【正文】 的長期應收款1 600 萬元 ,該款項從目前情況看 ,沒有明確的清償計劃 (并非產(chǎn)生于商品購銷等日常活動 ),則甲企業(yè)應進行的賬務處理為 : 借 :投資收益 40 000 000 貸 :長期股權投資 —— 損益調(diào)整 40 000 000 借 :投資收益 8 000 000 貸 :長期應收款 8 000 000 (五 )被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動 采用權益法核算時 ,投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動 ,在持股比例不變的情況下 ,應按照持股比例與被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動中歸屬于本企業(yè)的部分 ,相應調(diào)整長期股權投資的賬面價值 ,同時增加或減少資本公積。則甲企業(yè)當年度應確認的投資損失為 2400 萬元。乙企業(yè) 20 5 年由于－項主要經(jīng)營業(yè)務市場條件發(fā) 生變化 ,當年度虧損 6000 萬元。 (例 3－ 11) 甲企業(yè)持有乙企業(yè) 40%的股權 ,能夠?qū)σ移髽I(yè)施加重大影響。 在確認了有關的投資損失以后 ,被投資單位于以后期間實現(xiàn)盈利的 ,應按以上相反順序分別減記已確認的預計負債、恢復其他長期權益及長期股權投資的賬面價值 ,同時確認投資收益。 企業(yè)在實務操作過程中 ,在發(fā)生投資損失時 ,應借記“投資收益”科目 ,貸記“長期股權投資 (損益調(diào)整 )”科目。 企業(yè)會計準則講解 — 長期股權投資 第 16 頁 共 29 頁 按照長期股權投資準則規(guī)定 ,投資企業(yè)在確認應分擔被投資單位發(fā)生的虧損時 ,應將長期股權投資及其他實質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目的賬面價值綜合起來考慮 ,在長期股權投資的賬面價值減記至零的情況下 ,如果仍有未確認的投資損失 ,應以其他長期權益的賬面價值為基礎繼續(xù)確認。 這里所講“其他實質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的長期權益”通常是指長期應收項目 ,比如 ,企業(yè)對被投資單位的長期債權 ,該債權沒有明確的清收計劃、且在可預見的未來期間 不準備收回的 ,實質(zhì)上構成對被投資單位的凈投資。 得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認投資收益 ,同時也超過了投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)按持股比例計算應享有的部分 ,該部分金額應作為投資成本的收回。 分 ,但未超過投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)享有的份額 ,應作為投資收益處理。 10＝ 30(元 ) 調(diào)整后的凈利潤＝ 600－ 160－ 40－ 30＝ 370(萬元 ) 甲公司應享有份額＝ 370 30%＝ 111(萬元 )確認投資收益的賬企業(yè)會計準則講解 — 長期股權投資 第 15 頁 共 29 頁 務處理為 : 借 :長期股權投資 —— 損益調(diào)整 1 110 000 貸 :投資收益 1 110 000 (三 )取得現(xiàn)金股利或利潤的處理 按照權益法核算的長期股權投資 ,投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤 ,應區(qū)別以下情況分別處理 : 的 ,應抵減長期股權投資的賬面價值。 20＝ 40(萬元 ) 無形資產(chǎn)公允價值 與賬面價值差額應調(diào)整增加的攤銷額＝ 800247。 甲公司在確定其應享有的投資收益時 ,應在乙公司實現(xiàn)凈利潤的基礎上 ,根據(jù)取得投資時乙公司有關資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值差額的影響進行調(diào)整 (假定不考慮所得稅影響 ): 存貨賬面價值與公允價值的差額應調(diào)減的利潤＝ (700－ 500)80%＝ 160(萬元 ) 固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值差額應調(diào)整增加的折舊額＝ 1600247。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。取得投資當日 ,乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為 6000 萬元 ,除表 3－ 2 所列項目外 ,乙公司其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。 (例 3－ 9) 沿用 (例 3－ 8)中的有關資料 ,假定長期股權投資的成本大于取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的情況下 ,取得投資當年被投資單位實現(xiàn)凈利潤 l600 萬元 .投資企業(yè)與被投資單位均以公歷年度作為會計年度 ,兩者之間采用的會計政策相同 .由于投資時被投資單位各項資產(chǎn)、負僨的賬面價值與其公允價值相同 ,不需要對被投資單位實現(xiàn)的凈損益進行調(diào)整 ,投資企業(yè)應確認的投資收益為 480萬元。 (3)其他原因?qū)е聼o法取得被投資單位的有關資料 ,不能按照準則中規(guī)定的原則對被投資單位的凈損益進行調(diào)整的。這種情況下 ,因被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值無法取得 ,則無法 以公允價值為基礎對被投資單位的凈損益進行調(diào)整。符合下列條件之一的 ,投資企業(yè)可以被投資單位的賬面凈利潤為基礎 ,計算確認投資損益 ,同時應在附注中說明不能按照準則中規(guī)定進行核算的原因 : (1)投資企業(yè)無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值。取得投資時有關資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值不同的 ,未來期間 ,在計算歸屬于投資企業(yè)應享有的凈利潤或應承擔的凈虧損時，應考慮被投資單位計提的折舊額推銷額以及資產(chǎn)減值準備金額等進行調(diào)整。 二是以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額 ,以及以投資企業(yè)取得投資時有關資產(chǎn)的公允價值為基礎計算確定的資產(chǎn)減值準備金額等對被投資單 位凈利潤的影響。 權益法下 ,是將投資企業(yè)與被投資單位作為一個整體對待 ,作為一個整體其所產(chǎn)生的損益 ,應當在一致的會計政策基礎上確定 ,被投資企業(yè)采用的會計政策與投資企業(yè)不同的 ,投資企業(yè)應當基于重要性原則 ,按照本企業(yè)的會計政策對被投資單位的損益進行調(diào)整。 假定本例中取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為24000 萬元 ,A 企業(yè)按持股比例 30%計算確定應享有 7200萬元 ,則初始投資成本與應享有被投資單位可辨認 凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額 l200 萬元應計入取得投資當期的營業(yè)外收入。 A 企業(yè)在取得 B 公司的股權后 ,能夠?qū)?B 公司施加重大影響 ,對該 投資采用權益法核算。 (例 3－ 8) A 企業(yè)于 20 5 年 1 月取得 B 公司 30%的股權 ,支付價款 6000 萬元。 產(chǎn)公允價值份額的 ,該部分差額是投資企業(yè)在取得投資過程中通過作價體現(xiàn)出的與所取得股權份額相對應的商譽及不符合確認條件的資產(chǎn)價值 ,這種情況下不要求對長期股權投資的成本進行調(diào)整 。 四是被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時 ,投資企業(yè)按持股比例計算應分得的部分 ,一般應沖減長期股權投資的賬面價值。 二是比較初始投資成本與投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額 ,對于初始投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公 允價值份額的 ,應對長期股權投資的賬面價值進行調(diào)整 ,計入取得投資當期的損益。 二、長期股權投資的權益法 長期股權投資準則規(guī)定 ,應當采用權益法核算的長期股權投資包括兩類 :一是對合營企業(yè)投資；二是對聯(lián)營企業(yè)投資。以后年度 ,被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)凈損益的 ,投資企業(yè)按照持股比例計算應享有的部分作為投資成本的收回。 （三）應抵減初始投資成本金額的確定 企業(yè)會計準則講解 — 長期股權投資 第 10 頁 共 29 頁 按照成本法核算的長期股權投資 ,自被投資單位獲得的現(xiàn)金股利或利潤超過被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分 ,應沖減投資的賬面價值。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤中 ,投資企業(yè)按應享有的部分確認為當期投資收益；但投資企業(yè)確認的投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額。在母公司的日常核算及其個別財務報表中對該投資采用成本法核算 ,可以使信息反映更加全面、 充分；二是可以避免在子公司實際宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤之前 ,母公司墊付資金發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤等情況；三是與國際財務報告準則的有關規(guī)定相協(xié)調(diào)。 準則中要求企業(yè)對子公司的長期股權投資在日常核算及母公司個別財務報表中采用成本法核算 ,主要原因在于 :一是與《企業(yè)會計準則第 33 號 —— 合并財務報表》的規(guī)定相協(xié)調(diào)。 (例 3－ 7) 沿用 (例 3－ 1),假定甲公司取得該項投資時 ,乙公司已經(jīng)宣告但尚 未發(fā)放現(xiàn)金股利 ,甲公司按其持股比例計算確定可分得 60 萬元 .則甲公司在確認該長期股權投資時 ,應將包含的現(xiàn)金股利部分單獨核算 : 借 :長期股權投資 163 400 OOO 企業(yè)會計準則講解 — 長期股權投資 第 9 頁 共 29 頁 應收股利 600 000 貸 :銀行存款 164 000 000 第三節(jié)長期股權投資的后續(xù)計量 長期股權投資在持有期間 ,根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等進行劃分 ,應當分別采用成本法及權益法進行核算。在購買日 ,A 公司應進行以下會計處理 (假定不考慮所得稅影響 ): 借 :盈余公積 3 000 000 利潤分配 —— 未分配利潤 27 000 000 貸 :長期股權投資 300 000 OOO 借 :長期股權投資 100 000 000 貸 :銀行存款 100 000 000 購買日對 B 公司長期股權投資的賬面余額＝ (8300－ 300)＋10000＝ 18000 萬元 三、投資成本中包含的已宣告尚未發(fā)放規(guī)金股利或利潤的處理 企業(yè)無論是以何種方式取得長期股權投資 ,取得投資時 ,對于支付的對價中包含的應享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應作為應收項目單獨核算 ,不構成取得長期股權投資的初始投資成本。 A 公司按凈利潤的 10%提取盈 余公積。 20 6 年 4 月 ,A 公司又斥資 10 000 萬元取得 B 公司另外 30%的股權。其中 :達到企業(yè)合并前對持有的長期股權投資采用成本法核算的 ,長期股權投資在購買日的成本應為原賬面余額加上購買日為取得進一步的股份新支付對價的公允價值之和；達到企業(yè)合并前對長期股權投資采用權益法等方法核算的 ,購買日應對權益法下長期股權投資的賬面余額進行調(diào)整 ,將有關長期股權 投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本 ,在此基礎上加上購買日新支付對價的公允價值作為購買日長期股權投資的成本。 表 3－ 1 20 6 年 3 月 31 日 單位 :元 項目 賬面價值 公允價值 土地使用權 (自用 ) 40,000,000 64,000,000 專利技術 16,000,OOO 20,000,000 銀行存款 16,000,000 16,000,000 合計 72,0OO,OOO 100,000,OO0 注 :A 公司用作合并對價的土地使用權和專利技術原價為 6400 萬元 ,至企業(yè)合并發(fā)生時已累計攤銷 800 萬元 . 本例中因 A 公司與 B 公司在合并前不存在任何關聯(lián)方關系 ,應作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。合并中 ,A 公司支付的有關資產(chǎn)在購買日的賬企業(yè)會計準則講解 — 長期股權投資 第 7 頁 共 29 頁 面價值與公允價值如表 3— 1 所示。 (例 3－ 5)A 公司于 20 6 年 3 月 31 日取得 B 公司 70%的股權 ,取得該部分股權后能夠控制 B 公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。 S 公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營 ,合并日 P 公司應確認對 S 公司的長期股權投資 ,其成本為合并日享有 S 公司賬面所有者權益的份額 ,賬務處理為 : 借 :長期股權投資 44 040 000 貸 :股本 10 000 000 資本公積 —— 股本縊價 34 040 000 (二 )非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資 非同一控制下的控股合并中 ,購買方應當按照確