【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 調(diào)節(jié)企業(yè)盈余，以實(shí)現(xiàn)其目的的行為，那么，是否可以在“盈余管理”與“會(huì)計(jì)信息造假”，或者“利潤(rùn)操縱”之間畫上等號(hào)呢？ 本文的觀點(diǎn)認(rèn)為，企業(yè)的盈余管理與會(huì)計(jì)信息造假，或者利潤(rùn)操縱是不一樣的。由此做了以下比較，以明確文本所研究的盈余管理的范疇。 1. 法律法規(guī)的認(rèn)可與否，是否在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則約束的范圍之內(nèi)。盈余管理產(chǎn)生的條件是會(huì)計(jì)政策的可選 擇性，企業(yè)可以根據(jù)自身的需要來選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。而會(huì)計(jì)信息造假則是采用 不合法的手段改變企業(yè)的盈余信息，欺騙會(huì)計(jì)9 信息使用者，是法律法規(guī)所不允許的。 2. 運(yùn)用的手段不同。盈余管理手段的應(yīng)用是在會(huì)計(jì)法律法規(guī)和準(zhǔn)則的范圍內(nèi)進(jìn)行的。主要是對(duì)會(huì)計(jì)核算上需要估計(jì)的項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，如固定資產(chǎn)折舊，無形資產(chǎn)的攤銷等，以達(dá)到盈余管理的目的。會(huì)計(jì)信息造假是以不合法的手段來粉飾企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表，如虛假銷售、提前或推遲確認(rèn)銷售、虛列賬項(xiàng)等。 3. 動(dòng)機(jī)不同。兩者都會(huì)使會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性受到損害，但兩者的動(dòng)機(jī)有較大的不同。盈余 管理作為一種合法的利潤(rùn)調(diào)整，其目的是滿足股東財(cái)富最大化的要求、合理避稅、使自己的管理業(yè)績(jī)和管理才能得到認(rèn)可。會(huì)計(jì)信息造假則采取不合法的手段調(diào)整企業(yè)盈余，以實(shí)現(xiàn)不當(dāng)獲利。 盈余管理和會(huì)計(jì)信息造假之間是有明顯的界限的。企業(yè)管理當(dāng)局往往會(huì)從利益分配機(jī)制出發(fā)，設(shè)法報(bào)告符合其利益的數(shù)字，適當(dāng)?shù)挠喙芾砜梢宰鳛橐环N將內(nèi)部信息傳遞給投資者的工具。 （三） 我國(guó)上市公司盈余管理現(xiàn)狀 盈余管理是基于特定背景而產(chǎn)生的，不同背景下盈余管理存在差異。我國(guó)與西方國(guó)家由于社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度、市場(chǎng)化程度等方面存在著巨大差異。只有深入研究我國(guó)上市 公司盈余管理的基本形式和手段才能進(jìn)一步研究盈余管理問題。 1. 制度背景 2021 年 2 月 15 日，財(cái)政部正式發(fā)布了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，規(guī)定自 2021 年 1 月 1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立，順應(yīng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速市場(chǎng)化和國(guó)際化的需要，以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為核心，強(qiáng)化為投資者和社會(huì)公眾提供決策又有會(huì)計(jì)信息的理念，首次構(gòu)建了與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)趨同、涵蓋企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、可獨(dú)立實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并為改進(jìn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供了有益借鑒，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)新的跨越和歷 史性突破。 2. 盈余管理的目的 企業(yè)盈余管理的終極目的是十分明確地，即實(shí)現(xiàn)盈余管理主體自身利益的最大化。 管理當(dāng)局為實(shí)現(xiàn)自身利益最大化的終極目標(biāo)，在實(shí)施盈余管理過程中又會(huì)有一些具體目的。 （ 1） 籌資目的。我國(guó)上市公司盈余管理的直接目的就是籌資。例如，《公司法》10 規(guī)定，當(dāng)公司首次發(fā)行股票時(shí)，必須在近三年內(nèi)連續(xù)盈利，才能申請(qǐng)上市。 為達(dá)到目的，企業(yè)便采用盈余管理，進(jìn)行財(cái)務(wù)包裝以取得上市資格。 （ 2） 避稅目的。由于我國(guó)的稅法體系還不十分完善，稅收優(yōu)惠政策較多，并且公司管理者在會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)方法的選擇上有較大的靈活性，這樣就 為企業(yè)管理者開展盈余管理提供了空間。 （ 3） 政治目的。政治成本過高或政治敏感性較強(qiáng)的企業(yè)一般采取最小會(huì)計(jì)利潤(rùn)的策略，采用保守的盈余報(bào)告策略，以避免或減少政府進(jìn)行管制或采取不利于企業(yè)的措施的可能性。 （ 4） 收益平滑。公司為塑造良好的上市形象，管理人員往往傾向于利用會(huì)計(jì)政策的選擇來平滑收益給人以公司收益穩(wěn)定增長(zhǎng)的信息，向外界傳遞生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)穩(wěn)定的信息，增強(qiáng)投資者對(duì)企業(yè)的信心。 3. 盈余管理的 表現(xiàn)形式 （ 1） 利用或有事項(xiàng) 。利用不切實(shí)際的假設(shè)去估計(jì)諸如退貨、貸款損失、保修費(fèi)用等或有事項(xiàng)的準(zhǔn)備，這樣企業(yè)就可以在業(yè)績(jī)良好時(shí)多計(jì) 提準(zhǔn)備，在業(yè)績(jī)不佳時(shí)少計(jì)提準(zhǔn)備，以調(diào)節(jié)利潤(rùn)。 （ 2） 少計(jì)費(fèi)用。 明顯地，少計(jì)費(fèi)用對(duì)報(bào)告期利潤(rùn)的影響最為直接。當(dāng)然，并不是所有的費(fèi)用項(xiàng)目都存在可以低估的空間。 （ 3） 操縱收入的確認(rèn)時(shí)間。提前確認(rèn)收入或延遲確認(rèn)收入，是企業(yè)管理者進(jìn)行盈余管理的常用手段。可以通過收入結(jié)算方式、收入確認(rèn)條件、收入計(jì)算方法等的選擇，來達(dá)到利用收入調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的。 （ 4） 巨額沖銷。例如，企業(yè)重組過程中夸大重組費(fèi)用。再如， 利用非經(jīng)常性損益，如其他業(yè)務(wù)收入、補(bǔ)貼收入、營(yíng)業(yè)外收入等，沖銷經(jīng)常項(xiàng)目虧損而使企業(yè)當(dāng)期避免虧損。 （ 5） 會(huì)計(jì)政策變更。會(huì) 計(jì)準(zhǔn)則賦予企業(yè)在限定范圍內(nèi)再選擇會(huì)計(jì)政策和估計(jì)的權(quán)利。上市公司可以通過利用長(zhǎng)期投資兩種核算方法的轉(zhuǎn)換、存貨計(jì)價(jià)方法的改變、固定資產(chǎn)折舊政策的改變、改變合并報(bào)表范圍等手段，達(dá)到盈余管理的目的 11 三、 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與上市公司盈余管理的關(guān)系分析 本章主要論述新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司盈余管理產(chǎn)生的影響。 分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)上市公司盈余管理的遏制作用，以及新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶來的盈余管理新空間。 （一） 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的 幾大 重要變化條款 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì) 確認(rèn) 、計(jì)量等方面較原有的會(huì)計(jì)規(guī)范發(fā)生了諸多變化。 “公允價(jià)值”概念 新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則按 照國(guó)際慣例把“公允價(jià)值”引入中國(guó)會(huì)計(jì)體系，公允價(jià)值的應(yīng)用、計(jì)量形成新準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)。公允價(jià)值計(jì)量模式，是指以市場(chǎng)價(jià)值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式。公允價(jià)值計(jì)量雖然在財(cái)務(wù)報(bào)表中能提供更為相關(guān)的信息，但因其具有不確定性，因此難以滿足會(huì)計(jì)信息的可靠性的質(zhì)量要求。 （ 1） 存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方式減少 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了原準(zhǔn)則中發(fā)出存貨計(jì)價(jià)采用的“后進(jìn)先出法”和“移動(dòng)加權(quán)平均法”，規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。 （ 2） 資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，資 產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。 這一核算辦法的變動(dòng)將限制上市公司利用資產(chǎn)減值的計(jì)提與轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理，增加了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。 （ 3） 借款費(fèi)用 借款費(fèi)用的確定主要解決的是將每期發(fā)生的借款費(fèi)用資本化、計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本，還是將有關(guān)借款費(fèi)用費(fèi)用化、計(jì)入當(dāng)期損益的問題。在借款費(fèi)用是否資本化的問題上是有文章可做的。 （ 4） 債務(wù)重組 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將原來債務(wù)重組收益計(jì)入資本公積的做法，改為計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。對(duì)作為債務(wù)人的上市公司而言，一旦債權(quán)人讓步，上市公司獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益。 （ 5） 所得稅會(huì)計(jì)核算采用資產(chǎn)負(fù)債表 法 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)一律采用資產(chǎn)負(fù)債表法核算所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表法可以核算所有的暫時(shí)性差異，直接得出遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額。 12 （二） 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的積極作用 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值、核算方法等方面的變動(dòng)，都針對(duì)原有的盈余管理行為，并對(duì)其產(chǎn)生了明顯的限制作用。 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 報(bào)告使用者對(duì)企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評(píng)價(jià)或者預(yù)測(cè)。 在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，會(huì)計(jì)信息是人們進(jìn)行各種經(jīng)濟(jì)決策的重要依據(jù)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，將有利于提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，增強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)透明度，為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供更加可靠和相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。 存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法的選擇對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響，具體體現(xiàn)在存貨的價(jià)格波動(dòng)上。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了“后進(jìn)先出法”，一律采用“先進(jìn)先出法”，在這一核算辦法下，企業(yè)將不能繼續(xù)利用變更存貨計(jì)價(jià)方法來調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤(rùn)水平，使得企業(yè)所有的當(dāng)期存貨耗費(fèi)，都是以實(shí)際的歷 史成本計(jì)價(jià)，提高了會(huì)計(jì)信息的使用價(jià)值。 利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理是我國(guó)一些上市 公司常用的手法。在盈利較多的年份，大幅度地計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，增加費(fèi)用，減少利潤(rùn)；下一年度盈利減少時(shí)，再轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備來增加利