【文章內(nèi)容簡介】 折舊 15 萬元［ （ 35－ 5）、 247。 2］。 借：制造費用 150000 貸：累計折舊 150000 《企業(yè)會計準則》規(guī)定：資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值（扣除預計凈殘值）。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉回。 《企業(yè)所得稅法》第十條規(guī)定 ：未經(jīng)核定的準備金支出，不得在企業(yè)所得稅前扣除?！秾嵤l例》第五十五條規(guī)定：未經(jīng)核定的準備金支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備、風險準備等準備金支出?！秾嵤l例》第五十六條規(guī)定：企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。 【差異分析】 ： 20xx 年和 20xx 年，會計每年提取折舊 18萬元，與稅法規(guī)定無差異。甲公司在 20xx年末提取的固定資產(chǎn)減值準備，不得在稅前扣除，應申報調(diào)增應納稅所得額 27 萬元，此時固定資產(chǎn)的會 計成本為 35萬元， 而計稅成本為 62 萬元［ 100－ （ 19 2）、 ］。 20xx 年至 20xx 年三年內(nèi)，甲公司按稅法規(guī)定每年可在稅前提取折舊19 萬元，而 20xx 年至 20xx 年甲公司實際每年提取折舊為 15 萬元，因此應當每年申報調(diào)減應納稅所得額 4 萬元（ 19－ 15）、 ， 20xx 年會計實際提取的折舊為 0，因此應當申報調(diào)減應納稅所得額 19 萬元。至此，甲公司因計提減值準備而發(fā)生的暫時性差異全部轉回 （ 27－ 4 2－ 19＝ 0）、 。 (七 )、 持有待售的固定資產(chǎn) 《企業(yè)會計準則》規(guī)定：企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn)，應當對其預計凈殘值進行調(diào)整， 使該項固定資產(chǎn)的預計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時，該項固定資產(chǎn)的原賬面價值，原賬面價值高于預計凈殘值的差額，應作為資產(chǎn)減值損失計入當期損益。 《企業(yè)所得稅法》及期實施條例未對持有待售資產(chǎn)作特殊規(guī)定。 【差異分析】 ：會計對確認為持有待售的固定資產(chǎn)在出售前不確認收益，也不再提取折舊，因此對稅法允許提取的折舊可作納稅調(diào)減處理。持有待售的固定資產(chǎn)計提的減值準備不得在稅前扣除，應調(diào)增應納稅所得額。企業(yè)在對折舊和減值準備作納稅調(diào)整的同時，應記載固定資產(chǎn)會計成本與計稅成本 之間的差異，待處置、出售固定資產(chǎn)時再轉回差異。 ? 借款費用會計與稅務處理 差異分析 (一 )、 基本概念 借款費用，是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關成本。借款費用包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。借款利息，是指企業(yè)向銀行或者其他金融機構等借入資金發(fā)生的利息、發(fā)行公司債券發(fā)生的利息，以及為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而發(fā)生的帶息債務所承擔的利息等。 折價或者溢價，是指發(fā)行債券等所發(fā)生的折價或者溢價，發(fā)行債券中的折價或者溢價，其實質(zhì)是對債券票面利息的調(diào)整 （ 即 將債券票面利率調(diào)整為實際利率 ）、 ，屬于借款費用的范疇。輔助費用，是指企業(yè)在借款過程中發(fā)生的諸如手續(xù)費、傭金等費用，由于這些費用是因安排借款而發(fā)生的，也屬于借入資金所付出的代價，是借款費用的構成部分。 因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，是指由于匯率變動對外幣借款本金及其利息的記賬本位幣金額所產(chǎn)生的影響金額。由于匯率的變化往往與利率的變化相聯(lián)動，它是企業(yè)外幣借款所需承擔的風險。因此，因外幣借款相關匯率變化所導致的匯兌差額屬于借款費用的組成部分。 企業(yè)借款分為專門借款與一般借款。專門借款，是指為購建或者生產(chǎn) 符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入的款項；一般借款，是指除專門借款以外的其他借款。 (二 )、 借款費用的資本化確認與稅前扣除 在會計處理上，企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化，計入相關資產(chǎn)成本；其他借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。 借款費用同時滿足下列條件的，才能開始資本化：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生，資產(chǎn)支出 包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔帶息債務形式發(fā)生的支出；借款費用已經(jīng)發(fā)生；為使資 產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始。 在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。 專門借款發(fā)生的輔助費用，在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額予以資本化，計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本；在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到 預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。 符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷，如果中斷是所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序，借款費用的資本化應當繼續(xù)進行。 購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)，可從下列幾個方面進行判斷：符合資本化條件的資產(chǎn)的實體建造（包括安裝）或者生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)完成；所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)與設計要求、合同規(guī)定或者生產(chǎn) 要求相符或者基本相符，即使有極個別與設計、合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售；繼續(xù)發(fā)生在所購建或生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或者試運行的，在試生產(chǎn)結果表明資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品或者試運行結果表明資產(chǎn)能夠正常運轉或者營業(yè)時，應當認為該資產(chǎn)已經(jīng)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)。 購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續(xù)建造過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產(chǎn)達到預定可 使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動實質(zhì)上已經(jīng)完成的，應當停止與該部分資產(chǎn)相關的借款費用的資本化。購建或者生產(chǎn)的資產(chǎn)的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的，應當在該資產(chǎn)整體完工時停止借款費用的資本化。 企業(yè)借款購建或者生產(chǎn)的存貨中，符合借款費用資本化條件的，應當將符合資本化條件的借款費用予以資本化。符合借款費用資本化條件的存貨，主要包括企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）開發(fā)的用于對外出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品、企業(yè)制造的用于對外出售的大型機械設備等。這類存貨通常需要經(jīng)過相當長時間的建造或者生產(chǎn)過 程，才能達到預定可銷售狀態(tài)。其中“相當長時間”，是指為資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)所必需的時間，通常為 1 年以上（含 1 年）。 在稅務處理上，根據(jù)《實施條例》第三十七條第二款規(guī)定，企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過 12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。其他借款費用不予資本化。另外，購置、建造活動發(fā)生非正常中斷，但如果中斷是使資產(chǎn)達到可使用狀態(tài)所必需的程序，則中斷期間發(fā)生的借款費用，仍應予資本化。企業(yè)籌建期間發(fā)生的長期借款費用，除購置固定資產(chǎn)發(fā)生的長期借款費用外，計入開辦費，按照長期待攤費用進行稅務處理。 (三 )、 借款費用的費用化確認與稅前扣除 在會計處理上，企業(yè)發(fā)生的借款費用，除可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應當予以資本化的借款費用外，其他借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。 專門借款發(fā)生的輔助費用，在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后發(fā)生的，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。一般借款發(fā) 生的輔助費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。 符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過 3 個月的，應當暫停借款費用的資本化。在中斷期間發(fā)生的借款費用應當確認為費用，計入當期損益，直至資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)活動重新開始。 購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化。在符合資本化條件的資產(chǎn)達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費用，應當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。 在稅務處理上， 根據(jù)《實施條例》第三十七條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。企業(yè)為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過 12 個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨，如果發(fā)生非正常中斷且中斷時間較長的，其中斷期間發(fā)生的借款費用，不予以資本化，直接在發(fā)生當期扣除。借款費用應否資本化與借款期間長短無直接關系，如果某納稅年度企業(yè)發(fā)生長期借款，并且沒有指定用途，當期也沒有發(fā)生購置固定資產(chǎn)支出，則其借款費用全部可直接扣除。在為使資產(chǎn)達到其預定可使用或可銷售狀態(tài)而進行的必要準備工作中斷期間可能 發(fā)生的借款費用，屬于持有部分完工資產(chǎn)發(fā)生的費用，可以不資本化直接扣除。在使相關資產(chǎn)達到其預定可使用或可銷售狀態(tài)所很必要的工作實際完成時，應停止借款費用資本化。如果相關資產(chǎn)的各部分是分別完工的，每部分在其他部分建造過程中可供使用，并且為該部分達到預定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的準備工作實際上已完成，借款費用的資本化應停止。如果資產(chǎn)的任何一部分都必須在所有組成部分全部完工后才能交付使用，應在整個資產(chǎn)全部交付使用時，停止借款費用資本化。 (四 )、 借款費用的計量與稅前扣除標準 在會計處理上，在資本化期間內(nèi)，每一會計期 間的利息（包括折價或溢價的攤銷）資本化金額，應當按照下列規(guī)定確定：為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應當根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。資本化率應當根據(jù)一般借款加權平均利率計算確定。資本化期間，是指從借款費用開始資本化時 點到停止資本化時點的期間，借款費用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。 借款存在折價或者溢價的，應當按照實際利率法確定每一會計期間應攤銷的折價或者溢價金額，調(diào)整每期利息金額。在資本化期間內(nèi)，每一會計期間的利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發(fā)生的利息金額。 在稅務處理上，根據(jù)《實施條例》第三十八條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出 ，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條規(guī)定，企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。 《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅 [20xx]121號）規(guī)定：第一、在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息 支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：金融企業(yè)，為 5： 1；其他企業(yè)，為 2： 1。第二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。第三、企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實際支付給關聯(lián)方的利息支出，應按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一律按本通知第一條有關其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。第四、 企業(yè)自關聯(lián)方取得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。 《國家稅務總局關于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除問題的通知》（國稅函 [20xx]777號）規(guī)定：一、企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關聯(lián)關系的自然人借款的利息支出，應根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱稅法）第四十六條及《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅 [20xx]121 號）規(guī)定的條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。二、企業(yè)向除第一條規(guī)定以外的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出 ，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，根據(jù)稅法第八條和稅法實施條例第二十七條規(guī)定，準予扣除。（一）企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；（二）企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。 《國家稅務總局關于企業(yè)投資者