【導(dǎo)讀】本章內(nèi)容闡述所得稅會計的確認(rèn)、計量和記錄問題。近3年考題為主觀題，分?jǐn)?shù)適中，和遞延所得稅負債的確認(rèn)；掌握所得稅費用的確認(rèn)和計量等。要從資產(chǎn)負債的角度理解所得稅會計；本章內(nèi)容可以和其他很多章節(jié)的內(nèi)容結(jié)合出題。究開發(fā)支出所得稅的會計處理發(fā)生了變化；按新稅率修改了例題。比如說成本法與權(quán)益法，要清楚所謂成本法和權(quán)益法是會計這條線的闡述方式。權(quán)益法還是成本法對應(yīng)繳稅金所得稅沒有任何影響。在實務(wù)操作中，所得稅申報表不受任何影響，影響了利潤表中的所得稅費用。認(rèn)可，但是在某一期數(shù)量集有差異。計按照加速折舊；無論何種折舊方法，應(yīng)提折舊總額是相等的。永久性差異是認(rèn)可的口徑不一樣。計稅工資的調(diào)整、業(yè)務(wù)招待費的調(diào)整、廣告。所得稅費用作為費用核算，在核算中設(shè)置“所得稅費用”科目進行核算。導(dǎo)致未來期間增加應(yīng)納稅所得并由此產(chǎn)生遞延所得稅負債的。認(rèn)為使用壽命不確定不予攤銷，

　　

【正文】 792020 遞延所得稅資產(chǎn) 462020 3．當(dāng)期所得稅和遞延所得稅的計量 以上兩個問題著重說明了遞延所得 稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債確認(rèn)的各種不同情況；與此相關(guān)的另一個問題是如何進行計量，即相應(yīng)金額如何計算。 （ 1）當(dāng)期所得稅的計量 資產(chǎn)負債表日，對于當(dāng)期和以前期間形成的當(dāng)期所得稅負債（或資產(chǎn)），應(yīng)當(dāng)按照稅法規(guī)定計算的預(yù)期應(yīng)交納（或返還）的所得稅金額計量。假定企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的交易和事項（未發(fā)生直接計入所有者權(quán)益的交易和事項）按照稅法規(guī)定計算確定的應(yīng)納稅所得額為 100萬元，適用的所得稅稅率為 33％，在不考慮其他因素影響的情況下，確認(rèn)的當(dāng)期所得稅和所得稅負債為 33萬元。按照稅法規(guī)定計算的當(dāng)期所得稅為： 當(dāng)期所得稅＝當(dāng)期應(yīng) 交所得稅 =應(yīng)納稅所得額 所得稅稅率 應(yīng)注意的是，當(dāng)期所得稅負債就是當(dāng)期計算的應(yīng)交所得稅；當(dāng)期應(yīng)交所得稅形成當(dāng)期所得稅，當(dāng)期所得稅是計入利潤表的所得稅費用的一個組成部分，另一部分是遞延所得稅，它是由暫時性差異的影響所形成的。 （ 2）遞延所得稅的計量 資產(chǎn)負債表日，對于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負債期間的適用稅率計量，而不是本期所得稅稅率。當(dāng)然，如果稅率不變，則這兩個時期的稅率是相同的。 企業(yè)經(jīng)營過程中以各種方式取得的應(yīng)稅所得適用的所得稅稅率以及在不同會計期間適用的所得稅稅率 一般不存在差別。某些情況下，適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債進行重新計量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計入變化當(dāng)期的所得稅費用。 在計量遞延所得稅資產(chǎn)和負債時，應(yīng)注意： ① 遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的計量，應(yīng)當(dāng)反映資產(chǎn)負債表日企業(yè)預(yù)期收回資產(chǎn)或清償負債方式的所得稅影響，即在計量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債時，應(yīng)當(dāng)采用與收回資產(chǎn)或清償債務(wù)的預(yù)期方式相一致的稅率和計稅基礎(chǔ)。 ② 企業(yè)不應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所 得稅負債進行折現(xiàn)。 ③ 資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復(fù)核。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。 4．所得稅費用的計量 企業(yè)在利潤表中確認(rèn)的所得稅費用或收益由當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個部分組成。但應(yīng)注意：計入當(dāng)期損益的所得稅費用或收益不包括企業(yè)合并和直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項產(chǎn)生的所得稅影響；與直接計入所有者權(quán)益的交易或者事項相關(guān)的當(dāng)期所得稅和遞延所得稅， 應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益。 在前面分別說明了有個的概念和所得稅核算的三個步驟后，下面綜合舉例說明所得稅核算全過程： 【例】甲股份有限公司（下稱甲公司） 2020年有關(guān)所得稅資料如下： （ 1）甲公司所得稅采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算， 2020年所得稅率為 33%；年初遞延所得稅資產(chǎn)為 ，其中存貨項目余額 ，未彌補虧損項目余額 。 （ 2）本年度實現(xiàn)利潤總額 500萬元，其中取得國債利息收入 20萬元，因發(fā)生違法經(jīng)營被罰款 10萬元，因違反合同支付違約金 30萬元（可在稅前抵扣），工資及相關(guān)附加超過計稅標(biāo)準(zhǔn) 60萬元；上述收入或支出已全部用現(xiàn)金結(jié)算完畢。 （ 3）年末計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 50萬元（年初減值準(zhǔn)備為 0），使固定資產(chǎn)賬面價值比其計稅基礎(chǔ)小 50萬元；轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備 70 萬元，使存貨可抵扣暫時性差異由年初余額 90萬元減少到年末的 20萬元。稅法規(guī)定，計提的減值準(zhǔn)備不得在稅前抵扣。 （ 4）年末計提產(chǎn)品保修費用 40萬元，計入銷售費用，預(yù)計負債余額為 40萬元。稅法規(guī)定，產(chǎn)品保修費在實際發(fā)生時可以在稅前抵扣。 （ 5）至 2020年末止尚有 60萬元虧損沒有彌補，其遞延所得稅資產(chǎn)余額為 。 （ 6）假設(shè)除上述事項 外，沒有發(fā)生其他納稅調(diào)整事項；同時假設(shè) 2020年所得稅稅率 25％。 甲公司所得稅會計處理如下： （ 1）計算 2020年應(yīng)交所得稅 2020年應(yīng)交所得稅 =應(yīng)納稅所得額 所得稅率 =[（利潤總額 500— 國債利息收入 20+違法經(jīng)營罰款 10+工資超標(biāo) 60+計提固定資產(chǎn)減值 50— 轉(zhuǎn)回存貨跌價準(zhǔn)備 70+計提保修費 40） — 彌補虧損 60]33%=[570 — 60]33%=51033%= （萬元） （ 2）計算暫時性差異影響額，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債 ① 固定資產(chǎn)項目的遞延所得稅資產(chǎn)年末余額 =固定資產(chǎn)項目的年 末可抵扣暫時性差異 所得稅稅率 =5025%= （萬元） ② 存貨項目的遞延所得稅資產(chǎn)年末余額 =存貨項目的年末可抵扣暫時性差異 所得稅稅率=2025%=5 （萬元） ③ 預(yù)計負債項目的遞延所得稅資產(chǎn)年末余額 =預(yù)計負債項目的年末可抵扣暫時性差異 所得稅稅率 =4025%=10 （萬元） ④ 彌補虧損項目的遞延所得稅資產(chǎn)年末余額 =虧損彌補項目的年末可抵扣暫時性差異 所得稅稅率 =025%=0 （萬元） ⑤2020 年末遞延所得稅資產(chǎn)總余額 =固定資產(chǎn)項目的遞延所得稅資產(chǎn)年末余額 +存貨項目的遞延所得稅資產(chǎn)年 末余額 5 +預(yù)計負債項目的遞延所得稅資產(chǎn)年末余額 10 +彌補虧損項目的遞延所得稅資產(chǎn)年末余額 0=（萬元） (3)計算 2020年所得稅費用 2020年所得稅費用 =當(dāng)期所得稅＋遞延所得稅＝ 2020應(yīng)交所得稅 +（期末遞延所得稅負債 —期初遞延所得稅負債） — （期末遞延所得稅資產(chǎn) — 期初遞延所得稅資產(chǎn)） =+（ 0— 0）— （ — ） =+0— （ 22） = (萬元 ) （ 4）編制會計分錄 借：所得稅費用 貸：應(yīng)交稅費 —— 應(yīng)交所得稅 遞延所得稅資產(chǎn) 22 步驟簡化的提示（僅供考生參考） 考生可以總結(jié)，如果 沒有稅率變動、企業(yè)合并等 特殊業(yè)務(wù)，沒有 直接計入所有者權(quán)益的所得稅影響， 可以改變上述計算 所得稅費用步驟的順序，以簡化所得稅處理。即將公式“ 所得稅費用＝當(dāng)期所得稅＋遞延所得稅費用” ，改為“ 當(dāng)期所得稅＝所得稅費用 遞延所得稅費用”，其步驟成為： （ 1） 計算所得稅費用 （ 2） 計算遞延所得稅費用 （ 3） 計算當(dāng)期所得稅即應(yīng)交所得稅。 由于當(dāng)期所得稅即應(yīng)交所得稅要按照稅法規(guī)定計算應(yīng)稅所得，暫時性差異和永久性差異都要作出調(diào)整。但是如果第一步 計算所得稅費用，只 需要在會計利潤的基礎(chǔ)上加減永久性差異，第二步計算 “ 遞延所得稅費用”只需要考慮了暫時性差異的影響，第三步 計算當(dāng)期所得稅即應(yīng)交所得稅就十分簡單了。 【例題】 甲公司 2020 年 12月 31日資產(chǎn)負債表中部分項目情況如下，假設(shè)該公司期初遞延所得稅為 0，本期資產(chǎn)負債表日交易性金融資產(chǎn)公允價值為 260 萬元，取得時支付成本 200萬元，本期計提存貨跌價準(zhǔn)備 200萬元，賬面成本 2200 萬元，因產(chǎn)品質(zhì)量保證而確認(rèn)預(yù)計負債 100 萬元。本期該公司會計利潤為 1000 萬元，當(dāng)期發(fā)生超過稅法規(guī)定的招待費用和計稅工資等合計 100萬元 ,所得稅率 33％（金額單位：萬元） 項目 賬面價值 計稅基礎(chǔ) 差異 應(yīng)納稅 可抵扣 交易性金融資產(chǎn) 260 200 60 存貨 2020 2200 200 預(yù)計負債 100 0 100 總計 60 300 假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為 33％，預(yù)計該企業(yè)會持續(xù)盈利，未來能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。 所得稅費用＝（會計利潤 +（ ）永久性差異） 33％＝（ 1000+100） 33％＝ 363萬元 遞延所得稅費用＝（遞延所得稅負債期末數(shù) 期初數(shù)） （遞延所得稅資產(chǎn)期末數(shù) 期初數(shù)）=()(990)= 當(dāng)期所得稅（即應(yīng)交所得稅）＝所得稅費用 遞延所得稅費用＝ 363（ ）＝ 【例題】 根據(jù)例題資料，按照此步驟的計算 所得稅費用＝（會計利潤 +（ ）永久性差異） 33％＝（ 1200+100） 33％＝ 429萬元 遞延所得稅費用＝（遞延所得稅負債期末數(shù) 期初數(shù)） （遞延所得稅資產(chǎn)期末數(shù) 期初數(shù)）=()（ ）＝ （ ）＝ 當(dāng)期所得稅（即應(yīng)交所得稅）＝所得稅費用 遞延所得稅費用＝ ＝ 如果有稅率變動、企業(yè)合并等特殊事項，就不能這樣簡化處理了，考生可以分析例題 6，按照簡化的思路， 20 20 20 2020 年都適于，但是 2020 年有稅率變動，所得稅費用包含了兩部分內(nèi)容：即所得稅費用＝（會計利潤 +（或 ）永久性差異）所得稅稅率 +遞延所得稅負債余額調(diào)整＝ 10000 25％ +（ 180/15％ 25％ 180）＝ 2620萬元。 【例題】 （根據(jù) 2020 年試題） 甲股份有限公司適用的所得稅稅率為 33％，對所得稅采用債務(wù)法核算。甲公司 2020年年末結(jié)賬時，需要對下列交易或事 項相關(guān)的資產(chǎn)減值進行會計處理： (1)2020年 12 月 31 日，甲公司 應(yīng)收賬 款 余額為 9600 萬元，按賬齡分析法應(yīng)計提的壞賬準(zhǔn)備為 l500萬元。 2020年 1月 1日，應(yīng)收賬款余額為 7600萬元，壞賬準(zhǔn)備余額為 1600萬元； 2020年壞賬準(zhǔn)備的借方發(fā)生額為 200萬元 (為本年核銷的應(yīng)收賬款 )，貸方發(fā)生額為 40萬元 (為收回以前年度已核銷的應(yīng)收賬款而轉(zhuǎn)回的壞賬準(zhǔn)備 )。 (2)2020年 12月 31日，甲公司 存貨 的賬面成本為 8560萬元，其具體情況如下： ①A 產(chǎn)品 3000件，每件成本為 1萬元，賬面成本總 額為 3000萬元，其中 2020件已與乙公司簽訂不可撤銷的銷售合同，銷售價格為每件 ；其余 A 產(chǎn)品未簽訂銷售合同。 A產(chǎn)品 2020年 12月 31日的市場價格為每件 ，預(yù)計銷售每件 A產(chǎn)品需要發(fā)生銷售費用及相關(guān)稅金 。 ②B 配件 2800套，每套成本為 ，賬面成本總額為 1960萬元。 B配件是專門為組裝 A產(chǎn)品而購進的。 2800套 B配件可以組裝成 2800件 A產(chǎn)品。 B配件 2020年 12月 31日的市場價格為每套 。將 B配件組裝成 A產(chǎn)品，預(yù)計每件還需發(fā)生成本 ；預(yù)計銷售每件 A產(chǎn) 品需要發(fā)生銷售費用及相關(guān)稅金 。 ③ C配件 l200套，每套成本為 3萬元，賬面成本總額為 3600萬元。 C配件是專門為組裝 D產(chǎn)品而購進的， 1200套 C配件可以組裝成 1200件 D產(chǎn)品。 C配件 2020年 12月 31日的市場價格為每套 萬元。 D 產(chǎn)品 2020年 12 月 31日的市場價格為每件 4萬元。將 C配件組裝成 D產(chǎn)品，預(yù)計每件還需發(fā)生成本 ；預(yù)計銷售每件 D產(chǎn)品需要發(fā)生銷售費用及 相關(guān)稅金 。 D產(chǎn)品是甲公司 2020年新開發(fā)的產(chǎn)品。 2020年 1月 1日，存貨跌價準(zhǔn)備余額為 45萬元 (均為對 A產(chǎn)品計提 的存貨跌價準(zhǔn)備 )，2020年對外銷售 A產(chǎn)品轉(zhuǎn)銷存貨跌價準(zhǔn)備 30 萬元。 (3)2020年 12月 31日，甲公司對 固定資產(chǎn) 進行減值測試的有關(guān)情況如下： ①X 設(shè)備的賬面原價為 600萬元，系 2020年 10月 20日購入，預(yù)計使用年限為 5年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。 2020 年 1 月 1 日該設(shè)備計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額為 68萬元，累計折舊為 260萬元。 2020年 12月 31日該設(shè)備的市場價格為 120萬元；預(yù)計該設(shè)備未來使用及處置產(chǎn)生的現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 132萬元。 ②Y 設(shè)備的賬面原價為 l 600 萬元，系 2020年 12月 18 日購入，預(yù)計使用年限 為 10年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。 2020 年 12 月 31 日該設(shè)備已計提折舊 640 萬元，此前該設(shè)備未計提減值準(zhǔn)備。 2020年 12月 31日該設(shè)備的市場價格為 870 萬元；預(yù)計該設(shè)備未來使用及處置產(chǎn)生的現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 900萬元。 ③ Z設(shè)備的賬面原價為 600萬元，系 2020年 12月 22日購人，預(yù)計使用年限為 8年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。 2020年 12月 31日 Z設(shè)備已計提的折舊為 225 萬元，此前 Z設(shè)備 未計提減值準(zhǔn)備。 2020年 12 月 31 日該設(shè)備的市場價格為 325 萬元；預(yù)計該設(shè)備未來使用及處置產(chǎn)生的現(xiàn)金流量現(xiàn)值為 400萬元。 其他有關(guān)資料如下： (1)甲公司 2020年在未對上述資產(chǎn)進行減值處理前的利潤總額為 3000萬元。甲 公司未 來3年有足夠的應(yīng)納稅所得額可以抵減可抵 扣 差異。 (2)根據(jù)有關(guān)規(guī)定，按應(yīng)收賬款期末余額 5‰ 計提的壞賬準(zhǔn)備可以從應(yīng)納稅所得額中扣除；其他資產(chǎn)計提的減值準(zhǔn)備均不得從應(yīng)納稅所得額中扣除。 (3)假定甲公司對固定資產(chǎn)采用的折舊方法、預(yù)計使用年 限、預(yù)計凈殘值均與稅法 規(guī)定 一致 。 (4)甲公司固定資產(chǎn)減值測試后，其折舊方法、預(yù)計使用年限、預(yù)計凈殘值保 持不變。 (5)不存在其他納稅調(diào)整事項。 要求： (1)對上述交易或事項是否計提減值準(zhǔn)備進行判斷；對于需要計提減值準(zhǔn)備的交易或事項，進行相應(yīng)的資產(chǎn)減值處理。 (2)根據(jù)資料 (3)中 ① ，計算 X設(shè)備 2020年度應(yīng)計提的折舊額。 (3)計算上述交易或事項應(yīng)確認(rèn)的遞延稅 款 借方或貸方金額，并進行相應(yīng)的會計處理。 【答案】 (1) 是否計提減值