【正文】 藏著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，訴訟事項(xiàng)對審計(jì)的影響見表 2所示，該案例屬于被審計(jì)單位已經(jīng)在會計(jì)報(bào)表中充分、適當(dāng)披露了訴訟事項(xiàng)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見的審計(jì)報(bào)告。 2． “ 華興公司董事會關(guān)于為精美公司提供借款擔(dān)保 ” 的董事會決議經(jīng)公安局詢證原公司董事會 7名董事的簽名除 “ 李明 ” 一人外 （李明為華興公司第一大股東 ， 為精美公司董事長 ） 其余六人均未在上述擔(dān)保決議中簽字 。 租金采取預(yù)付形式 ， 本協(xié)議簽定后即日交付第一期租金 ， 以后各期均提前五日足額交付 ， 否則按違約處罰…… ” 但該兩項(xiàng)承包事項(xiàng) ， 2021年度華興公司沒有收到交來的承包費(fèi) ，卻一直通過 “ 借：應(yīng)收賬款 ， 貸：其他業(yè)務(wù)收入 —— 承包收入 ” 全額確認(rèn)承包收入 。 該案例就是按照這種方法處理 ， 注冊會計(jì)師可以對此予以確認(rèn) 。因此，對購入的毛坯辦公樓進(jìn)行裝修是為達(dá)到預(yù)定使用狀態(tài)的支出，應(yīng)當(dāng)和原購入毛坯辦公樓價(jià)款一并作為該辦公樓價(jià)款轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的價(jià)值。該案例就屬于這種需要注冊會計(jì)師關(guān)注并查證清楚的事項(xiàng)。 [案例 6](p152) 注冊會計(jì)師李浩審計(jì)華興公司 2021年度會計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn)華興公司 2021年 3月份支出 240萬元購買一別墅 ， 贈送給了王華 。 [分析 ] 《 企業(yè)會計(jì)制度 》 規(guī)定： “ 訂制軟件收入應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債日根據(jù)開發(fā)的完工程度確認(rèn)收入 ” ，據(jù)此，軟件銷售收入實(shí)現(xiàn)應(yīng)同時(shí)具備以下條件： ，并由購買方出具驗(yàn)收憑證；（如安裝、測試）已經(jīng)履行； 款或取得貨款的憑據(jù)； 。 于是 ， 基于謹(jǐn)慎的原則 ， 注冊會計(jì)師出具了保留意見的審計(jì)報(bào)告 。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中 ， 注冊會計(jì)師關(guān)注被審計(jì)單位虛增資產(chǎn) ， 一般應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面關(guān)注： ； 2.審計(jì)年度內(nèi)變動異常的資產(chǎn)； 、 重組等特殊事項(xiàng)涉及的資產(chǎn)入賬價(jià)值； 。表 1列示了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定的注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)中根據(jù)具體情況可以提供的幾種報(bào)告，注冊會計(jì)師可以根據(jù)客戶的具體情況及其委托人的真正委托目的，出具針對性的報(bào)告，這樣才能提高注冊會計(jì)師出具報(bào)告的使用效率。 ” 經(jīng)查 2021年 8月 28日會計(jì)憑證 ， 執(zhí)行法庭 S市中級人民法院已從該公司銀行存款賬戶扣索賠款268000元 ， 受會計(jì)資料的限制 ， 我們無法確認(rèn)最后的賠償金額 。 根據(jù)這些情況 ， 注冊會計(jì)師李浩決定出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告 。 經(jīng)與華興公司管理當(dāng)局溝通 ， 華興公司認(rèn)為無法表示意見的審計(jì)報(bào)告不能滿足其委托需要 ， 拒絕接受無法表示意見東審計(jì)報(bào)告 。 5． 該公司工商登記的注冊資金為 800,000元 ， 截止審計(jì)報(bào)告日 ，賬面實(shí)收資本金額 133， 445,.79元 ， 是 1993年會計(jì)制度改革對接形成的 ， 受會計(jì)資料的限制 ， 無法確認(rèn) 1989年最初設(shè)立時(shí)投資者的情況 。凡是注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)實(shí)踐的基礎(chǔ)上出具的報(bào)告，都應(yīng)當(dāng)對其出具的報(bào)告負(fù)責(zé)。 另外 ， 注冊會計(jì)師在審計(jì)中需要利用其他注冊會計(jì)師和專家的工作時(shí) ， 如果發(fā)現(xiàn)其他注冊會計(jì)師和專家的工作存在問題 ， 就不能利用其他注冊會計(jì)師和專家的工作成果來進(jìn)行判斷 ， 而應(yīng)當(dāng)積極取證來支持發(fā)表的審計(jì)意見 。 在現(xiàn)實(shí)中，一些公司往往通過其他應(yīng)收款變相抽回投資（或直接掛賬，或通過第三方掛賬）。該案例中華興有限公司在軟件開發(fā)尚未完成就將收到的開發(fā)軟件收入 200萬元全部結(jié)轉(zhuǎn)在當(dāng)期收入，違背了企業(yè)會計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)建議華興公司予以調(diào)整，如果被審計(jì)單位拒絕調(diào)整，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)視其對會計(jì)報(bào)表的影響出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。 李浩檢查相關(guān)憑證及其會計(jì)處理 ， 并詢問相關(guān)人員 ， 回答這是為了拉關(guān)系開拓業(yè)務(wù) 。 [案例 8](P161) 注冊會計(jì)師李浩在審計(jì)華興公司 2021年度會計(jì)報(bào)表時(shí) ， 發(fā)現(xiàn)2021年 7月 ， 華興公司支付購置廠區(qū)土地應(yīng)繳納的市政設(shè)施配套費(fèi)及測量費(fèi) 4849098元 ， 掛 “ 其他應(yīng)收款 —— 加泰小區(qū)工程代攤銷 ”賬 ， 由于該項(xiàng)費(fèi)用屬購置土地的附加費(fèi)用 ， 應(yīng)隨土地價(jià)款轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)核算 ， 造成應(yīng)攤銷未攤銷 （ 攤銷期為 50年 ） 。但如果原購入毛坯辦公樓具備使用條件，裝修支出并不能增加其使用效能或延長其使用壽命，則不符合后續(xù)支出資本化的條件，應(yīng)予計(jì)入發(fā)生期間的損益處理。 二是將它視作一般交易中的銷售折讓 。 [分析 ] 《 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則 — 收入 》 第 16條規(guī)定： “ 利息和使用費(fèi)收入，應(yīng)按下列方法分別確定： …… ⑵ 使用費(fèi)收入應(yīng)按有關(guān)合同或協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時(shí)間和方式計(jì)算確定。 3.**公安局就印章一事對李明和華興公司原法定代表人李詳進(jìn)行詢證后獲知：華興公司與精美公司均持有對方公司的法人印章。 [案例 13] 注冊會計(jì)師李浩對華興公司 2021年會計(jì)報(bào)表出具了無法表示意見的審計(jì)報(bào)告 ， 其說明事項(xiàng)為 “ 貴公司以前歷年調(diào)整調(diào)表不調(diào)賬 ， 且調(diào)整事項(xiàng)對應(yīng)關(guān)系不清 ， 重要的明細(xì)項(xiàng)目無法落實(shí) ， 我們無法確定年初數(shù)以及年初數(shù)對 2021年度會計(jì)報(bào)表的影響 。 因此 ， 審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注期初余額賬表不符的事項(xiàng) ， 追查原因 ， 記錄在相應(yīng)的審計(jì)工作底稿中 ， 判斷是否影響本年度會計(jì)報(bào)表以及如何影響 ， 并根據(jù)重要性水平 ， 決定是否在審計(jì)報(bào)告中披露 。 ， 但需要把此事項(xiàng)以適當(dāng)?shù)男问脚冻鰜?。 其基本特征是：企業(yè)與某些特殊領(lǐng)域的單位進(jìn)行項(xiàng)目合作 ， 以提供中長期資金為條件 ， 取得該項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)收益的優(yōu)先享有權(quán)；企業(yè)對合作項(xiàng)目不具有資產(chǎn)所有權(quán) ， 不承擔(dān)該項(xiàng)目的盈虧責(zé)任；合作期間企業(yè)有權(quán)參與合作項(xiàng)目的運(yùn)營與管理 ， 企業(yè)憑項(xiàng)目優(yōu)先收益權(quán)按照合同的約定取得合作項(xiàng)目的收益 ， 項(xiàng)目優(yōu)先收益權(quán)隨合作期滿而消失；合作項(xiàng)目由合作單位自行單獨(dú)核算盈虧 ， 與企業(yè)無關(guān) 。公益金的使用范圍是用于集體福利設(shè)施的支出，上述 “ 一次性補(bǔ)償金 ” 不應(yīng)于公益金中列支。 ” [分析 ]由于違反法規(guī)事項(xiàng)可能對會計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響 ， 所以 ，在獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中明確要求注冊會計(jì)師在編制和實(shí)施審計(jì)計(jì)劃 ， 評價(jià)和報(bào)告審計(jì)結(jié)果時(shí) ， 應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎 ， 充分關(guān)注可能對會計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的違反法規(guī)行為 。 注冊會計(jì)師在與華興公司交換意見時(shí)提出企業(yè)之間拆借資金違反了 《 民法通則 》 應(yīng)予糾正 。 [分析 ] 該案例中華興公司將歷年形成的賬外財(cái)產(chǎn)歸入賬內(nèi)核算，是在糾正違法行為，但其價(jià)值由于是華興公司存續(xù)期發(fā)生的，沒有涉及產(chǎn)權(quán)變動，不應(yīng)當(dāng)評估入賬；華興公司把賬外財(cái)產(chǎn)歸入賬內(nèi)核算，應(yīng)當(dāng)根據(jù)清查的賬外財(cái)產(chǎn)數(shù)量、價(jià)值明細(xì)表按照盤盈資產(chǎn)調(diào)整以前年度損益，而不應(yīng)作為其主管部門的投資增加企業(yè)的凈資產(chǎn)。 [分析 ]在審計(jì)實(shí)務(wù)中 ， 利用其他注冊會計(jì)師工作對審計(jì)的影響如表 4如果其他注冊會計(jì)師出具了帶說明段的審計(jì)報(bào)告 ， 主審注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其理由及對會計(jì)報(bào)表整體的影響程度 ， 以決定對會計(jì)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見的類型 。 [分析 ] 在審計(jì)實(shí)務(wù)中 ， 期初余額對審計(jì)的影響如表 5所示 。 出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告 如果期初余額不存在影響本期會計(jì)報(bào)表的重大錯報(bào) 。審計(jì)報(bào)告日期一般不應(yīng)早于被審計(jì)單位管理當(dāng)局確認(rèn)和簽署會計(jì)報(bào)表的日期。審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)早于被審計(jì)單位管理當(dāng)局確認(rèn)和簽署會計(jì)報(bào)表的日期。 [案例 24](P273) 李浩擔(dān)任 2021年華興公司的會計(jì)報(bào)表審計(jì)的項(xiàng)目經(jīng)理 ， 2021年 3月2日外勤工作結(jié)束 。 該案例中 ， 注冊會計(jì)師在保留意見的審計(jì)報(bào)告中披露 “ 華興公司在 2021年度對機(jī)器設(shè)備進(jìn)行了重大改良 ， 未予資本化 。我們獲取了該公司由其他會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的 2021年度會計(jì)報(bào)表。 李浩在檢查抵押貸款的相關(guān)合同 、 協(xié)議及其會計(jì)處理時(shí) ， 發(fā)現(xiàn)華興公司 2021年 1月又把其分公司拖拉機(jī)廠的國有土地使用權(quán) （ ， 聯(lián)合廠房建造其上 ） 經(jīng)評估后抵押給工商銀行貸款 100萬元 。 注冊會計(jì)師對此發(fā)表了保留意見的審計(jì)報(bào)告 。 在現(xiàn)實(shí)中 ，注冊會計(jì)師在會計(jì)報(bào)表審計(jì)中對被審計(jì)單位違反法規(guī)行為的責(zé)任與社會公眾 （ 包括監(jiān)管部門 ） 的期望存在很大差距 ， 為縮小這一差距 ，固然需要社會公眾 （ 包括監(jiān)管部門 ） 對注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)特征和責(zé)任的進(jìn)一步了解和理解 ， 更需要注冊會計(jì)師通過謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè) ， 充分披露和揭示出所有影響會計(jì)報(bào)表的重大違反法規(guī)事項(xiàng) ， 來釋放或減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 。 注冊會計(jì)師向張方詢問 ， 張方說這是代華興公司購買原材料的款項(xiàng) ， 但提供不出來任何合同和憑證 ， 注冊會計(jì)師對此發(fā)表了保留意見的審計(jì)報(bào)告 ， 說明段中披露： “ 貴公司會計(jì)報(bào)表中的 ‘其他應(yīng)收款 ’ 顯示 ， 應(yīng)收業(yè)主張方的款項(xiàng) 34萬元 ， 占張方認(rèn)繳資本的 30%， 且沒有證據(jù)表明該款項(xiàng)系正常購銷業(yè)務(wù)形成 。 對此 ， 財(cái)政部2021年 8月 3日印發(fā)了財(cái)企 ［ 2021］ 164號文件通知 ， 明確規(guī)定了企業(yè)買斷項(xiàng)目優(yōu)先收益權(quán)的會計(jì)處理如下： (1)企業(yè)取得買斷項(xiàng)目優(yōu)先收益權(quán)作為無形資產(chǎn)管理 ， 按實(shí)際支付的金額計(jì)價(jià) ， 按合同約定的年限攤銷 。 [分析 ]該案例中的事項(xiàng)在現(xiàn)實(shí)生活中普遍存在 ， 注冊會計(jì)師通過從查清兩個(gè)相關(guān)事項(xiàng)或相關(guān)會計(jì)處理有無內(nèi)在聯(lián)系入手 ， 實(shí)施追加審計(jì)程序認(rèn)定事實(shí)后 ， 有時(shí)會感到更加迷茫 ， 為什么呢 ？ 因?yàn)檫@種事項(xiàng)本不應(yīng)當(dāng)發(fā)展到年度會計(jì)師審計(jì)時(shí)才提交到注冊會計(jì)師面前來判斷 ， 如果當(dāng)華興公司與大鵬科技發(fā)展有限公司之間發(fā)生借款事項(xiàng)時(shí) ， 知道該行為違反 《 民法通則 》 會受到嚴(yán)厲的處罰的 ， 也就不敢相互拆借了 。這兩個(gè)事項(xiàng)引起了李浩的警覺，為謹(jǐn)慎起見，李浩從查清這兩個(gè)事項(xiàng)有無內(nèi)在聯(lián)系入手，向企業(yè)索取了與此相關(guān)的資料，查閱了企業(yè)對大鵬科技發(fā)展有限公司的投資協(xié)議及向大鵬科技發(fā)展有限公司借款的協(xié)議和款項(xiàng)的劃入劃出的原始憑證、會計(jì)記錄等相關(guān)資料、手續(xù)。 在審計(jì)實(shí)務(wù)中，如果被審計(jì)單位對于注冊會計(jì)師建議的調(diào)整事項(xiàng)，只調(diào)表不調(diào)整，會造成審計(jì)年度期初余額的賬表不符。 理由有： ； 原法人代表雖知悉此事 ， 但董事會其他多數(shù)成員并不知悉 。 ” 、 “ （十二）企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計(jì)資產(chǎn)或收益、少計(jì)負(fù)債或費(fèi)用但不得計(jì)提秘密準(zhǔn)備。 作此會計(jì)