【文章內(nèi)容簡介】 企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水廠、文體場館、幼兒園等配套設(shè)施，按以下規(guī)定進(jìn)行處理： （一）屬于非營利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造費(fèi)用按公共配套設(shè)施費(fèi)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。 注意事項： 公共配套設(shè)施建造費(fèi)用按照公共配套設(shè)施費(fèi)處理的前提條件：產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位。 公共配套設(shè)施費(fèi)作為開發(fā)產(chǎn)品成本的組成部分，在開發(fā)產(chǎn)品銷售后，從開發(fā)產(chǎn)品銷售收入中等到補(bǔ)償。 （ 二）屬于營利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的，或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的，或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位以外其他單位的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算其成本。除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進(jìn)行處理外，其他一律按建造開發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行處理。 注意事項： 如果公共配套設(shè)施建造支出按照公共配套設(shè)施費(fèi)處理，其成本攤?cè)肓碎_發(fā)產(chǎn)品成本，隨開發(fā)產(chǎn)品的銷售，其成本轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)成本，在企業(yè)所得稅前扣除。 如果公共配套設(shè)施單獨(dú)作為成本計算對象，按照建造開發(fā)產(chǎn)品處理，在公共配套設(shè)施銷售或處置前，其成本不能在企業(yè)所得稅前扣除。 如果公共配套設(shè)施屬于企業(yè)自用，建造支出計入固定資產(chǎn)成本，在固定資產(chǎn)投入使用后以折舊費(fèi)的方式在稅前扣除。 例 32：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)，隨同開發(fā)產(chǎn)品的建造，配套建設(shè)游泳館、幼兒園各一座。其中建造游泳館發(fā)生支出 1000萬元，建設(shè)幼兒園發(fā)生支出 1200萬元。建成后游泳館移交物業(yè)管理公司（關(guān)聯(lián)企業(yè)）用于經(jīng)營，暫未明確產(chǎn)權(quán)歸屬，幼兒園無償贈與地方政府。該小區(qū)所建商品房已全部銷售完畢。 以上業(yè)務(wù)，企業(yè)的會計處理為： （ 1）發(fā)生公共配套設(shè)施建造支出時： 借：開發(fā)成本 /公共配套設(shè)施費(fèi) /游泳館 1000 借：開發(fā)成本 /公共配套設(shè)施費(fèi) /幼兒園 1200 貸：銀行存款等 2200 （ 2）開發(fā)產(chǎn)品完工后，幼兒園的建造支出作為公共配套設(shè)施費(fèi)，計入開發(fā)產(chǎn)品成本： 借：開發(fā)產(chǎn)品 /商品房 1200 貸：開發(fā)成本 /公共配套設(shè)施費(fèi) /幼兒園 1200 注意事項：如果開發(fā)產(chǎn)品未銷售，計入開發(fā)產(chǎn)品成本的公共配套設(shè)施費(fèi)不能在企業(yè)所得稅前扣除。 （ 3）開發(fā)產(chǎn)品銷售后，計入開發(fā)產(chǎn)品成本的建造幼兒園支出，隨同其他成本項目，轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)成本： 借：主營業(yè)務(wù)成本 1200 貸：開發(fā)產(chǎn)品 /商品房 1200 注意事項：開發(fā)產(chǎn)品銷售后，計入開發(fā)產(chǎn)品成本的公共配套設(shè)施費(fèi)可以在企業(yè)所得稅前扣除。 （ 4）開發(fā)產(chǎn)品完工后，游泳館成本暫時轉(zhuǎn)入開發(fā)產(chǎn)品單獨(dú)核算： 借：開發(fā)產(chǎn)品 /游泳館 1000 貸：開發(fā)成本 /公共配套設(shè)施費(fèi) /游泳館 1000 注意事項：如果游泳館產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有，將建造支出作為公共配套設(shè)施費(fèi)處理，可以在企業(yè)所得稅前扣除。 （ 5）如果游泳館產(chǎn)權(quán)最終屬于開發(fā)企業(yè)所有，將游泳館成本轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)： 借：固定資產(chǎn) /游泳館 1000 貸：開發(fā)產(chǎn)品 /游泳館 1000 （ 6）游泳館作為開發(fā)企業(yè)的固定資產(chǎn)，按期計提折舊時： 借：其他業(yè)務(wù)成本等 50 貸：累計折舊 50 注意事項：開發(fā)企業(yè)計提的游泳館折舊費(fèi)，可以按照稅法規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。 （二）建造郵電通訊、學(xué)校、醫(yī)療設(shè)施的支出（國稅發(fā) [2021]31號第十八條） 企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的郵電通訊、學(xué)校、醫(yī)療設(shè)施應(yīng)單獨(dú)核算成本，其中，由企業(yè)與國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位合資建設(shè)，完工后有償移交的，國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位給予的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償可直接抵扣該項目的建造成本，抵扣后的差額應(yīng)調(diào)整當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。 注意事項： 企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的郵電通訊、學(xué)校、醫(yī)療設(shè)施等公共配套設(shè)施，如果無償贈與地方政府的，應(yīng)當(dāng)按照第十七條的規(guī)定進(jìn)行所得稅處理。 企業(yè)與國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位合資建設(shè)，完工后有償移交的公共配套設(shè)施建造支出，企業(yè)取得的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償直接抵扣該項目的建造成本，不作為補(bǔ)貼收入核算。 作為補(bǔ)貼收入核算與沖減建造成本，對企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的影響不同。補(bǔ)貼收入對應(yīng)納稅所得額的影響是直接的，建造支出對應(yīng)納稅所得額的影響是間接的。 三、開發(fā)產(chǎn)品維修費(fèi)用的稅前扣除 國稅發(fā) [2021]31號第十五條： 企業(yè)對尚未出售的已完工開發(fā)產(chǎn)品和按照有關(guān)法律、法規(guī)或合同規(guī)定對已售開發(fā)產(chǎn)品（包括共用部位、共用設(shè)施設(shè)備）進(jìn)行日常維護(hù)、保養(yǎng)、修理等實際發(fā)生的維修費(fèi)用，準(zhǔn)予在當(dāng)期據(jù)實扣除。 注意事項： 未完工開發(fā)產(chǎn)品發(fā)生的維修費(fèi)用，計入開發(fā)成本的開發(fā)間接費(fèi)用，不能作為期間費(fèi)用在當(dāng)期扣除。 已銷開發(fā)產(chǎn)品在保修期內(nèi)發(fā)生的維修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)由扣付的施工企業(yè)的質(zhì)量保證金支付，不能作為當(dāng)期的期間費(fèi)用扣除 。 例 33：某房地產(chǎn)開發(fā)公司 2021年 6月支付開發(fā)產(chǎn)品維修費(fèi)用 400000元，其中未完工開發(fā)產(chǎn)品維修費(fèi) 100000元，已完工未銷售開發(fā)產(chǎn)品維修費(fèi) 80000元，已銷售但尚在保修期內(nèi)的開發(fā)產(chǎn)品維修費(fèi) 40000元，已銷售但超出保修期的開發(fā)產(chǎn)品維修費(fèi) 180000元。 企業(yè)當(dāng)月的會計處理： 借：開發(fā)間接費(fèi)用 /維修費(fèi) 100000 借：銷售費(fèi)用 /維修費(fèi) 260000（ 80000+180000=260000） 借：應(yīng)付賬款 /某施工企業(yè) 40000 貸：銀行存款 400000 企業(yè)當(dāng)月的所得稅處理：開發(fā)產(chǎn)品維修費(fèi)的所得稅處理與會計處理相同，無差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。 四、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)甲供材的所得稅處理 （一） “ 甲供材 ” 的含義 所謂甲供材料，是指由建設(shè)方（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）提供主要材料，由施工方提供勞務(wù)和輔助材料的建筑工程。常見的情形是由建設(shè)方提供鋼材和鋁合金門窗等主要材料。 （二） “ 甲供材 ” 的形式 甲供材主要有兩種形式，一種是名義上由施工方包工包料，但建設(shè)方為了保證工程質(zhì)量等原因，主要材料由自己采購。所采購材料交給施工方時，作為對施工方的預(yù)付款處理。一種是施工方包工不包料，或包工包部分材料，主要材料由建設(shè)方提供。 （三）“甲供材”的業(yè)務(wù)流程 如果是第一種形式（包工包料）的甲供材，其業(yè)務(wù)流程可能有兩種方式：一是材料提供方將發(fā)票直接開給施工方，建設(shè)方不作材料的購進(jìn)、領(lǐng)用處理。二是材料提供方將發(fā)票開給建設(shè)方，建設(shè)方作材料的購進(jìn)、領(lǐng)用處理。但不管是何種形式，將來施工方開給建設(shè)方的發(fā)票中，都包括了工程所用材料的價款在內(nèi)。 如果是第二種形式（包工不包料）的甲供材，建設(shè)方購進(jìn)材料時作為購進(jìn)工程物資處理，工程領(lǐng)用材料時將材料直接計入開發(fā)成本。將來施工方開給建設(shè)方的發(fā)票中，不包括工程所用材料的價款在內(nèi)。 （四） “ 甲供材 ” 的涉稅分析 簽訂包工包料合同，但主要材料由建設(shè)方采購，且購料發(fā)票由材料供應(yīng)商直接開給施工方。該種情形下，建設(shè)方以工程總價款作為開發(fā)產(chǎn)品的建筑安裝工程費(fèi)。 簽訂包工包料合同，但主要材料由建設(shè)方采購，且購料發(fā)票由材料供應(yīng)商開給建設(shè)方，再由建設(shè)方將材料交給施工方。該種方式下，建設(shè)方發(fā)出的材料，不能記入開發(fā)成本。 簽訂包工不包料合同，主要材料由建設(shè)方采購，購料發(fā)票由材料供應(yīng)商直接開給建設(shè)方，材料由建設(shè)方直接計入開發(fā)成本。該種方式下，建設(shè)方記入開發(fā)成本的建筑安裝工程費(fèi)由施工方開具的發(fā)票和甲供材兩部分構(gòu)成。 例 34：乙工程公司與甲房地產(chǎn)開發(fā)公司簽訂工程承包合同，為甲公司修建天下花園小區(qū)。工程總預(yù)算 75462萬元，其中：直接工程費(fèi) 62535萬元，間接費(fèi) 5342萬元，計劃利潤 5097萬元，稅金 2488萬元。（假定工程決算和預(yù)算相同） （ 1）如果乙公司與甲公司簽訂的是包工包料合同，但工程所用主要材料（價款 5641萬元）由甲公司提供。甲公司購進(jìn)材料時，供應(yīng)商將發(fā)票開具給甲公司。甲公司給乙公司發(fā)出材料時，填制領(lǐng)料單，作領(lǐng)用材料處理。 （ 2）如果乙公司與甲公司簽訂的是包工不包主要材料的合同，工程所用主要材料（價款 5641萬元）由甲公司提供。甲公司購進(jìn)材料時，供應(yīng)商將發(fā)票開具給甲公司，甲公司作購進(jìn)處理。甲公司給乙公司發(fā)出材料時，作領(lǐng)用處理。 要求： （ 1）分別以上兩種情況，寫出乙公司和甲公司的會計處理； （ 2）分別以上兩種情況，計算乙公司和甲公司應(yīng)納的流轉(zhuǎn)稅。 （ 3）分別以上兩種情況，說明乙公司應(yīng)當(dāng)如何給甲公司開具建筑勞務(wù)發(fā)票。 參考答案： 第一種情形：乙公司與甲公司簽訂包工包料合同，但工程所用主要材料由甲公司提供。 甲公司購進(jìn)材料的會計處理：（假定價款5641萬元） 借：原材料 5641 貸：銀行存款 5641 甲公司發(fā)出材料的會計處理：（假定發(fā)出材料給乙公司作價 7000萬元） 正確的會計處理：應(yīng)當(dāng)由甲公司給乙公司開具發(fā)票，并做如下會計處理： 借：預(yù)付賬款 7000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 6796 貸：應(yīng)交稅費(fèi) 應(yīng)交增值稅 204 同時：借：其他業(yè)務(wù)成本 5641 貸：原材料 5641 說明：應(yīng)當(dāng)看作甲公司以材料抵頂工程款，按照小規(guī)模納稅人征收增值稅，同時增加甲公司的利潤總額。 常見的會計處理：甲公司發(fā)出材料時給乙公司開具材料調(diào)撥單，并做如下會計處理： 借：開發(fā)成本 建筑安裝工程費(fèi) 5641 貸：原材料 5641 注意事項：由于工程決算后乙公司給甲公司按照工程決算金額開具發(fā)票，所以，甲公司的會計處理屬于隱匿材料轉(zhuǎn)讓收入、虛增開發(fā)成本的行為。 乙公司接受材料的會計處理：（假定發(fā)出材料給乙公司作價 7000萬元） 借：原材料 7000 貸：預(yù)收賬款 7000 乙公司領(lǐng)用材料的會計處理： 借：工程施工 合同成本 直接材料費(fèi) 7000 貸：原材料 7000 注意事項： 如果甲公司給乙公司開具了發(fā)票，乙公司的會計處理無問題。如果甲公司給乙公司開具的是材料調(diào)撥單，則乙公司計入工程成本的材料費(fèi)用，不能在企業(yè)所得稅前扣除。