【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 、共同控制、重大影響，且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的股權(quán)投資（通常為對(duì)非上市公司的投資），在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)作為其他長(zhǎng)期股權(quán)投資，按成本計(jì)量。其后，如果這些被投資單位股權(quán)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量了，就不再符合按照成本計(jì)量的要求，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變其分類及計(jì)量模式，但在轉(zhuǎn)變時(shí)應(yīng)該轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)還是交易性金融資產(chǎn)，轉(zhuǎn)變時(shí)原賬面價(jià)值和公允價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)人資本公積還是當(dāng)期損盎，實(shí)務(wù)中也存在不同的理解：觀點(diǎn)一：轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)，原賬面價(jià)值和公允價(jià)值的差額計(jì)人資本公積。觀點(diǎn)二：轉(zhuǎn)為交易性金融資產(chǎn)，原賬面價(jià)值和公允價(jià)值的差額計(jì)人當(dāng)期損益。二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定（一）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》應(yīng)用指南規(guī)定，“一、本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍包括：……（四）企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資”。除上述情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性投資應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定處理。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四條規(guī)定，“下列各項(xiàng)適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：（一）由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》”。第三十二條規(guī)定，“活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，以及與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量”?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第三十六條規(guī)定，“對(duì)按照本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，但以前公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)改按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額按照本準(zhǔn)則第三十八條的規(guī)定處理”。第三十八條又規(guī)定：“金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除與套期保值有關(guān)外，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：……（二）可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)人胼有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益”?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解( 2010)》第二十三章指出，“金融工具是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。金融工具包括金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具。其中，金融資產(chǎn)通常指企業(yè)的下列資產(chǎn)：現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資等”，“企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)將某金融資產(chǎn)或某金融負(fù)債劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)A當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債；其他類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債”。（二）國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》第46段規(guī)定，“初始確認(rèn)后，主體應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量金融資產(chǎn)（包括屬于資產(chǎn)的衍生工具），并且不得扣減可能因出售或其他處置而發(fā)生的任何交易費(fèi)用。但下述金融資產(chǎn)除外：……(3)對(duì)沒(méi)有活躍市場(chǎng)標(biāo)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具的投資，以及與這種無(wú)標(biāo)價(jià)的權(quán)益工具掛鉤并且必須通過(guò)交付這種權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具，這些投資和衍生工具應(yīng)按成本計(jì)量”。第53段規(guī)定．“如果之前無(wú)法可靠計(jì)量的一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，現(xiàn)在可以可靠計(jì)量，則在可以取得可靠計(jì)量結(jié)果的情況下該項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，該項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債按公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量時(shí)，其賬面金額和公允價(jià)值之間的差額應(yīng)按第55段的規(guī)定進(jìn)行核算”。第55段又規(guī)定，“因不屬于套期關(guān)系一部分的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債公允價(jià)值的變動(dòng)而產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)按照下述規(guī)定確認(rèn)：……(2)可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的利得和損失，除減值損失以及匯兌利得和損失外，應(yīng)確認(rèn)為其他綜合收益，直到該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)……”三、問(wèn)題分析與討論持觀點(diǎn)一者認(rèn)為，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》關(guān)于金融資產(chǎn)重分類的限制規(guī)定，不允許將其他類金融資產(chǎn)后續(xù)再重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。在企業(yè)持有的不具有控制、共同控制、重大影響，且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的股權(quán)投資系一直作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的情況下，由于上述重分類的限制規(guī)定，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值可以可靠計(jì)量為理由將其再重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)人當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。此外，即使企業(yè)最初將持有的不具有控制、共同控制j重大影響，且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的股權(quán)投資按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》進(jìn)行核算，但鑒于金融資產(chǎn)的定義是一個(gè)廣義的定義而不是僅僅指《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》準(zhǔn)則核算范圍內(nèi)的資產(chǎn)，當(dāng)某項(xiàng)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值起初不能可靠計(jì)量而持有過(guò)程中轉(zhuǎn)變?yōu)榭梢钥煽坑?jì)量時(shí)，其應(yīng)當(dāng)同樣適用于金融資產(chǎn)重分類的限制規(guī)定。持觀點(diǎn)二者則認(rèn)為，由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》所規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資，雖然定義上屬于金融資產(chǎn)，但當(dāng)其重分類為由《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具的確認(rèn)和計(jì)量》所規(guī)范的金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)視為一項(xiàng)新的金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)，而并非重分類，因此不受準(zhǔn)則中有關(guān)不得重分類的限制。如果企業(yè)事實(shí)上將該投資按照公允價(jià)值進(jìn)行管理并考核業(yè)績(jī)，則企業(yè)可以將其在初始確認(rèn)時(shí)直接指定分類為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益”的金融資產(chǎn)類別。我們認(rèn)為，長(zhǎng)期股權(quán)投資屬于金融資產(chǎn)的一個(gè)類別，其他長(zhǎng)期股權(quán)投資與按照成本計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)實(shí)質(zhì)上屬于同一類資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)適用于金融資產(chǎn)重分類的限制規(guī)定。此外，在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系中，企業(yè)持有的不具有控制、共同控制、重大影響，且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的股權(quán)投資，只有一種處理方法，即作為按成本計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行核算。當(dāng)其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)，就轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)，轉(zhuǎn)變?nèi)掌涔蕛r(jià)值和原賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積。因此，我們認(rèn)為，上述觀點(diǎn)中，觀點(diǎn)一的分析邏輯更為完整，同時(shí)也不會(huì)造成境內(nèi)外財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則差異。四、典型案例A公司是上市公司。2001年A公司購(gòu)買了B公司2%的股權(quán)，對(duì)B公司沒(méi)有控制、共同控制或者重大影響，由于該2 010股權(quán)的公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量，A公司將該項(xiàng)投資作為其他長(zhǎng)期股權(quán)投資、采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。2010年8月1日，B公司首次公開(kāi)發(fā)行股票并開(kāi)始上市交易，A公司的持股比例被稀釋為0. 8%，且A公司持有的股份沒(méi)有限售條件。問(wèn)題：%的股權(quán)投資應(yīng)該如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？案例解析：A公司所持有的B公司股份的公允價(jià)值于2010年8月1日能夠可靠計(jì)量，不再符合按照成本計(jì)量的條件，并于當(dāng)日起改按公允價(jià)值計(jì)量。如上所述，A公司應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，轉(zhuǎn)變?nèi)掌涔蕛r(jià)值和原賬面價(jià)值的差額計(jì)人資本公積。 第二節(jié)采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，因被投資單位增發(fā)股份導(dǎo)致持股此例被稀釋但仍有重大影響一、背景情況由于聯(lián)營(yíng)企業(yè)向其他投資方增發(fā)股份，投資方持有聯(lián)營(yíng)企業(yè)的股權(quán)比例下降，但仍未喪失重大影響。在該種情況下，投資方應(yīng)如何核算因股權(quán)比例下降而導(dǎo)致享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)凈資產(chǎn)份額的變化。例如，被投資單位首次公開(kāi)募集資金或者接受另一股東單方面增資而導(dǎo)致凈資產(chǎn)變動(dòng)，雖然投資方的持股比例被稀釋了，但投資方對(duì)該聯(lián)營(yíng)企業(yè)仍然具有重大影響。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正文、指南和講解均只涉及在持股比例不變的情況下被投資單位除凈損益以外的凈資產(chǎn)發(fā)生變動(dòng)時(shí)的會(huì)計(jì)處理，而沒(méi)有涉及在持股比例發(fā)生變化的情況下的會(huì)計(jì)處理。二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定由于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未明確規(guī)定這種交易類型的會(huì)計(jì)處理方法，我們參考了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的相關(guān)指引：《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——聯(lián)營(yíng)企業(yè)》第19段A（以下簡(jiǎn)稱19段A）。“如果投資單位對(duì)被投資單位的持股比例下降，但該被投資單位仍為投資單位的聯(lián)營(yíng)企業(yè)時(shí)，投資單位應(yīng)當(dāng)按比例將原在其他綜合收益中確認(rèn)的利得和損失結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期損益?！贝送?，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則解釋委員會(huì)在其2009年5月和7月的討論會(huì)議中也提及：“19段A提供了當(dāng)投資單位對(duì)被投資單位的持股比例下降，但該被投資單位仍為投資單位的聯(lián)營(yíng)企業(yè)時(shí)，如何處理其他綜合收益的指引。雖然國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則沒(méi)有關(guān)于應(yīng)當(dāng)如何在股權(quán)被動(dòng)稀釋的情況下確認(rèn)當(dāng)期損益的明確指引，但是19殷A提及的“按比例將原在其他綜合收益中確認(rèn)的利得和損失結(jié)轉(zhuǎn)至當(dāng)期損益”的做法，應(yīng)當(dāng)是一個(gè)普遍適用的處理方法，適用于所有持股比例減少的情況而不論持股比例是如何減少的”。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則解釋委員會(huì)在其2012年3月的討論會(huì)議申又再次指出，“當(dāng)主體在聯(lián)營(yíng)企業(yè)中的股權(quán)比例減少時(shí)，無(wú)論是直接還是間接減少，其影響應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益”。由此可見(jiàn)，根據(jù)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的相關(guān)要求和解釋，被動(dòng)稀釋引起的權(quán)益變動(dòng)金額應(yīng)計(jì)人當(dāng)期損益。三、問(wèn)題分析與討論持股比例被動(dòng)稀釋與直接的股權(quán)處置并沒(méi)有任何本質(zhì)差異，均為股權(quán)的處置，僅僅是表面形式不同而已。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于原以權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果持股比例下降后對(duì)被投資單位仍具有重大影響，剩余投資仍應(yīng)按照權(quán)益法核算。其中，出售部分股權(quán)導(dǎo)致持股比例下降的，實(shí)際取得價(jià)款與按出售股權(quán)比例計(jì)算應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額計(jì)人當(dāng)期損益。由于被投資單位增發(fā)股份、投資方未同比例增資導(dǎo)致持股比例下降的，持股比例下降部分視同長(zhǎng)期股權(quán)投資處置，按新的持股比例確認(rèn)歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導(dǎo)致的凈資產(chǎn)增加份額，與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額計(jì)人當(dāng)期損益。換言之，在持股數(shù)量不變持殷比例卻被稀釋的情況下，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值（即處置投資的賬面價(jià)值）與按新的持股比例確認(rèn)歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導(dǎo)致的凈資產(chǎn)增加份額（即實(shí)際取得價(jià)款）的差異，計(jì)入當(dāng)期損益。四、典型案例A公司是一家上市公司，2009年1月1日，A公司以1 100萬(wàn)元現(xiàn)金取得B公司股份400萬(wàn)股，占B公司總股份的25%，并對(duì)B公司形成重大影響。2009年1月1日，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為4 000萬(wàn)元。2010年7月1日，B公司向C公司定向增發(fā)新股400萬(wàn)股，C公司以2 000萬(wàn)元現(xiàn)金認(rèn)購(gòu)。增發(fā)股份后，A公司對(duì)B公司仍具有重大影響。2009年1月1日到2010年6月30日期間，以2009年1月1日B公司可辨議凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算，B公司累計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)800萬(wàn)元。除所實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)外，在此期間，B公司所有者權(quán)益無(wú)其他變動(dòng)。問(wèn)題：A公司應(yīng)該如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？案例解析： 2009年1月1日，A公司取得B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算，占B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額為4 000 x25% =1000萬(wàn)元，確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資成本為1 100萬(wàn)元，包括商譽(yù)100萬(wàn)元。2009年1月至2010年6月，A公司累計(jì)確認(rèn)投資收益80025%。=200萬(wàn)元，同時(shí)增加長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值200萬(wàn)元。2010年6月30日，A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為1100 +200 =1300萬(wàn)元。B公司向C公司定向發(fā)行股份后，A公司在B公司所持股份比例變?yōu)椋?00247。(1 600 +400)=20%。B公司因定向發(fā)行股份所有者權(quán)益增加2000萬(wàn)元，歸屬于A公司的份額為2 000 x200/o =400萬(wàn)元。A公司對(duì)B公司持股比例減少250/0 20%=50/0，相當(dāng)于處置5%247。25%=20%的長(zhǎng)期股權(quán)投資，視同處置長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1 30020%=260萬(wàn)元。本案例中，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值（即260萬(wàn)元）與按新的持股比例確認(rèn)歸屬于本公司的被投資單位增發(fā)股份導(dǎo)致的凈資產(chǎn)增加份額（即400萬(wàn)元）的差額共計(jì)140萬(wàn)元，因此，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)調(diào)增140萬(wàn)元，同時(shí)確認(rèn)140萬(wàn)元投資收益。第三節(jié)復(fù)雜交易中處置日的判斷一、背景情況股權(quán)處置往往會(huì)對(duì)當(dāng)期損益產(chǎn)生重大影響，處置日的判斷直接影響到這部分損益計(jì)人哪個(gè)會(huì)計(jì)期間，因此非常重要。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中并沒(méi)有對(duì)“處置日”的判斷作出明確規(guī)定。實(shí)務(wù)中，有的上市公司還在參考財(cái)政部2002年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度）和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答》（財(cái)會(huì)[2002] 18號(hào)）中“企業(yè)應(yīng)何時(shí)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益”的指引；也有的上市公司在參考企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于企業(yè)合并“購(gòu)買日”的判斷原則。此外，在面臨一些復(fù)雜的交易，例如涉及多次處置行為的時(shí)候，如何判斷處置日就變得更為復(fù)雜，需要結(jié)合“處置日”的判斷原則和“一攬子交易”的判斷原則進(jìn)行綜合判斷。二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定（一）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》應(yīng)用指南規(guī)定，”同時(shí)滿足下列條件的，通?？烧J(rèn)為實(shí)現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移： （一）企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會(huì)等通過(guò)。 （二）企業(yè)合并事項(xiàng)需要經(jīng)過(guò)國(guó)家有關(guān)主管部門審批的，已獲得批準(zhǔn)。 （三）參與合并各方已辦理了必要的財(cái)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)。 （四）合并方或購(gòu)買方已支付了合并價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過(guò)50%），并且有能力、有計(jì)劃支付剩余款項(xiàng)。（五）合并方或購(gòu)買方實(shí)際上已經(jīng)控制了被合并方或被購(gòu)買方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并享有相應(yīng)的利益、承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)”。（二）國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定 《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表和個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表》第33段規(guī)定，“通過(guò)兩項(xiàng)或者更多項(xiàng)安排（交易），母公司可能喪失對(duì)子公司的控制權(quán)。然而，有些情況下，多項(xiàng)安排應(yīng)該作為一項(xiàng)交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在確定是否將這些安排作為一項(xiàng)交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，母公司要考慮這些安排的條款、條件以及這些安排的經(jīng)濟(jì)影響。以下一種或多種情況可能表明，母公司應(yīng)將多項(xiàng)安排作為單項(xiàng)交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理： (1)這些安排同時(shí)進(jìn)行或者彼此影響； (2)這些安排將形成一項(xiàng)單獨(dú)的交易以產(chǎn)生整體商業(yè)影響； (3) 項(xiàng)安排的發(fā)生取決于其他至少一項(xiàng)安排的發(fā)生： (4) 項(xiàng)安排如果單獨(dú)考慮時(shí)是不經(jīng)濟(jì)的，但是和其他安排放在一起考慮時(shí)是經(jīng)濟(jì)的”。三、問(wèn)題分析與討論 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南對(duì)企業(yè)合并中控制權(quán)的轉(zhuǎn)移提供了若干判斷