【文章內(nèi)容簡介】 應(yīng)納稅所得額時還須另行考慮。第二，債務(wù)人的賬務(wù)處理： 將來應(yīng)付金額金額小于重組前應(yīng)付賬款賬面價值的，應(yīng)減記至未來應(yīng)付額，將減記金額作為資本公積。借：應(yīng)付賬款——XX公司 貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 資本公積支付時：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 貸：銀行存款 按第6號令第七條的規(guī)定，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額確認為當(dāng)期債務(wù)重組所得。附或有條件的債務(wù)重組：債務(wù)重組協(xié)議中附有或有支出條件的重組協(xié)議。這里的或有支出是指依未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的支出。（1）債務(wù)人的賬務(wù)處理A、債務(wù)人將或有支出包含在將來應(yīng)付金額中，債務(wù)重組后的賬面余額即為將來應(yīng)付金額；B、重組債務(wù)前的賬面余額大于含或有支出的將來應(yīng)付金額部分，計入“資本公積”；C、在或有支出發(fā)生時，作為減少債務(wù)的賬面余額；D、未發(fā)生的或有支出作為結(jié)清債務(wù)當(dāng)期的資本公積。（2）債權(quán)人的會計賬務(wù)處理A、或有收益不應(yīng)包含在債權(quán)人的將來應(yīng)收金額中B、實現(xiàn)的或有收益直接計入當(dāng)期營業(yè)外收入。 根據(jù)稅前扣除辦法規(guī)定的稅務(wù)扣除原則——確定性原則的規(guī)定，無論是或有支出還是或有收益的稅法上均屬于非確定性項目，故稅法上均不予以確認。因此應(yīng)按第6號令第七條的規(guī)定，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本減記至將來應(yīng)付金額（不包括或有支出），減記的金額確認為當(dāng)期債務(wù)重組所得；同時債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)的計稅成本減記至將來的應(yīng)收金額（本身就不包括或有收益），減記的金額確認為當(dāng)期的債務(wù)重組損失。（五）以混合重組方式 混合重組方式，是指以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債權(quán)轉(zhuǎn)為資本和修改其他債務(wù)條件等方式組合清償債務(wù)。具體包括以下幾種：以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)兩種方式組合清償某項債務(wù)。（1）債務(wù)人：先以支付的現(xiàn)金沖減重組債務(wù)的賬面價值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的原則進行處理。（2）債權(quán)人：先以收到現(xiàn)金沖減重組債權(quán)的賬面價值，再按以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的原則進行處理。以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)資本方式的組合清償某項債務(wù)。（1）債務(wù)人：應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，再按債務(wù)轉(zhuǎn)資本的原則處理。（2）債權(quán)人：應(yīng)先以收到的現(xiàn)金沖減重組債權(quán)的賬面價值，再分別按受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)和股權(quán)的公允價值占其公允價值總額的比例，對重組債權(quán)的賬面價值減去收到的現(xiàn)金后的余額進行分配，以確定非現(xiàn)金資產(chǎn)、股權(quán)的入賬價值。 若涉及多項非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)在按上款規(guī)定計算確定的各自入賬價值范圍內(nèi)，就非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價值相應(yīng)比例確定各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值。以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)資本方式的組合清償某項債務(wù)的一部分，并對該項債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組的。（1）債務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值、債權(quán)人享有的股權(quán)的賬面價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，再按修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組應(yīng)遵循的原則處理。（2）債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價值減去收到的現(xiàn)金后的余額，先按上述第二條的規(guī)定進行處理，再按修改其他債務(wù)條件進行的原則進行賬務(wù)處理。 若債務(wù)重組協(xié)議本身已經(jīng)明確規(guī)定了非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)等的清償債務(wù)金額或比例時，就應(yīng)按協(xié)議規(guī)定進行賬務(wù)處理。對于混合債務(wù)重組其具體稅務(wù)處理原則分別就單項處理，只是須注意其順序即可。五、對關(guān)聯(lián)方之間進行債務(wù)重組的特殊考慮 從準則來看，并不考慮債務(wù)重組過程中債務(wù)人和債權(quán)人的特殊身份，但按第6號令第九條的規(guī)定，在稅務(wù)處理上須對在債務(wù)重組過程中債務(wù)人和債權(quán)人為關(guān)聯(lián)方關(guān)系時予以特殊考慮。一方面，若關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的含有一方向另一方轉(zhuǎn)移利潤的讓步條款的債務(wù)重組，有合理經(jīng)營需要，并符合經(jīng)法院裁決同意、有全體債權(quán)人同意的協(xié)議或經(jīng)批準的國有企業(yè)債轉(zhuǎn)股三個條件之一的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核準后，可視同非聯(lián)方進行處理；另一方面若不符合上述條件之一的，債權(quán)人不得確認重組損失，而應(yīng)將其視為捐贈；而債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認捐贈收入；同時若債務(wù)人是債權(quán)人股東時，債權(quán)人（即被投資企業(yè)）所作出的讓步應(yīng)推定為對股東的利潤分配，按國稅發(fā)[2000]118號文第一條第（二）項的規(guī)定進行處理，即同樣將其分解為兩筆業(yè)務(wù)處理。(作者單位：寧波正源管理咨詢有限公司)相關(guān)鏈接：企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法國家稅務(wù)總局令第6號第一條為加強對企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)的所得稅管理，防止稅收流失，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，制定本辦法?！　〉诙l本辦法所稱債務(wù)重組是指債權(quán)人（企業(yè)）與債務(wù)人（企業(yè)）之間發(fā)生的涉及債務(wù)條件修改的所有事項?！　〉谌龡l債務(wù)重組包括以下方式：　?。ㄒ唬┮缘陀趥鶆?wù)計稅成本的現(xiàn)金清償債務(wù)；　?。ǘ┮苑乾F(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)；　　（三）債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本，包括國有企業(yè)債轉(zhuǎn)股；　?。ㄋ模┬薷钠渌麄鶆?wù)條件，如延長債務(wù)償還期限、延長債務(wù)償還期限并加收利息、延長債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等；　?。ㄎ澹┮陨鲜鰞煞N或者兩種以上方式組合進行的混合重組?！　〉谒臈l債務(wù)人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）；債權(quán)人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等?！　〉谖鍡l在以債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本方式進行的債務(wù)重組中，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值的差額，確認為債務(wù)重組所得，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得；債權(quán)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將享有的股權(quán)的公允價值確認為該項投資的計稅成本?！　〉诹鶙l債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費）的差額，確認為債務(wù)重組所得，計入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得?！　〉谄邨l以修改其他債務(wù)條件進行債務(wù)重組的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本減記至將來應(yīng)付金額，減記的金額確認為當(dāng)期的債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)的計稅成本減記至將來的應(yīng)收金額，減記的金額確認為當(dāng)期的債務(wù)重組損失?！　〉诎藯l企業(yè)在債務(wù)重組業(yè)務(wù)中因以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債或因債權(quán)人的讓步而確認的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或債務(wù)重組所得，如果數(shù)額較大，一次性納稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核準，可以在不超過5個納稅年度的期間內(nèi)均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額?！　〉诰艞l關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的含有一方向另一方轉(zhuǎn)移利潤的讓步條款的債務(wù)重組，有合理的經(jīng)營需要，并符合以下條件之一的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核準，可以分別按照本辦法第四條至第八條的規(guī)定處理：　　（一）經(jīng)法院裁決同意的；（二）有全體債權(quán)人同意的協(xié)議；　?。ㄈ┙?jīng)批準的國有企業(yè)債轉(zhuǎn)股?！　〉谑畻l不符合本辦法第九條規(guī)定條件的關(guān)聯(lián)方之間的含有讓步條款的債務(wù)重組，原則上債權(quán)人不得確認重組損失，而應(yīng)當(dāng)視為捐贈，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)確認捐贈收入；如果債務(wù)人是債權(quán)人的股東，債權(quán)人所作的讓步應(yīng)當(dāng)推定為企業(yè)對股東的分配，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)【2000】118號）第一條第（二）項的規(guī)定處理?！　〉谑粭l本辦法所稱公允價值是指獨立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來的公平成交價值。　　第十二條本辦法自2003年3月1日起施行。企業(yè)所得稅稅前扣除辦法國稅發(fā)［2000］84號第一章 總則第一條 根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》及其實施細則（以下簡稱“條例”、“細則”）的規(guī)定精神，制定本辦法。第二條 條例第四條規(guī)定納稅人每一納稅年度的收入總額減去準予扣除項目后的余額為應(yīng)納稅所得額。準予扣除項目是納稅人每一納稅年度發(fā)生的與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的所有必要和正常的成本、費用、稅金和損失。第三條 納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關(guān)支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù)；合法是指符合國家稅收規(guī)定。其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準。第四條 除稅收法規(guī)另有規(guī)定者外，稅前扣除的確認一般應(yīng)遵循以下原則：權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。即納稅人應(yīng)在費用發(fā)生時而不是實際支付時確認扣除。配比原則。即納稅人發(fā)生的費用應(yīng)在費用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除。納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。相關(guān)性原則。即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與取得應(yīng)稅收入相關(guān)。確定性原則。即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。合理性原則。即納稅人可扣除費用的計算和分配方法應(yīng)符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。第五條 納稅人發(fā)生的費用支出必須嚴格區(qū)分經(jīng)營性支出和資本性支出。資本性支出不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除，必須按稅收法規(guī)規(guī)定分期折舊、攤銷或計入有關(guān)投資的成本。第六條 除條例第七條的規(guī)定以外，在計算應(yīng)納稅所得額時，下列支出也不得扣除：賄賂等非法支出；因違反法律、行政法規(guī)而交付的罰款、罰金、滯納金：存貨跌價準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金、風(fēng)險準備基金（包括投資風(fēng)險準備基金），以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準備金之外的任何形式的準備金；稅收法規(guī)有具體扣除范圍和標準（比例或金額），實際發(fā)生的費用超過或高于法定范圍和標準的部分。第六條 納稅人的存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和投資等各項資本成本的確定應(yīng)遵循歷史成本原則。納稅人發(fā)生合并、分立和資本結(jié)構(gòu)調(diào)整等改組活動，有關(guān)資產(chǎn)隱含的增值或損失在稅收上已確認實現(xiàn)的，可按經(jīng)評佑確認后的價值確定有關(guān)資產(chǎn)的成本。第二章 成本和費用第八條 成本是納稅人銷售商品（產(chǎn)品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資等）、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（包括技術(shù)轉(zhuǎn)讓）的成本。第九條 納稅人必須將經(jīng)營活動中發(fā)生的成本合理劃分為直接成本和間接成本。直接成本是可直接計入有關(guān)成本計算對象或勞務(wù)的經(jīng)營成本中的直接材料，直接人工等。間接成本是指多個部門為同一成本對象提供服務(wù)的共同成本，或者同一種投入可以制造、提供兩種或兩科以上的產(chǎn)品或勞務(wù)的聯(lián)合成本。直接成本可根據(jù)有關(guān)會計憑證、記錄直接計入有關(guān)成本計算對象或勞務(wù)的經(jīng)營成本中。間接成本必須根據(jù)與成本計算對象之間的因果關(guān)系、成本計算對象的產(chǎn)量等，以合理的方法分配計入有關(guān)成本計算對象中。第十條 納稅人的各種存貨應(yīng)以取得時的實際成本計價。納稅人外購存貨的實際成本包括購貨價格、購貨費用和稅金。計入存貨成本的稅金是指購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費稅、關(guān)稅、資源稅和不能從銷項稅額中抵扣的增值放進項稅額。納稅人自制存貨的成本包括制造費用等間接費用。第十一條 納稅人各項存貨的發(fā)出或領(lǐng)用的成本計價方法，可以采用個別計價法、先進先出法、加權(quán)平均法、移動平均法、