【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 此，對(duì)購(gòu)入的毛坯辦公樓進(jìn)行裝修是為達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)的支出，應(yīng)當(dāng)和原購(gòu)入毛坯辦公樓價(jià)款一并作為該辦公樓價(jià)款轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的價(jià)值。但如果原購(gòu)入毛坯辦公樓具備使用條件，裝修支出并不能增加其使用效能或延長(zhǎng)其使用壽命，則不符合后續(xù)支出資本化的條件，應(yīng)予計(jì)入發(fā)生期間的損益處理。 [案例 10](P163) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司 2021年會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn)地方政府為了支持華興公司發(fā)展 ， 在華興公司受讓土地時(shí)給予一定比例的折扣 (優(yōu)惠 )， 土地原價(jià) 24萬(wàn)元 ， 折扣 5萬(wàn)元 ， 華興公司分兩次支付 190萬(wàn)元出讓金 ， 土地出讓合同中明確該等土地的單價(jià) 、 折扣 、凈值等數(shù)額 ， 并承諾該等折扣歸企業(yè)所有 ， 土地管理部門(mén)不再享有。 3月 8日華興公司支付 理： 借：無(wú)形資產(chǎn) —— 土地使用權(quán) 240000 貸：銀行存款 95000 其他應(yīng)付款 95000 資本公積 50000 [分析 ] 在實(shí)務(wù)工作中，土地出讓金往往不是一次性支付，如果土地出讓金未支付完畢，土地使用權(quán)證已經(jīng)取得，這時(shí)，實(shí)際上土地使用年限已經(jīng)確定，尚未支付的土地出讓金可以理解為欠付款， 因此 ， 可按土地使用權(quán)總價(jià)金額借記 “ 無(wú)形資產(chǎn) ” 科目 ， 總價(jià)與已支付的土地出讓金之間的差額部分貸記 “ 其他應(yīng)付款 ” 科目 。 同時(shí) ，土地成本按土地使用證上的使用期限作分期攤銷(xiāo) 。 此外 ， 如果地方政府為了支持企業(yè)發(fā)展 ， 在企業(yè)受讓土地時(shí)給予一定比例的折扣 (優(yōu)惠 )。 對(duì)這部分折扣如何處理 ， 一是將它視作土地管理部門(mén) (包括土地儲(chǔ)備中心 )給予企業(yè)的一種捐贈(zèng) ， 列作資本公積 。 作此會(huì)計(jì)處理的前提就是在土地出讓合同中明確該等土地的單價(jià) 、 折扣 、 凈值等數(shù)額 ， 并承諾該等折扣歸企業(yè)所有 ， 土地管理部門(mén)不再享有 ， 以土地原值借記 “ 無(wú)形資產(chǎn) —— 土地使用權(quán) ” 科目 ， 并以實(shí)際付款數(shù)額 ，貸記 “ 銀行存款 ” 科目 ， 以?xún)烧卟铑~ (折扣 )貸記 “ 資本公積 — 接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備 ” 科目 。 該案例就是按照這種方法處理 ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)此予以確認(rèn) 。 二是將它視作一般交易中的銷(xiāo)售折讓 。土地使用權(quán)按實(shí)際支付金額入賬 ， 不產(chǎn)生資本公積 。 作此會(huì)計(jì)處理的前提是在土地出讓合同中并沒(méi)有明確土地原值 、 折扣 、 凈值等數(shù)字和土地管理部門(mén)的書(shū)面承諾 ， 只列了折扣后的數(shù)額 。 [案例 11](P180) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興酒店 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn) 2021年“ 其他業(yè)務(wù)收入 ” 項(xiàng)目中列入 廳承包收入 80萬(wàn)元 、 服務(wù)單位承包收入 30萬(wàn)元 。 注冊(cè)會(huì)計(jì)師查驗(yàn)有關(guān)會(huì)計(jì)憑證的會(huì)計(jì)處理以及向被審計(jì)單位詢(xún)問(wèn) ， 上述兩項(xiàng)承包收入的確認(rèn)和計(jì)量是依據(jù)發(fā)包方和承包方所簽定的 “ 承包合同 ” 。 但經(jīng)查閱合同原文有以下條款： (發(fā)包方 ， 甲方 )與 廳的單位 （ 承包方 ， 乙方 ） 簽定承包合同的第三條規(guī)定： “ 承包經(jīng)營(yíng)期間乙方每月應(yīng)向甲方交納承包費(fèi)用 12萬(wàn)元 ， …… 具體付款方式按季度分期支付 ， 即乙方必須于每季度的 5日之前交納下個(gè)季度的承包經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 。 …… ” (發(fā)包方 ， 甲方 )與 服務(wù)單位的單位 （ 承包方 ， 乙方） 簽定的承包合同第三條規(guī)定： “ 乙方每年向甲方交租賃費(fèi) 30萬(wàn)元， 每三個(gè)月交付一次 。 租金采取預(yù)付形式 ， 本協(xié)議簽定后即日交付第一期租金 ， 以后各期均提前五日足額交付 ， 否則按違約處罰…… ” 但該兩項(xiàng)承包事項(xiàng) ， 2021年度華興公司沒(méi)有收到交來(lái)的承包費(fèi) ，卻一直通過(guò) “ 借：應(yīng)收賬款 ， 貸：其他業(yè)務(wù)收入 —— 承包收入 ” 全額確認(rèn)承包收入 。 [分析 ] 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 — 收入 》 第 16條規(guī)定： “ 利息和使用費(fèi)收入，應(yīng)按下列方法分別確定： …… ⑵ 使用費(fèi)收入應(yīng)按有關(guān)合同或協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時(shí)間和方式計(jì)算確定。 ” 該案例中，按照雙方簽定的承包合同的條款，承包單位既然未履行合同有關(guān)的條款，未足額按時(shí)向華興酒店支付應(yīng)交的使用費(fèi)用，華興酒店既應(yīng)考慮按照 “ 權(quán)責(zé)發(fā)生制 ” 的原則確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，但也應(yīng)注意 《 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 》 第十一條會(huì)計(jì)核算原則中規(guī)定 “ （二）企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。 ” 、 “ （十二）企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益、少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用但不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。 ” 據(jù)此，由于該兩個(gè)承包方均多期未按合同規(guī)定交納應(yīng)交的承 包費(fèi)用 ， 計(jì)入 “ 應(yīng)收賬款 ” 的數(shù)額是否能夠全額收回存在著很大的風(fēng)險(xiǎn) ， 被審計(jì)單位應(yīng)要求索取承包方償還上述欠款時(shí)間具有法律保障的承諾文書(shū) ， 否則不能予以確認(rèn)收入 。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照 《 會(huì)計(jì)法 》 第二十六條 “公司、企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算不得有下列行為：㈠隨意改變資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)或者計(jì)量方法，虛列、多列、不列或者少列資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益；㈡虛列或者隱瞞收入，推遲或者提前確認(rèn)收入；㈢隨意改變費(fèi)用、成本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)或者計(jì)量方法，虛列、多列、不列或者少列費(fèi)用、成本；㈣隨意調(diào)整利潤(rùn)的計(jì)算、分配方法，編造虛假利潤(rùn)或者隱瞞利潤(rùn)；（四）違反國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的其他行為 ” 的規(guī)定，從以上四個(gè)方面關(guān)注被審計(jì)單位虛構(gòu)交易的行為。 [案例 12](P211212) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn) 2021年 4月 8日華興公司為精美公司借款 604萬(wàn)元擔(dān)保已一審缺席判決公司應(yīng)承擔(dān)連帶擔(dān)保責(zé)任 。 但華興公司新一屆董事會(huì) （ 2021年 6月?lián)Q屆 ）懷疑此擔(dān)保事項(xiàng)的真實(shí)性 ， 已經(jīng)提交公安局進(jìn)行調(diào)查 ， 發(fā)現(xiàn)： 604萬(wàn)元借款擔(dān)保的保證合同 、 展期還款協(xié)議書(shū)和借款核報(bào)書(shū)送至 **市公安局和國(guó)家公安部物證鑒定中心檢驗(yàn) ， 發(fā)現(xiàn)擔(dān)保原始文件上的公司印章不是公司所持有的印章所蓋印 ， 擔(dān)保原始文件上的公司法人代表人簽名與公司提供的法人代表人簽名樣本相比較 ， 不是同一人所簽 。 2． “ 華興公司董事會(huì)關(guān)于為精美公司提供借款擔(dān)保 ” 的董事會(huì)決議經(jīng)公安局詢(xún)證原公司董事會(huì) 7名董事的簽名除 “ 李明 ” 一人外 （李明為華興公司第一大股東 ， 為精美公司董事長(zhǎng) ） 其余六人均未在上述擔(dān)保決議中簽字 。 3.**公安局就印章一事對(duì)李明和華興公司原法定代表人李詳進(jìn)行詢(xún)證后獲知：華興公司與精美公司均持有對(duì)方公司的法人印章。 基于以上事實(shí) ， 華興公司在咨詢(xún)有關(guān)律師后認(rèn)為 ， 上述擔(dān)保行為實(shí)際不成立 。 理由有： ； 原法人代表雖知悉此事 ， 但董事會(huì)其他多數(shù)成員并不知悉 。 公司已經(jīng)于 2021年 12月 26日向法院申訴 ， 法院已經(jīng)受理 。 公司經(jīng)咨詢(xún)相關(guān)律師及其它法律界人士 ， 認(rèn)為該案件可能勝訴 ， 在這種情況下 ， 華興公司不將上述應(yīng)承擔(dān)連帶擔(dān)保責(zé)任的借款及利息金額確認(rèn)為當(dāng)期損失 ， 而只需在年報(bào)中對(duì)該情況予以詳細(xì)披露 。 [分析 ] 該案例是訴訟事項(xiàng)套訴訟事項(xiàng)，比較復(fù)雜。但再?gòu)?fù)雜的訴訟事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序查證清楚，并根據(jù)被審計(jì)單位的處理確定審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，訴訟事項(xiàng)對(duì)審計(jì)的影響見(jiàn)表 2所示，該案例屬于被審計(jì)單位已經(jīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表中充分、適當(dāng)披露了訴訟事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。 [案例 13] 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩對(duì)華興公司 2021年會(huì)計(jì)報(bào)表出具了無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告 ， 其說(shuō)明事項(xiàng)為 “ 貴公司以前歷年調(diào)整調(diào)表不調(diào)賬 ， 且調(diào)整事項(xiàng)對(duì)應(yīng)關(guān)系不清 ， 重要的明細(xì)項(xiàng)目無(wú)法落實(shí) ， 我們無(wú)法確定年初數(shù)以及年初數(shù)對(duì) 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表的影響 。 ” [分析 ]該案例中由于公司以前歷年調(diào)整調(diào)表不調(diào)賬 ， 且調(diào)整事項(xiàng)對(duì)應(yīng)關(guān)系不清 ， 重要的明細(xì)項(xiàng)目無(wú)法落實(shí) ， 注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法確定年初數(shù)以及年初數(shù)對(duì) 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表的影響 ， 因此出具無(wú)法發(fā)表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告 。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，如果被審計(jì)單位對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師建議的調(diào)整事項(xiàng)，只調(diào)表不調(diào)整，會(huì)造成審計(jì)年度期初余額的賬表不符。期初余額賬表不相符事項(xiàng)產(chǎn)生的原因有四：一是由于年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)往往是在報(bào)表日后一段時(shí)間內(nèi)進(jìn)行，被審計(jì)單位一般都已結(jié)束舊賬，開(kāi)立新賬，對(duì)于審計(jì)人員建議需要調(diào)整的事項(xiàng)，被審計(jì)單位同意調(diào)整，并出具了調(diào)整后的會(huì)計(jì)報(bào)表，但忽視了相應(yīng)賬項(xiàng)的調(diào)整，造成賬表不符。二是被審計(jì)單位有意或無(wú)意錯(cuò)誤結(jié)轉(zhuǎn)期初余額。 三是由于上期的期后事項(xiàng)的存在 ， 或會(huì)計(jì)政策的變動(dòng) 。 四是在會(huì)計(jì)報(bào)表公布日后被審計(jì)單位發(fā)現(xiàn)審計(jì)年度內(nèi)仍存在嚴(yán)重錯(cuò)報(bào)影響會(huì)計(jì)報(bào)表 ， 自己悄悄修改了賬項(xiàng)處理 。 無(wú)論哪一種原因引起的期初余額賬表不符事項(xiàng) ， 都隱藏著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 。 因此 ， 審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注期初余額賬表不符的事項(xiàng) ， 追查原因 ， 記錄在相應(yīng)的審計(jì)工作底稿中 ， 判斷是否影響本年度會(huì)計(jì)報(bào)表以及如何影響 ， 并根據(jù)重要性水平 ， 決定是否在審計(jì)報(bào)告中披露 。 [案例 14](P220221) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩在對(duì)華興有限公司 2021年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)該單位長(zhǎng)期投資 — 長(zhǎng)期股權(quán)投資明細(xì)賬列明 6月 22日對(duì)大鵬科技發(fā)展有限公司增加投資 120萬(wàn)元；但在其他應(yīng)付款明細(xì)賬中也列明 6月 20日借大鵬科技發(fā)展有限公司款項(xiàng) 120萬(wàn)元。這兩個(gè)事項(xiàng)引起了李浩的警覺(jué)，為謹(jǐn)慎起見(jiàn)，李浩從查清這兩個(gè)事項(xiàng)有無(wú)內(nèi)在聯(lián)系入手，向企業(yè)索取了與此相關(guān)的資料，查閱了企業(yè)對(duì)大鵬科技發(fā)展有限公司的投資協(xié)議及向大鵬科技發(fā)展有限公司借款的協(xié)議和款項(xiàng)的劃入劃出的原始憑證、會(huì)計(jì)記錄等相關(guān)資料、手續(xù)。 經(jīng)查實(shí)后的情況是：華興有限公司 2021年 6月 5日與華宜有限公司 、華偉有限公司三方簽定了對(duì)大鵬科技發(fā)展有限公司投資 200萬(wàn)元的協(xié)議 。 其中 ， 華興有限公司投資 120萬(wàn)元 ， 占股權(quán)投資 60%， 華宜有限公司 、 華偉有限公司分別占 20%。 但華興有限公司并沒(méi)有資金 ，于是就于 6月 20日先從大鵬科技發(fā)展有限公司借款 1200萬(wàn)元 ， 然后再于 6月 23日將款項(xiàng)轉(zhuǎn)入大鵬科技發(fā)展有限公司