【文章內(nèi)容簡介】 調(diào)節(jié)企業(yè)盈余，以實現(xiàn)其目的的行為，那么，是否可以在“盈余管理”與“會計信息造假”，或者“利潤操縱”之間畫上等號呢？ 本文的觀點認(rèn)為，企業(yè)的盈余管理與會計信息造假，或者利潤操縱是不一樣的。由此做了以下比較，以明確文本所研究的盈余管理的范疇。 1. 法律法規(guī)的認(rèn)可與否，是否在會計準(zhǔn)則約束的范圍之內(nèi)。盈余管理產(chǎn)生的條件是會計政策的可選 擇性，企業(yè)可以根據(jù)自身的需要來選擇適當(dāng)?shù)臅嬚?，進(jìn)行會計處理。而會計信息造假則是采用 不合法的手段改變企業(yè)的盈余信息，欺騙會計9 信息使用者，是法律法規(guī)所不允許的。 2. 運用的手段不同。盈余管理手段的應(yīng)用是在會計法律法規(guī)和準(zhǔn)則的范圍內(nèi)進(jìn)行的。主要是對會計核算上需要估計的項目進(jìn)行調(diào)整，如固定資產(chǎn)折舊，無形資產(chǎn)的攤銷等，以達(dá)到盈余管理的目的。會計信息造假是以不合法的手段來粉飾企業(yè)的財務(wù)報表，如虛假銷售、提前或推遲確認(rèn)銷售、虛列賬項等。 3. 動機(jī)不同。兩者都會使會計信息的真實性和可靠性受到損害，但兩者的動機(jī)有較大的不同。盈余 管理作為一種合法的利潤調(diào)整，其目的是滿足股東財富最大化的要求、合理避稅、使自己的管理業(yè)績和管理才能得到認(rèn)可。會計信息造假則采取不合法的手段調(diào)整企業(yè)盈余，以實現(xiàn)不當(dāng)獲利。 盈余管理和會計信息造假之間是有明顯的界限的。企業(yè)管理當(dāng)局往往會從利益分配機(jī)制出發(fā)，設(shè)法報告符合其利益的數(shù)字，適當(dāng)?shù)挠喙芾砜梢宰鳛橐环N將內(nèi)部信息傳遞給投資者的工具。 （三） 我國上市公司盈余管理現(xiàn)狀 盈余管理是基于特定背景而產(chǎn)生的，不同背景下盈余管理存在差異。我國與西方國家由于社會經(jīng)濟(jì)制度、市場化程度等方面存在著巨大差異。只有深入研究我國上市 公司盈余管理的基本形式和手段才能進(jìn)一步研究盈余管理問題。 1. 制度背景 2021 年 2 月 15 日，財政部正式發(fā)布了企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，規(guī)定自 2021 年 1 月 1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。新會計準(zhǔn)則體系的建立，順應(yīng)中國經(jīng)濟(jì)快速市場化和國際化的需要，以提高會計信息質(zhì)量為核心，強(qiáng)化為投資者和社會公眾提供決策又有會計信息的理念，首次構(gòu)建了與我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，與國際標(biāo)準(zhǔn)趨同、涵蓋企業(yè)各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、可獨立實施的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，并為改進(jìn)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則提供了有益借鑒，實現(xiàn)了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則建設(shè)新的跨越和歷 史性突破。 2. 盈余管理的目的 企業(yè)盈余管理的終極目的是十分明確地，即實現(xiàn)盈余管理主體自身利益的最大化。 管理當(dāng)局為實現(xiàn)自身利益最大化的終極目標(biāo)，在實施盈余管理過程中又會有一些具體目的。 （ 1） 籌資目的。我國上市公司盈余管理的直接目的就是籌資。例如，《公司法》10 規(guī)定，當(dāng)公司首次發(fā)行股票時，必須在近三年內(nèi)連續(xù)盈利，才能申請上市。 為達(dá)到目的，企業(yè)便采用盈余管理，進(jìn)行財務(wù)包裝以取得上市資格。 （ 2） 避稅目的。由于我國的稅法體系還不十分完善，稅收優(yōu)惠政策較多，并且公司管理者在會計政策和會計方法的選擇上有較大的靈活性，這樣就 為企業(yè)管理者開展盈余管理提供了空間。 （ 3） 政治目的。政治成本過高或政治敏感性較強(qiáng)的企業(yè)一般采取最小會計利潤的策略，采用保守的盈余報告策略，以避免或減少政府進(jìn)行管制或采取不利于企業(yè)的措施的可能性。 （ 4） 收益平滑。公司為塑造良好的上市形象，管理人員往往傾向于利用會計政策的選擇來平滑收益給人以公司收益穩(wěn)定增長的信息，向外界傳遞生產(chǎn)經(jīng)營穩(wěn)定的信息，增強(qiáng)投資者對企業(yè)的信心。 3. 盈余管理的 表現(xiàn)形式 （ 1） 利用或有事項 。利用不切實際的假設(shè)去估計諸如退貨、貸款損失、保修費用等或有事項的準(zhǔn)備，這樣企業(yè)就可以在業(yè)績良好時多計 提準(zhǔn)備，在業(yè)績不佳時少計提準(zhǔn)備，以調(diào)節(jié)利潤。 （ 2） 少計費用。 明顯地，少計費用對報告期利潤的影響最為直接。當(dāng)然，并不是所有的費用項目都存在可以低估的空間。 （ 3） 操縱收入的確認(rèn)時間。提前確認(rèn)收入或延遲確認(rèn)收入，是企業(yè)管理者進(jìn)行盈余管理的常用手段?？梢酝ㄟ^收入結(jié)算方式、收入確認(rèn)條件、收入計算方法等的選擇，來達(dá)到利用收入調(diào)節(jié)利潤的目的。 （ 4） 巨額沖銷。例如，企業(yè)重組過程中夸大重組費用。再如， 利用非經(jīng)常性損益，如其他業(yè)務(wù)收入、補(bǔ)貼收入、營業(yè)外收入等，沖銷經(jīng)常項目虧損而使企業(yè)當(dāng)期避免虧損。 （ 5） 會計政策變更。會 計準(zhǔn)則賦予企業(yè)在限定范圍內(nèi)再選擇會計政策和估計的權(quán)利。上市公司可以通過利用長期投資兩種核算方法的轉(zhuǎn)換、存貨計價方法的改變、固定資產(chǎn)折舊政策的改變、改變合并報表范圍等手段，達(dá)到盈余管理的目的 11 三、 新會計準(zhǔn)則與上市公司盈余管理的關(guān)系分析 本章主要論述新會計準(zhǔn)則對上市公司盈余管理產(chǎn)生的影響。 分析新會計準(zhǔn)則對我國上市公司盈余管理的遏制作用，以及新會計準(zhǔn)則帶來的盈余管理新空間。 （一） 新會計準(zhǔn)則的 幾大 重要變化條款 新會計準(zhǔn)則在會計 確認(rèn) 、計量等方面較原有的會計規(guī)范發(fā)生了諸多變化。 “公允價值”概念 新企業(yè)會計準(zhǔn)則按 照國際慣例把“公允價值”引入中國會計體系，公允價值的應(yīng)用、計量形成新準(zhǔn)則的一大亮點。公允價值計量模式，是指以市場價值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計量屬性的會計模式。公允價值計量雖然在財務(wù)報表中能提供更為相關(guān)的信息，但因其具有不確定性，因此難以滿足會計信息的可靠性的質(zhì)量要求。 （ 1） 存貨發(fā)出計價方式減少 新會計準(zhǔn)則取消了原準(zhǔn)則中發(fā)出存貨計價采用的“后進(jìn)先出法”和“移動加權(quán)平均法”，規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。 （ 2） 資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回 新會計準(zhǔn)則規(guī)定，資 產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。 這一核算辦法的變動將限制上市公司利用資產(chǎn)減值的計提與轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理，增加了會計信息的真實性。 （ 3） 借款費用 借款費用的確定主要解決的是將每期發(fā)生的借款費用資本化、計入相關(guān)資產(chǎn)的成本，還是將有關(guān)借款費用費用化、計入當(dāng)期損益的問題。在借款費用是否資本化的問題上是有文章可做的。 （ 4） 債務(wù)重組 新會計準(zhǔn)則將原來債務(wù)重組收益計入資本公積的做法，改為計入營業(yè)外收入。對作為債務(wù)人的上市公司而言，一旦債權(quán)人讓步，上市公司獲得的利益將直接計入當(dāng)期收益。 （ 5） 所得稅會計核算采用資產(chǎn)負(fù)債表 法 新會計準(zhǔn)則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表法核算所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表法可以核算所有的暫時性差異，直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額。 12 （二） 新會計準(zhǔn)則的積極作用 新會計準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值、核算方法等方面的變動，都針對原有的盈余管理行為，并對其產(chǎn)生了明顯的限制作用。 新會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告，如實反映符合確認(rèn)和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整，有助于財務(wù)會計 報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預(yù)測。 在市場經(jīng)濟(jì)中，會計信息是人們進(jìn)行各種經(jīng)濟(jì)決策的重要依據(jù)。新會計準(zhǔn)則的實施，將有利于提高企業(yè)會計信息質(zhì)量，增強(qiáng)企業(yè)財務(wù)透明度，為財務(wù)會計報告使用者提供更加可靠和相關(guān)的會計信息。 存貨發(fā)出計價方法的選擇對當(dāng)期利潤的影響，具體體現(xiàn)在存貨的價格波動上。新會計準(zhǔn)則取消了“后進(jìn)先出法”，一律采用“先進(jìn)先出法”，在這一核算辦法下，企業(yè)將不能繼續(xù)利用變更存貨計價方法來調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤水平，使得企業(yè)所有的當(dāng)期存貨耗費，都是以實際的歷 史成本計價，提高了會計信息的使用價值。 利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理是我國一些上市 公司常用的手法。在盈利較多的年份，大幅度地計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，增加費用，減少利潤；下一年度盈利減少時，再轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備來增加利