬的主要報告分部。②發(fā)生重大減值損失的資產(chǎn)是資產(chǎn)組（或者資產(chǎn)組合，下同）的，應當披露：資產(chǎn)組的基本情況；資產(chǎn)中所包括的各項資產(chǎn)于當期確認的減值損失金額；資產(chǎn)組的組成與前期相比發(fā)生變化的，應當披露變化的原因以及前期和當期資產(chǎn)組組成情況。 當期確認的各項資產(chǎn)減值損失金額、計提的各項資產(chǎn)減值準備累計金額以及發(fā)生重大資產(chǎn)減值損失的資產(chǎn)組所包括的各項資產(chǎn)于當期確認的減值損失金額應當按照資產(chǎn)類別予以披露。資產(chǎn)類別應當以資產(chǎn)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的性質(zhì)或者功 能是否相同或者相似為基礎確定。 8 第三章 我國資產(chǎn)減值會計存在的問題及原因分析 第一節(jié) 我國 資產(chǎn)減值 會計 存在的問題 資產(chǎn)減值準則引入了許多新的規(guī)定并且其開始應用的時間較短，因此實 施過程中會遇到具體的操作問題，加之我國的會計環(huán)境仍然不夠完善實施中 顯露出的會計環(huán)境問題也值得我們關注并加以改進。 一、 資產(chǎn)減值相關的內(nèi)部控制制度仍然較為薄弱 良好的資產(chǎn)減值內(nèi)部控制制度對規(guī)范上市公司資產(chǎn)減值準備的計提具有十分重要的作用。盡管大部分上市公司都按證監(jiān)會的要求建立了資產(chǎn)減值準備的內(nèi)部控制制度，但 其中相當一部分上市公司或者流于形式，或者存在著明顯的缺陷。目前我國上市公司內(nèi)部控制制度主要存在以下問題： (1)未解決好資產(chǎn)減值準備計提中的不相容職務相分離的問題，原始數(shù)據(jù)提供、鍘算、審核由一套人馬完成：(2)在授權審批控制方面未做到按減值準備額的大小進行分級審核和審批； (3)資產(chǎn)減值準備計提中的審計監(jiān)督嚴重弱化。 二、 公司產(chǎn)權結(jié)構(gòu)和治理制度不健全 我國大多數(shù)上市公司是國有企業(yè)改制而來，國有股處于絕對控股地位，傳統(tǒng)國有企業(yè)中的“內(nèi)部人”控制現(xiàn)象依然存在。這種情形促使部分上市公司經(jīng)營管理者通過對資產(chǎn)減 值會計政策的利已性選擇使用 (不提、少提、推遲確認和計提或者相反 )來達到自己的某種特定目的或意圖，即使這種選擇損害了投資者的利益。比如，當公司報告期內(nèi)盈利目標可能實現(xiàn)不了時，公司管理者可能授意財會人員不提或少提資產(chǎn)減值準備以增加報表利潤，達到獲取績效薪酬，或避免被解聘的目的。 少數(shù)由民營企業(yè)改制上市的公司，由于少數(shù)大股東與廣大中小股東利益的不一致，也可能通過大股東控制的經(jīng)營管理者有系統(tǒng)地利用減值準備會計處理方法的可選擇性來粉飾報表，達到損害中小投資者利益，滿足大股東私囊的目的。 此外， 我國上市公司對公司管理層的激勵機制也存在嚴重缺陷，主要體現(xiàn)在對管理者業(yè)績的評價標準仍然比較單一，還停留在以利潤進行考核的初級階段。這必定導致管理層具有較強的利潤操縱動機，充分利用會計制度所賦予的會計政策選擇權，對財務報表進行粉飾，以實現(xiàn)自身利益的最大化。 三、 證券市場監(jiān)管和處罰力度不夠 目前一些上市公司利用會計手段調(diào)節(jié)會計數(shù)據(jù)的行為，嚴重喪失了應有的誠信，而且也使會計的信譽備受挑戰(zhàn)。而對于那些違規(guī)違法的上市公司及其主要負責人，主要是道義上的譴責、行政處分與罰款，難以真正起到警示的作用。尤其是對上市 公司的經(jīng)濟處罰，一方面，數(shù)額不大，對違規(guī)違法者而言，“風險一效益”比太小，作用難以顯現(xiàn)。另一方面，違規(guī)違法是由責任人造成的。而罰款 9 則是由上市公司交納，對廣大投資者來說，是雙重盤剝，是不公平的。同時我國相關監(jiān)管和處罰部門中存在一些人員與上市公司存在利益關系，在利益驅(qū)動下很可能對上市公司的違法違規(guī)行為視而不見或網(wǎng)開一面。因此，目前我國上市公司會計數(shù)據(jù)失真問題的日益嚴重與監(jiān)管和處罰力度不夠有著極大的關系。 四、 資產(chǎn)減值準備計提的外部審計監(jiān)督有待加強 注冊會計師的外部審計監(jiān)督對保證會計信息的質(zhì)量具有十分重 要的地位，我國注冊會計師對上市公司不規(guī)范計提減值準備的行為已有所關注，但是監(jiān)督的力度仍然有待加強。首先是注冊會計師制度不夠完善，會計師輪換、聘用制度不健全，不能為注冊會計師審計獨立性提供制度上的保證。此外，我國目前還缺乏關于資產(chǎn)減值的專門審計準則，不能給注冊會計師資產(chǎn)減值審計提供專門技術上的支持。 第二節(jié) 資產(chǎn)減值會計存在問題原因分析 （一） 轉(zhuǎn)回存在人為操縱性 減值轉(zhuǎn)回是某些企業(yè)（特別是上市公司）操縱利潤的常用手段。一般說來，利用減值沖回操縱利潤的方法不外乎有兩種：一是當預計當年將會出現(xiàn)大幅虧損時 ，提前為下一年度扭虧為盈做準備，在當年大額計提資產(chǎn)減值準備，下一年度沖回，從而做出下一年度扭虧為盈的財務報表；二是選擇某一年份超大額計提減值準備，其后幾年分次緩慢沖回，制造出利潤穩(wěn)步攀升的假象，為管理當局的管理業(yè)績服務。 （二） 公司治理結(jié)構(gòu)不完善 職業(yè)判斷的合理與否，除卻會計師本人所具備的知識與能力外，很大程度上取決于企業(yè)管理層的價值取向。雖然從表面看這不是一個會計問題，但是，會計師是經(jīng)過管理層授權處理經(jīng)濟業(yè)務的。事實上，會計師只是執(zhí)行層，奉命行事，企業(yè)高層管理人員是決策層。決策的導向，將直接影響會 計師的職業(yè)判斷。所以，資產(chǎn)減值給企業(yè)、投資者帶來的保護效應只能在治理結(jié)構(gòu)比較完善的現(xiàn)代企業(yè)中得以體現(xiàn)。 在公司治理中，監(jiān)事會具有監(jiān)督公司財務和董事會、經(jīng)理行為的職權，在維護出資人權益方面具有重要的作用。獨立董事設置的目的主要也是為了維護中小投資者的利益。而目前我國大多數(shù)公司的監(jiān)事會形同虛設，擔任公司監(jiān)事會的人員大多數(shù)為兼職人員，平時很少光顧公司，更談不上對公司財務的監(jiān)管，監(jiān)事會監(jiān)察權的行使流于形式，在缺乏監(jiān)督的情況下，公司管理層對利潤操縱計提秘密準備有大量的需求，從而導致會計信息喪失真實性與可靠性。 （三） 會計人員的素質(zhì)的制約 從執(zhí)業(yè)主體來看，我國會計執(zhí)業(yè)主體素質(zhì)偏低。資產(chǎn)減值會計在很大程度上要靠會計人員的判斷來合理地分析固定資產(chǎn)減值，這不僅對會計人員的專業(yè)知識、專業(yè)技能和經(jīng)驗提出了很高的要求，要求會計人員具有較高的綜合分析、判 10 斷能力以及豐富的企業(yè)管理經(jīng)驗，而且還需要會計人員了解掌握工程 、 建筑等方面的知識，因為企業(yè)固定