【正文】 對(duì)于承受與房屋相關(guān)的附屬設(shè)施（包括停車位、汽車庫(kù)、自行車庫(kù)、頂層閣樓以及儲(chǔ)藏室，下同）所有權(quán)或土地使用權(quán)的行為，按照規(guī)定征收契稅。 ? 以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)投資、入股的，以土地、房屋權(quán)屬抵債的，以獲獎(jiǎng)方式承受土地、房屋權(quán)屬的，以預(yù)購(gòu)方式或者預(yù)付集資建房款方式承受土地、房屋權(quán)屬的，也屬于契稅的征稅范圍。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 110 特殊涉稅事實(shí)的稅務(wù)處理 會(huì)計(jì)成本與稅務(wù)成本的確認(rèn)和處理 拆遷還房 代收費(fèi)用 注銷清算 轉(zhuǎn)讓新、舊房屋增值稅處理差異 成都市地稅局納稅人學(xué)校 111 （一）房地產(chǎn)開發(fā)成本的核算程序： 1， 完工前： 企業(yè)發(fā)生的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)和建筑安裝工程費(fèi)等，屬于直接費(fèi)用，直接計(jì)入 “開發(fā)成本 ”科目；應(yīng)由開發(fā)產(chǎn)品承擔(dān)的間接費(fèi)用，應(yīng)先在 “開發(fā)間接費(fèi)用 ”科目進(jìn)行歸集，月末， 再按一定的分配標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入有關(guān)的“開發(fā)成本” 。 2， 完工時(shí) 將“開發(fā)成本”轉(zhuǎn) 入 “開發(fā)產(chǎn)品 ”， 3，在出售、 出租 、自用等方式處置產(chǎn)品時(shí)從 “開發(fā)產(chǎn)品 ”轉(zhuǎn) “經(jīng)營(yíng)成本 ”、 “出租開發(fā)產(chǎn)品 ”“固定資產(chǎn) ”等。 圖示如下 ： ?一、會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異 成都市地稅局納稅人學(xué)校 112 開發(fā)間接費(fèi)用 開發(fā)成本 開發(fā)產(chǎn)品 經(jīng)營(yíng)成本 出租開發(fā)產(chǎn)品 固定資產(chǎn) 全部成本費(fèi)用 管理費(fèi)用 財(cái)務(wù)費(fèi)用 經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 成都市地稅局納稅人學(xué)校 113 ? （ 二 ） 企業(yè)所得稅：總體原則 （ 流程 ） :開發(fā)企業(yè)在進(jìn)行成本 、 費(fèi)用的核算與扣除時(shí) ， 必須按規(guī)定區(qū)分期間費(fèi)用和開發(fā)產(chǎn)品成本 、 開發(fā)產(chǎn)品 會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅成本 、 已銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本與未銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的界限 。 ? ? 總成本費(fèi)用 管理費(fèi)用 財(cái)務(wù)費(fèi)用 經(jīng)營(yíng)費(fèi)用 開發(fā)產(chǎn)品成本（計(jì)稅成本） 已銷計(jì)稅成本 未銷計(jì)稅成本 成都市地稅局納稅人學(xué)校 114 序號(hào) 項(xiàng)目\ 名稱 金額 序號(hào) 項(xiàng)目\ 名稱 金額1 一、收入總額 21 房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用實(shí)際扣除額2 其中: 1 、貨幣收入 22 4 、舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格3 2 、實(shí)物收入 23 舊房的重置成本價(jià)4 3 、其他收入 24 成新度折扣率5 二、扣除項(xiàng)目金額合計(jì) 25 5 、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金6 1 、取得土地使用權(quán)所支付金額 26 營(yíng)業(yè)稅7 2 、房地產(chǎn)開發(fā)成本 27 城維稅8 土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi) 28 教育費(fèi)附加9 前期工程費(fèi) 29 印花稅（其他納稅人）10 建筑安裝工程費(fèi) 30 其他11 基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi) 316 、加計(jì)扣除金額（不含代收費(fèi)）（ [6 欄 +7 欄 ]* 20%）12 公共配套設(shè)施費(fèi) 32 7 、其他扣除項(xiàng)目（含代收費(fèi)）13 開發(fā)間接費(fèi)用 33 三、增值額14 3 、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用 34四、增值額與扣除項(xiàng)目金額之比 %15 銷售費(fèi)用 35五、增值額超過扣除項(xiàng)目的比例%16 管理費(fèi)用 36 六、適用稅率（ % ）17 財(cái)務(wù)費(fèi)用 37 七、速算扣除系數(shù)（ % ）18 房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除限額 38 八、應(yīng)繳納土地增值稅額19 利息支出 + [ 6 欄、 7 欄 ] *4% 39 減：以預(yù)繳土地增值稅額20 或者： [6 欄 +7 欄 ] *10% 40 應(yīng)補(bǔ)（退）土地增值稅額 土地增值稅結(jié)算表成都市地稅局納稅人學(xué)校 115 二、拆遷還房的稅務(wù)處理 ? 例 1： 某房地產(chǎn)開發(fā)公司 2022年度采取拆遷安置方式對(duì)某小區(qū)進(jìn)行住宅開發(fā)建設(shè)，在安置方式上，公司采取“拆一還一，就地安置，差價(jià)核算，自行過渡”的產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式對(duì)拆除被拆遷人房屋進(jìn)行安置補(bǔ)償。 2022年 6月該公司用已完工 1000平方米的自建商品房?jī)斶€被拆遷人（其中等面積還原部分 800平方米），同類住宅房屋建造成本 2200元 /平方米，銷售價(jià)格 3500元 /平方米。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 116 ? 營(yíng)業(yè)稅 ? 對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)拆遷補(bǔ)償實(shí)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式，即“拆一還一”的行為，從實(shí)質(zhì)上看，屬于房地產(chǎn)公司以自己的開發(fā)產(chǎn)品抵償債務(wù)的行為，按照稅法規(guī)定，應(yīng)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。對(duì)償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)按同類住宅房屋的成本價(jià)核定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅?！? 成都市地稅局納稅人學(xué)校 117 ? 土地增值稅 ? 《關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國(guó)稅發(fā) [2022]91號(hào)）第十九條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn) ,其收入按下列方法和順序確認(rèn)： ? 、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定； ? 、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。 ? 成都市地稅局納稅人學(xué)校 118 ? ： 屬于以開發(fā)產(chǎn)品換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)性質(zhì)，因此開發(fā)企業(yè)應(yīng)按照上述規(guī)定進(jìn)行土地增值稅視同銷售處理。 ? 上述“拆一還一”行為，在按市場(chǎng)價(jià)格確認(rèn)收入的同時(shí)，還應(yīng)將此收入確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)?！安鹨贿€一”等面積部分土地增值稅的計(jì)稅收入為2800000元（ 800 3500），同時(shí)，計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)也是 2800000元，假如規(guī)定普通住宅的土地增值稅預(yù)征率為 2%，則應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅 56000元（ 2800000元 2%）。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 119 ? ? 該 “拆一還一”行為要按公允價(jià)值對(duì)所還原的商品房視同銷售確認(rèn)收入，同時(shí)以相同金額確認(rèn)作為房地產(chǎn)開發(fā)計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。 ? 為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)本例中同類住宅房屋成本價(jià)等同于開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本。 ? 由此可以看出，“拆一還一”行為土地增值稅與企業(yè)所得稅處理原則是一致的，視同銷售收入及作為開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ)償支出均為 2800000元。但在企業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)時(shí)，應(yīng)確認(rèn)視同銷售所得 1040000元〔（3500－ 2200） 800〕。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 120 ? 例 2： A公司 2022年 5月開發(fā)某項(xiàng)目，該項(xiàng)目用地面積 21000平方米，住宅建筑面積為 31900平方米，可供銷售面積 29000平方米，其中用于安置回遷戶村民的住宅面積為 7900平方米，其余21100平方米的住宅由 A公司自由銷售或使用。該項(xiàng)目于 2022年 5月完工。 2022年 9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)的回遷房面積共 7900平方米。 2022年 1月正式對(duì)外銷售，并于當(dāng)月全部銷售完畢。該公司同期同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格為7000元 /平方米，取得銷售收入 14770萬元（21100平方米 7000元 /平方米）。 ? 成都市地稅局納稅人學(xué)校 121 ? 該項(xiàng)目工程已竣工決算，開發(fā)成本為 6000萬元。其中，土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)為零，前期工程費(fèi) 700萬元，建筑安裝工程費(fèi) 3200萬元，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi) 1600萬元，公共配套設(shè)施費(fèi) 200萬元，開發(fā)間接費(fèi) 300萬元。向某公司借款的利息 400萬元（假定不超過金融企業(yè)同類同期貸款利率），但沒有按照項(xiàng)目進(jìn)行分配利息依據(jù)沒有銀行的利息票據(jù)，請(qǐng)分析有關(guān)“拆一還一”的賬務(wù)和稅務(wù)處理 。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 122 ? （一）賬務(wù)處理 ? 計(jì)算過程如下： ? 6000萬元，利息費(fèi)用 400萬元。 ? ＝ 7900 ＝ 5530（萬元）。 ? ? 需要注意的是，這里的拆遷補(bǔ)償費(fèi)不能認(rèn)為只是拆遷戶7900平方米，而是整個(gè)樓盤的，需要在總可售面積29000平方米中分?jǐn)偂? ? ? 視同銷售收入＝ 7900 ＝ 5530（萬元）。 ? 成都市地稅局納稅人學(xué)校 123 ? ＝（ 6400＋ 5530）247。 29000＝ （元 /平方米）。 ? 需要注意 ： 這里的 29000平方米是作為總可售面積計(jì)算的，不能減去拆遷戶的 7900平方米，即不能以 21100平方米作為分母，否則就會(huì)虛增成本。 ? ＝ 7900＝（萬元）； ? 視同銷售所得＝ 5530－ ＝ （萬元）。 ? 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? 會(huì)計(jì)處理如下： ? ，根據(jù)安置時(shí)的同期同類價(jià)格，視同銷售的會(huì)計(jì)處理（單位：萬 ， 下同）： ? 借：開發(fā)成本 ——— 拆遷補(bǔ)償費(fèi) 5530 ? 貸：應(yīng)付賬款 ——— 拆遷補(bǔ)償費(fèi) 5530 ? 借：應(yīng)付賬款 ——— 拆遷補(bǔ)償費(fèi) 5530 ? 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5530 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? 5530萬元，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補(bǔ)償費(fèi)收據(jù) 5530萬元，結(jié)轉(zhuǎn)成本的會(huì)計(jì)處理： ? 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 —— 土地征用費(fèi)及拆 遷補(bǔ)償費(fèi) ? 貸：開發(fā)產(chǎn)品 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? （二）稅務(wù)處理如下 ? ? A公司 2022年 9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，就要確認(rèn)視同銷售所得＝ 5530－ ＝ （萬元），繳納企業(yè)所得稅＝ 25%＝ ? 需要注意的是，這里不能按預(yù)計(jì)毛利率計(jì)算繳稅，而是要確認(rèn)視同銷售所得計(jì)算繳款。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? ? 與企業(yè)所得稅不同的是，在與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，不需要立即進(jìn)行土地增值稅清算，只需要預(yù)征。 ? （ 1） 假定預(yù)征率為 2%，則 A公司 2022年 9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)，要預(yù)繳土地增值稅＝ 5530 2%＝ （萬元）?；剡w房視同銷售所得最后是否作土地增值稅清算，要看樓盤的銷售情況。由于該項(xiàng)目已經(jīng)全部銷售完畢，因此土地增值稅必須清算。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 （ 2） 該項(xiàng)目土地增值稅清算： ? 開發(fā)成本＝ 5530＋ 6000＝ 11530 ? 扣除項(xiàng)目金額＝ 11530（ 1+20%）＋11530 10%+14770 %＝ ? 增值額＝ 14770＋ 5530－ ＝ ? 增值率＝ 247。 ＝ %，適用稅率30%，速算扣除率為 0； ? 應(yīng)繳土地增值稅＝ 30%－ 0＝ ； ? 已預(yù)征土地增值稅＝ 5530 2%＝ （ ? 應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅＝ － ＝ （萬元）。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? ? （ 1）營(yíng)業(yè)稅的計(jì)算 ? 回遷房成本價(jià)如何確定？有 觀點(diǎn) 認(rèn)為，考慮到被拆遷房產(chǎn)原占有土地，開發(fā)商不需對(duì)該土地支付成本，補(bǔ)償房產(chǎn)的成本價(jià)不應(yīng)再計(jì)算土地成本；： 回遷房的成本和正常銷售的商品房一樣，應(yīng) 分為土地成本和建筑成本兩個(gè)方面，只不過這里土地成本是以房換地?fù)Q回來的，成本價(jià)應(yīng)該包括土地成本。 ? A公司應(yīng)該在 2022年 9月與被拆遷戶辦理交接手續(xù)繳納營(yíng)業(yè)稅＝ 7900 5%＝（萬元）。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? （ 2）開具銷售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票問題。 ? A公司如果采用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，非貨幣性資產(chǎn)交換要確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5530萬元， A公司應(yīng)按銷售價(jià) 5530萬元開具銷售不動(dòng)產(chǎn)發(fā)票； ? A公司如果采用企業(yè)會(huì)計(jì)制度，非貨幣性資產(chǎn)交換沒有確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，則 A公司應(yīng)該按成本價(jià) ，然后視同銷售所得＝ 5530－ ＝ （萬元）。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? 三 、代收費(fèi)用的稅務(wù)處理 ? （一）營(yíng)業(yè)稅 ? 代收款項(xiàng)中，除了代收的住房專項(xiàng)維修基金外，其他一切代收款項(xiàng)應(yīng)一并計(jì)入收入額，繳納營(yíng)業(yè)稅。并不用考慮誰(shuí)出具票據(jù)及會(huì)計(jì)如何處理問題。 ? 例如：某房地產(chǎn)開發(fā)公司，取得售房收入 1000萬元；該縣人民政府要求代收政府基金 50萬元；代收住房專項(xiàng)維修基金 50萬元；代收取暖費(fèi) 100萬元。則代收款項(xiàng)的營(yíng)業(yè)額 =1000+100+50=1150萬元。 成都市地稅局納稅人學(xué)校 ? （二）企業(yè)所得稅 ? 國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔 2022〕 31號(hào)）第五條規(guī)定：“開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部?jī)r(jià)款，包括現(xiàn)金等價(jià)物以及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門和單位收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入。未納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他部門、單位收取并開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理?！? ? 國(guó)稅發(fā)〔 2022〕 31號(hào)第十六條規(guī)定：“企業(yè)將已計(jì)入銷售收入的共用部位、共用設(shè)施設(shè)備維修基金按規(guī)定移交給有關(guān)部門、單位的，應(yīng)于移交時(shí)扣除。企業(yè)對(duì)納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)自己收取的代收費(fèi)