【正文】 乙產(chǎn)品 300只，直接領(lǐng)用，未通過銷售。 6/29本月 10日售給光華工廠的甲產(chǎn)品 800只，其中400只對(duì)方因質(zhì)量不合，要求退貨，經(jīng)研究同意，退貨已入庫，開出紅字發(fā)票，貨款尚未退 要求 （ 1）根據(jù)上述資料，你認(rèn)為該廠明細(xì)賬反映主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本是否正確 （ 2）你認(rèn)為應(yīng)如何進(jìn)一步審查，并提出審核意見 ? [題解 ]（一）根據(jù)所列資料，該廠銷售明細(xì)賬反映的 6月份主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本是不正確的 ? 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬反映為 232500元，但有如下 4筆業(yè)務(wù)需要調(diào)整 ? ① 售出甲產(chǎn)品 800只，其中 400只后退貨，產(chǎn)品已入庫并開出紅字發(fā)票，應(yīng)沖減主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4800元（ 12*400） ② 門市部為不單獨(dú)核算的廠內(nèi)部門，發(fā)交門市部的產(chǎn)品視同庫存商品，不應(yīng)作應(yīng)收賬款，應(yīng)沖減主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 19500元（ 12*1000只 +15*500只） ③ 發(fā)往浙江寧波德威公司乙產(chǎn)品 600只，已辦理托收但尚未取得貨款，該廠作發(fā)出商品處理不妥，乙產(chǎn)品已經(jīng)發(fā)出并將發(fā)票、賬單、提貨單等單據(jù)提交銀行并辦理托收手續(xù)，一概作為銷售處理，故應(yīng)增加主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 9000元（ 15*600只） ④ 獎(jiǎng)勵(lì)職工和分配給聯(lián)營(yíng)單位領(lǐng)用產(chǎn)品應(yīng)作銷售處理，為此應(yīng)增加主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 6900元（ 12*200只 +15*300只）調(diào)整后的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 =232500480019500+9000+6900=224100元 ? 庫存商品明細(xì)賬貸方轉(zhuǎn)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”借方的為 193750元，由于以上 4筆業(yè)務(wù)調(diào)整，根據(jù)收入與相關(guān)成本費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比的會(huì)計(jì)原則應(yīng)作相應(yīng)同步調(diào)整 ? 調(diào)整后的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 =193750400016750+7500+5750=186750元 （二）、該廠銷售核算錯(cuò)誤較多，應(yīng)進(jìn)一步審查有關(guān)銷售及庫存商品明細(xì)賬及有關(guān)憑證，查明主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、成本不實(shí)的性質(zhì)，加強(qiáng)培訓(xùn)教育，正確判斷銷售是否成立，以提高自身核算水平，并對(duì)該廠產(chǎn)品質(zhì)量問題進(jìn)行檢查，要求采取有效措施建立和健全質(zhì)量保證體系，防止大量退貨事件的再度出現(xiàn)，由于收入、成本的調(diào)整必然需要連鎖調(diào)整稅金和利潤(rùn)，要切實(shí)做好相應(yīng)的賬面調(diào)整，確保整個(gè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 收入審計(jì)中常見錯(cuò)弊 — 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ? 銷售業(yè)務(wù)內(nèi)控制度不健全，如無合同、開票、發(fā)貨、結(jié)算無牽制、退貨、銷售折讓與折扣制度不健全，收入核算不正確，隨意調(diào)節(jié) ? 利用發(fā)票作弊如以收據(jù)代發(fā)票、涂改發(fā)票、內(nèi)容虛假、開空頭發(fā)票 ? 將已實(shí)現(xiàn)的收入掛在其他應(yīng)付款，預(yù)收賬款等賬戶 ? 利用年末或年初采取提前或推遲當(dāng)年收入截止期，調(diào)節(jié)當(dāng)年收入利潤(rùn) — 其他業(yè)務(wù)收入 ? 多次或虛列相關(guān)內(nèi)容的其他業(yè)務(wù)收入，達(dá)到虛增利潤(rùn)目的。 ? 少記或不記其他業(yè)務(wù)收入，隱瞞利潤(rùn)設(shè)立“小金庫” ? 會(huì)計(jì)處理不合規(guī)，隨意掛往來帳戶少交稅金，月末多轉(zhuǎn)少轉(zhuǎn)或不轉(zhuǎn)相關(guān)的業(yè)務(wù)成本貨支出，將積壓材料出售不作銷售，直接沖減材料成本，其差額掛在其他應(yīng)付款帳 課堂練習(xí) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師李浩審計(jì)華興公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入時(shí)，通過以 2022年 12月 31日為截止日實(shí)施主營(yíng)業(yè)務(wù)截止性測(cè)試發(fā)現(xiàn)： （ 1） 2022年 12月 28日開出銷售發(fā)票，作如下會(huì)計(jì)處理為： 借：應(yīng)收賬款 A公司 3800000 貸：應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅款） 552137 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3247863 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 1269000 貸：庫存商品 A產(chǎn)品 1269000 但 2022年 1月 15日華興公司對(duì)此作了紅字沖銷分錄 （ 2） 2022年 12月 30日從倉庫發(fā)出商品 880000元，并開出銷售發(fā)票，華興公司作如下會(huì)計(jì)處理 借：應(yīng)收帳款 C公司 3000000 貸：應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 340000 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2660000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 880000 貸：庫存商品 A產(chǎn)品 880000 但預(yù)計(jì) 2022年 2月 8日商品才到達(dá)銷售合同中約定的 N岸 （ 3） 2022年 12月 31日從倉庫發(fā)出商品880000元，華興公司沒有作相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，但 2022年 1月 3日開出銷售發(fā)票時(shí)，才作出如下會(huì)計(jì)處理： 借：應(yīng)收賬款 H公司 187200 貸：應(yīng)交稅金 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 27200 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 160000 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 880000 貸：庫存商品 A產(chǎn)品 880000 要求：指出針對(duì)上述三種情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)如何判斷及其提出建議 ? 答案：對(duì)于情況（ 1）如果由于發(fā)生了銷售退回，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)檢查相關(guān)憑證予以確認(rèn)。但如果 2022年 1月 15日處在期后時(shí)間內(nèi)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)建議華興公司調(diào)整審計(jì)年度的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入及其成本。但如果被審計(jì)單位沒有銷售退回等相關(guān)于原始憑證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)慎重，實(shí)施追加審計(jì)程序判斷是否是虛構(gòu)收入 對(duì)于情況（ 2）如果檢查銷售合同發(fā)現(xiàn)采用到岸價(jià)格，雖然 2022年 12月發(fā)出商品并開具發(fā)票，但由于與商品相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有轉(zhuǎn)移，所以不能確認(rèn)為 2022年收入應(yīng)建議華興公司作紅字分錄沖銷 . 對(duì)于情況（ 3）如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查銷售合同，發(fā)票及其運(yùn)貨單后發(fā)現(xiàn)銷售成立，應(yīng)建議把此項(xiàng)收入作為 2022年度發(fā)生的，相應(yīng)調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表 . 95應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備審計(jì) 一、審計(jì)目標(biāo) ?確定應(yīng)收帳款是否存在 ?確定應(yīng)收帳款是否歸被審計(jì)單位所有 ?確定應(yīng)收帳款增減變動(dòng)的記錄是否完整 ?確定應(yīng)收帳款是否可收回，壞帳準(zhǔn)備的計(jì)提是否恰當(dāng) ?確定應(yīng)收帳款期末余額是否正確 ?確定應(yīng)收帳款在會(huì)計(jì)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng) （存在或發(fā)生） （完整性） （權(quán)利和義務(wù)） （特色目標(biāo)） （估價(jià)或分?jǐn)偅? （表達(dá)與披露） 練習(xí)：請(qǐng)對(duì)每一審計(jì)目標(biāo)，在相應(yīng)的審計(jì)項(xiàng)目?jī)?nèi)選出能夠?qū)崿F(xiàn)該審計(jì)目標(biāo)的一項(xiàng)最佳審計(jì)程序，將其英文大寫字母編號(hào)填列在題后表格內(nèi)，每一項(xiàng)審計(jì)程序最多只能被選擇一次 審計(jì)項(xiàng)目 審計(jì)目標(biāo) 審計(jì)程序 應(yīng)收 賬款 ，應(yīng)收賬款記錄完整 ，被審計(jì)單位對(duì)所有應(yīng)收賬款均具有法定收款權(quán) 正確 映恰當(dāng) 期比較 ，確定銷售業(yè)務(wù)和相應(yīng)的存貨及銷售成本記錄在恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間 .標(biāo)準(zhǔn)測(cè)試已提壞賬準(zhǔn)備是否充分，并提請(qǐng)調(diào)整大額差異 編號(hào)并經(jīng)主管人員核準(zhǔn)的貸項(xiàng)通知單 ，確定應(yīng)收賬款是否已作抵借 時(shí)借款項(xiàng)的記錄，確定已記入正確賬戶 各月末余額的非正常比例 審計(jì)目標(biāo) （ 1） （ 2） （ 3） （ 4） 審計(jì)程序 B E C F 練習(xí) 應(yīng)收賬款的相關(guān)認(rèn)定 審計(jì)目標(biāo) 審計(jì)程序 存在 （ 1） （ 2） 權(quán)利和義務(wù) （ 1） （ 2） 完整性 （ 1） （ 2） 計(jì)價(jià)和分?jǐn)? （ 1） （ 2） ? 要求：請(qǐng)根據(jù)表中給出的應(yīng)收賬款的相關(guān)認(rèn)定確定審計(jì)目標(biāo)，并針對(duì)每一審計(jì)目標(biāo)簡(jiǎn)要設(shè)計(jì)兩項(xiàng)審計(jì)程序。 【 答案 】 應(yīng)收賬款的相關(guān)認(rèn)定 審計(jì)目標(biāo) 審計(jì)程序 存在 存在 （ 1）向客戶函證 （ 2）檢查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)運(yùn)憑證 權(quán)利和義務(wù) 權(quán)利和 義務(wù) （ 1）檢查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)運(yùn)憑證 （ 2）以應(yīng)收賬款明細(xì)賬為起點(diǎn)，檢查合同，確定是否已貼現(xiàn)、出售或質(zhì)押 完整性 完整性 （ 1）選取發(fā)運(yùn)憑證，追查至發(fā)票和銀行日記賬、應(yīng)收賬款明細(xì)賬 （ 2）選取發(fā)票，追查至發(fā)運(yùn)憑證和銀行日記賬、應(yīng)收賬款明細(xì)賬 計(jì)價(jià)和分?jǐn)? 計(jì)價(jià)和 分?jǐn)? （ 1）檢查期后已收回應(yīng)收賬款情況 （ 2）分析應(yīng)收賬款賬齡，確定壞賬準(zhǔn)備計(jì)提是否適當(dāng) 二、主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序 （一）一般程序 ? 取得或編制應(yīng)收帳款明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與總帳數(shù)和明細(xì)帳合計(jì)數(shù)核對(duì)相符；結(jié)合壞帳準(zhǔn)備科目與報(bào)表數(shù)核對(duì)相符。 （公共程序） ? CPA可通過編制或索取應(yīng)收帳款帳齡分析表來分析應(yīng)收帳款的帳齡，以便了解應(yīng)收帳款的可收回性。 注意：編制應(yīng)收帳款帳齡分析表時(shí)，可以選擇重要的顧客及其余額列示，不重要或余額較小的，可匯總列示。 ?審查壞帳的確認(rèn)和處理 ?抽查 有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán) ?審查外幣應(yīng)收帳款的折算 （公共程序） ?確定應(yīng)收帳款在資產(chǎn)負(fù)債表上是否已恰當(dāng)披露。 如果被審計(jì)單位為上市公司，則其會(huì)計(jì)報(bào)表附注通常應(yīng)披露： （ 1）期初、期末余額的帳齡分析； （ 2）期末欠款金額較大的單位帳款； （ 3）持有 5％（含 5％）以上股份的股東單位欠款 等情況。 （二）重要程序 —— 函證（重點(diǎn)掌握） 應(yīng)收帳款函證是直接發(fā)函給被審計(jì)單位的債務(wù)人，要求核實(shí)被審計(jì)單位應(yīng)收帳款的記錄是否正確的一種審計(jì)方法。 ?：證實(shí)應(yīng)收帳款帳戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯(cuò)或弄虛作假、營(yíng)私舞弊行為。通過函證，可以有力地證明債務(wù)人的存在和被審計(jì)單位記錄的可靠性。 函證是證實(shí)應(yīng)收帳款真實(shí)存在的 首選程序 。 ? 只有 兩種情況下可以不函證 ，否則， CPA應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收帳款函證： （ 1）有充分證據(jù)表明應(yīng)收帳款對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表而言是 不重要 的； （ 2）有充分證據(jù)證明 函證很可能是無效的 。 不做函證，但理由必須記錄于審計(jì)工作底稿，并執(zhí)行替代程序。 函證數(shù)量的大小、范圍主要由以下因素決定 **： （ 1）應(yīng)收帳款在全部資產(chǎn)中的重要性； （ 2）被審計(jì)單位內(nèi)部控制的強(qiáng)弱； （ 3）以前期間的函證結(jié)果； （ 4）函證方式的選擇。 ?函證的對(duì)象 ** 一般情況下， CPA應(yīng)選擇以下項(xiàng)目作為函證對(duì)象： （ 1）大額或帳齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目； （ 2）與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目； （ 3）關(guān)聯(lián)方 【 包括持股 5％（含）以上股東 】 項(xiàng)目； （ 4）主要客戶（包括關(guān)系密切的客戶）項(xiàng)目； （ 5）交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項(xiàng)目； （ 6）非正常的項(xiàng)目。 （主要是基于重要性原則和風(fēng)險(xiǎn)原則） ? 函證方式有肯定式和否定式兩種。 肯定式函證，也稱積極式函證，就是向債務(wù)人發(fā)出的詢證函，要求他證實(shí)所函證的欠款金額是否正確，無論對(duì)錯(cuò)都要求債務(wù)人復(fù)函。 否定式函證，也稱消極式函證，就是向債務(wù)人發(fā)出的詢證函，要求他在所函證的欠款金額不符時(shí)，才要求債務(wù)人復(fù)函。 發(fā)函的最佳時(shí)間應(yīng)是與資產(chǎn)負(fù)債表日接近的時(shí)間，并同時(shí)考慮對(duì)方復(fù)函的時(shí)間，盡可能做到在 CPA的審計(jì)工作結(jié)束前取得函證的全部資料。 一般為外勤工作結(jié)束日最少提前一個(gè)月 CPA應(yīng)當(dāng) 直接控制 詢證函的發(fā)送和回收。 發(fā)函： CPA親自寄發(fā)詢證函 回函：直接寄至?xí)?jì)師事務(wù)所 控制：填制函證結(jié)果匯總表 對(duì)于采用肯定式函證方式而沒有得到復(fù)函的，應(yīng)采用追查程序 。一般說來應(yīng)發(fā)送第二次乃至第三次詢證函，如果仍得不到答復(fù)， CPA則應(yīng)考慮采用必要的 替代程序 。例如檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗(yàn)證這些應(yīng)收帳款的真實(shí)性。 產(chǎn)生差異的原因可能是： （ 1）購(gòu)銷雙方登記入帳的時(shí)間不同。主要表現(xiàn)在： 詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款； 詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已做銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未受到貨物； 債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審?jì)單位尚未收到； 債務(wù)人對(duì)收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格等有爭(zhēng)議而全部或部分拒付。 ? （ 2）其中一方或雙方記帳錯(cuò)誤。 （ 3）存在弄虛作假或舞弊行為。 ?對(duì)函證結(jié)果的總結(jié)和評(píng)價(jià) （ 1） CPA應(yīng)重新考慮：過去對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)是否適當(dāng)；控制測(cè)試的結(jié)果是否適當(dāng)；分析性復(fù)核的結(jié)果是否適當(dāng)；相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)是否適當(dāng)?shù)取? （ 2）如果函證結(jié)果表明沒有審計(jì)差異 合理推論，全部應(yīng)收帳款總體合理 （ 3）如果函證結(jié)果表明存在審計(jì)差異，則 CPA應(yīng)估算應(yīng)收帳款總額中可能出現(xiàn)的累計(jì)差錯(cuò)是多少。 ? 由于 CPA不可能的所有應(yīng)收帳款進(jìn)行函證，對(duì)下面三