【文章內(nèi)容簡介】 。四、暫時性差異暫時性差異是指資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生的差額。因資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎不同，產(chǎn)生了在未來收回資產(chǎn)或清償負債的期間內(nèi)，應納所得額增加或減少并導致未來期間應交所得稅增加或減少的情況，形成企業(yè)的資產(chǎn)和負債，在有關(guān)暫時性差異發(fā)生當期，符合確認條件的情況下，應當確認相關(guān)的遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)。根據(jù)暫時性差異對未來期間應納稅所得額的影響，分為應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異=遞延所得稅負債[white3]和可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異=遞延所得稅資產(chǎn)[white4]。除因應資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生的暫時性差異以外，按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，也是同可抵扣暫時性差異處理。（一）應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異，即在未來期間不考慮該事項影響的應納稅所得額的基礎上，由于該暫時性差異的轉(zhuǎn)回，會進一步增加轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額和應交所得稅金額，在其產(chǎn)生當期應當確認相關(guān)的遞延所得稅負債。應納稅暫時性差異通常產(chǎn)生于以下情況：1．資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎。資產(chǎn)的賬面價值代表的是企業(yè)在持續(xù)使用或最終出售該項資產(chǎn)時將取得的經(jīng)濟利益的總額，而計稅基礎代表的是資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的總金額。資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎，該項資產(chǎn)未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要交稅，產(chǎn)生應納稅暫時性差異。例如，一項無形資產(chǎn)賬面價值為500萬元，計稅基礎如為375萬元，兩者之間的差額會造成未來期間應納稅所得額和應交所得稅的增加，在其產(chǎn)生當期，應確認相關(guān)的遞延所得稅負債。2．負債的賬面價值小于其計稅基礎。負債的賬面價值為企業(yè)預計在未來期間清償該項負債時的經(jīng)濟利益流出，而其計稅基礎代表的是賬面價值在扣除稅法規(guī)定未來期間允許稅前扣除的金額之后的差額。負債的賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生的暫時性差異，實質(zhì)上是稅法規(guī)定就該項負債在未來期間可以稅前扣除的金額（即與該項負債相關(guān)的費用支出在未來期間可予稅前扣除的金額）。負債的賬面價值小于其計稅基礎，則意味著就該項負債在未來期間可以稅前抵扣的金額為負數(shù)，即應在未來期間應納稅所得額的基礎上調(diào)增，增加應納稅所得額和應交所得稅金額，產(chǎn)生應納稅暫時性差異，應確認相關(guān)的遞延所得稅負債。（二）可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應納稅所得額，減少未來期間的應交所得稅。在可抵扣暫時性差異產(chǎn)生當期，符合確認條件時，應當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)?？傻挚蹠簳r性差異一般產(chǎn)生于以下情況：1．資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎，意味著資產(chǎn)在未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟利益少，按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，兩者之間的差額可以減少企業(yè)在未來期間的應納稅所得額并減少應交所得稅，符合有關(guān)條件時，應當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例如，一項資產(chǎn)的賬面價值為500萬元，計稅基礎為650萬元，則企業(yè)在未來期間就該項資產(chǎn)可以在其自身取得經(jīng)濟利益的基礎上多扣除150萬元，未來期間應納稅所得額會減少，應交所得稅也會減少，形成可抵扣暫時性差異。2．負債的賬面價值大于其計稅基礎，負債產(chǎn)生的暫時性差異實質(zhì)上是稅法規(guī)定就該項負債可以在未來期間稅前扣除的金額。即：負債產(chǎn)生的暫時性差異=賬面價值計稅基礎 ＝賬面價值（賬面價值未來期間計稅時按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額） =未來期間計稅時按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額負債的賬面價值大于其計稅基礎，意味著未來期間按照稅法規(guī)定與負債相關(guān)的全部或部分支出可以自未來應稅經(jīng)濟利益中扣除，減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅。符合有關(guān)確認條件時，應確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。（三）特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異1．未作為資產(chǎn)、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異。某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負債確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎的，其賬面價值零與計稅基礎之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。如企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除另有規(guī)定外，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該類費用在發(fā)生時按照會計準則規(guī)定即計入當期損益，不形成資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎，兩者之間的差異也形成暫時性差異?！纠?914】 A公司在207年發(fā)生了2 000萬元廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入15%的部分允許當期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司207年實現(xiàn)銷售收入10 000萬元。該廣告費支出因按照會計準則規(guī)定在發(fā)生時已計入當期損益，不體現(xiàn)為期末資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)，如果將其視為資產(chǎn)，其賬面價值為0。因按照稅法規(guī)定，該類支出稅前列支有一定的標準限制，根據(jù)當期A公司銷售收入15%計算，當期可予稅前扣除1 500（10 00015%）萬元，當期未予稅前扣除的500萬元可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，其計稅基礎為500萬元。該項資產(chǎn)的賬面價值0與其計稅基礎500萬元之間產(chǎn)生了500萬元的暫時性差異，該暫時性差異在未來期間可減少企業(yè)的應納稅所得額，為可抵扣暫時性差異，符合確認條件時，應確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎不同產(chǎn)生的，但與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來期間的應交所得稅，會計處理上視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)?！纠?9—15】 甲公司于207年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2 000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應納稅所得額。該公司預計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額彌補該虧損。分析：該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。第三節(jié)　遞延所得稅負債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認企業(yè)在計算確定了應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異后，應當按照所得稅會計準則規(guī)定的原則確認相關(guān)的遞延所得稅負債以及遞延所得稅資產(chǎn)。一、遞延所得稅負債的確認和計量（一）遞延所得稅負債的確認企業(yè)在確認因應納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債時，應遵循以下原則：1．除所得稅準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于所有的應納稅暫時性差異均應確認相關(guān)的遞延所得稅負債。除與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負債相關(guān)的以外，在確認遞延所得稅負債的同時，應增加利潤表中的所得稅費用。【例19—16】 A企業(yè)于207年12月6日購入某項環(huán)保設備，取得成本為500萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，使用年限為10年，凈殘值為零，因該資產(chǎn)常年處于強震動狀態(tài)，計稅時按雙倍余額遞減法計提折舊，使用年限及凈殘值與會計相同。A企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。假定該企業(yè)不存在其他會計與稅收處理的差異。分析：207年資產(chǎn)負債表日，該項固定資產(chǎn)按照會計規(guī)定計提的折舊額為50萬元，計稅時允許扣除的折舊額為100萬元，則該固定資產(chǎn)的賬面價值450萬元與其計稅基礎400萬元的差額構(gòu)成應納稅暫時性差異，企業(yè)應確認相關(guān)的遞延所得稅負債?！纠?9—17】 甲公司于201年12月底購入一臺機器設備，成本為525 000元，預計使用年限為6年，預計凈殘值為零。會計上按直線法計提折舊，因該設備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法年數(shù)總和法又稱折舊年限積數(shù)法或級數(shù)遞減法。它是將固定資產(chǎn)的原值減去殘值后的凈額乘以一個逐年遞減的分數(shù)計算確定固定資產(chǎn)折舊額的一種方法。逐年遞減分數(shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用的年數(shù)；分母代表使用年數(shù)的逐年數(shù)字之總和，假定使用年限為 n年，分母即為1＋2＋3＋……＋n＝n(n＋1)247。2，其折舊的計算公式如下： 年折舊率＝ （折舊年限－已使用年數(shù)）/[折舊年限（折舊年限＋1）247。2 ]100%；年折舊額＝（固定資產(chǎn)原值－預計殘值）年折舊率[white5]計提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同。本例中假定該公司各會計期間均未對固定資產(chǎn)計提減值準備，除該項固定資產(chǎn)產(chǎn)生的會計與稅收之間的差異外，不存在其他會計與稅收的差異。該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎不同應予確認的遞延所得稅情況如表19—1所示：表19—1　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 單位：元202年203年204年205年206年　207年實際成本525 000525 000525 000525 000525 000525 000累計會計折舊87 500175 000262 500350 000437 500525 000賬面價值437 500350 000262 500175 00087 5000累計計稅折舊150 000275 000375 000450 000500 000525 000計稅基礎375 000250 000150 00075 00025 0000暫時性差異62 500100 000112 500100 00062 5000適用稅率25%25%25%25%25%25%遞延所得稅負債余額15 62525 00028 12525 00015 6250分析：該項固定資產(chǎn)各年度賬面價值與計稅基礎確定如下：（1）202年資產(chǎn)負債表日：賬面價值=實際成本會計折舊=525 00087 500=437 500（元）計稅基礎=實際成本稅前扣除的折舊額=525 000150 000　　 =375 000（元）因賬面價值437 500大于其計稅基礎375 000，兩者之間產(chǎn)生的62 500元差異會增加未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，屬于應納稅暫時性差異，應確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債（62 50025%）15 625元，賬務處理如下：借：所得稅費用　　　　　 15 625　　貸：遞延所得稅負債 　　　 15 625（2）203年資產(chǎn)負債表日：賬面價值=525 00087 50087 500=350 000（元）計稅基礎=實際成本累計已稅前扣除的折舊額　　 =525 000275 000=250 000（元）因資產(chǎn)的賬面價值350 000大于其計稅基礎100 000，兩者之間的差異為應納稅暫時性差異，應確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債25 000（350000250000）25%[white6]元，但遞延所得稅負債的期初余額為15 625元，當期應進一步確認遞延所得稅負債9 375元，賬務處理如下：借：所得稅費用　　　　　 9 375　　貸：遞延所得稅負債　　　　 9 375（3）204年資產(chǎn)負債表日：賬面價值=525 000262 500=262 500（元）