【文章內容簡介】 學課題研究組在全國范圍內主要針對企業(yè)全面預算管理科學性的評價、預算編制工作的組織狀況、預算編制的種類及方法、預算控制情況和預算調整情況進行了一次較為全面的調查，結果表明我國大多數(shù)企業(yè)對預算管理的認識仍然停留在費用控制的職能上、對全面預算管理的科學性認識不足、預算管理的組織不健全、在預算編制的具體內容和方法上缺乏科學性和針對性、預算的考評和激勵功能沒有發(fā)揮、在預算控制方面沒有切實有效的控制措施、在預算調整方面也缺乏科學的管理手段、企業(yè)全面預算管理尚存在很多的認識和實務的盲區(qū)，很多企業(yè)的全面預算管理還不完善[25]。全面預算管理是使企業(yè)的資源獲得最佳生產率和獲利率的一種方法和管理手段，國家主管部門及企業(yè)界都積極參與到實施與推廣全面預算管理的行列中來。但全面預算管理的含義到底是什么，其運行原理是什么，這些都有待于我們進行進一步的探討。在此基礎上，本文以湖南煙草商業(yè)集團實施全面預算管理為契機，著重以這一案例來分析實施全面預算管理的動機及體系構建、執(zhí)行與控制等。力求從我國大型國有企業(yè)實施全面預算管理的過程中，探討這樣幾個問題：（1）在我國企業(yè)，尤其是國有企業(yè)，主要依賴彈性管理的情況下，實施規(guī)則約束力較強的全面預算管理有何理論與現(xiàn)實依據(jù)；實施后可能會碰到什么特殊問題及企業(yè)應該采取什么樣的應對措施。（2）以集團控股形式實現(xiàn)對子公司經濟活動管理和控制的母公司，如何運用預算管理這一工具加強對子公司及其高級管理人員的約束和激勵；此外，母公司制訂集團整體發(fā)展戰(zhàn)略目標后，如何實現(xiàn)對子公司的目標分解以及兩者保持一致。第2章主要是對全面預算管理的基礎理論進行探討與述評。首先從基本運行原理、全面預算管理的動態(tài)角度、靜態(tài)角度分析了全面預算管理的含義；接著概括了預算管理的主要內容、管理模式和管理體系；最后論述了全面預算管理與公司治理、內部控制的相互關系。第3章主要集中分析了湖南煙草商業(yè)集團實施全面預算管理的動因。這里的分析主要從三個層面加以展開：中國煙草商業(yè)目前的管理體制及發(fā)展動態(tài)；湖南煙草商業(yè)集團的管理現(xiàn)狀，如發(fā)展戰(zhàn)略定位、預算管理流程及存在的主要問題等；構建全面預算管理體系的必要性。第4章在第3章分析的基礎上，主要針對全面預算管理的現(xiàn)狀及存在的主要問題，提出了構建湖南煙草商業(yè)集團全面預算管理體系的框架。一是目標定位及采用投資報酬率和剩余收益進行目標分解；二是組織體系構建和培育全員工參與預算的意識；三是預算的管理流程，包括預算編制、預算分析、預算考評與預算調整等。第5章是全面預算管理編制后進行實踐層面的操作程序，主要包括預算執(zhí)行、預算控制、預算分析、預算考評與預算激勵等方面。預算編制好后是一個標準、一種規(guī)矩，為企業(yè)的各項經營活動制訂了規(guī)矩，但能不能達到預期的經營目標，關鍵在于企業(yè)是否能夠搞好預算的執(zhí)行與控制，是否能貫徹預算分析、考評與激勵等保障機制。本文的結構可以用下面的框圖來表示。研究動機與思路（研究背景、意義、研究方法、本文思路與研究框架）理論分析：文獻綜述基礎理論概述動因與必要性分析體系設計：預算組織體系與管理流程預算執(zhí)行與控制預算分析、考評與激勵研究結論（研究結論、相關建議、研究局限性及進一步研究方向） 本文的研究框架結構第2章 全面預算管理理論基礎預算管理是一種系統(tǒng)的方法，用來分配企業(yè)的財務、實物及人力等資源，以實現(xiàn)企業(yè)既定的戰(zhàn)略目標。企業(yè)可以通過預算來監(jiān)控戰(zhàn)略目標的實施進度，有助于控制開支，并預測企業(yè)的現(xiàn)金流量與利潤[31]。這是安達信“全球最佳實務數(shù)據(jù)庫”(GlobalBestPractice)中對預算的定義，現(xiàn)已成為很多企業(yè)管理者的共識。張長勝（2006）認為，全面預算管理有以下五層含義[32]：（1）預算管理是以實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃和經營目標為目的的內部管理活動；（2）預算管理是以預算為標準的管理控制系統(tǒng)；（3）預算管理是利用預算方式細化和實現(xiàn)公司戰(zhàn)略規(guī)劃和經營目標的過程；（4）預算管理涉及企業(yè)經營活動的方方面面，是一項全員參與、全方位管理、全過程控制的綜合性系統(tǒng)管理活動。全員參與是指上至董事長，下至各崗位員工都必須參與預算管理；全方位管理是指企業(yè)的一切經濟活動都必須服從預算管理；全過程控制是指企業(yè)的各項經濟活動的事前、事中和事后都必須納入預算管理控制系統(tǒng)；（5）預算管理是公司高層領導（機構）與公司中低員工（機構）之間進行縱向整合的平臺，又是公司總部各職能科室、分公司、子公司之間進行橫向整合的平臺。全面預算管理本質上是一個以預算為標準的管理控制系統(tǒng)。母公司通過預算的方式確定工作任務和業(yè)績標準，由下級子公司及高級管理人員執(zhí)行；為了保障子公司高級管理人員的執(zhí)行過程符合預算規(guī)定的目標和標準，母公司必須安排專人對子公司的預算執(zhí)行過程和結果進行監(jiān)控和計量；然后，將實際執(zhí)行情況與預算標準進行比較，并編制反饋報告送達母公司；母公司根據(jù)預算執(zhí)行情況，決定是干預子公司的預算執(zhí)行過程，還是允許其繼續(xù)運行下去；最終達到促使子公司及管理人員完成預算目標的目的。母公司制訂預算設定指標繼續(xù)運行或修改運行反饋報告預算監(jiān)控結果與預算標準比較子公司及管理人員預算執(zhí)行與預算監(jiān)控 全面預算管理基本原理示意圖從動態(tài)上看，全面預算管理是一個伴隨著企業(yè)經營活動而連續(xù)不斷的循環(huán)過程。實際與預算進行比較是否與預算相符通過差異是否可以接受預算編制是否準確通過確定差異原因矯正差異修訂預算預算執(zhí)行實際計量執(zhí)行預算規(guī)劃發(fā)展戰(zhàn)略目標編制預算 預算管理動態(tài)循環(huán)圖，全面預算管理的動態(tài)循環(huán)過程是：企業(yè)從戰(zhàn)略規(guī)劃和經營目標出發(fā)編制預算，到執(zhí)行預算、預算執(zhí)行的實際計量、實際運行結果與預算進行比較，看執(zhí)行結果是否與預算指標相符，如果相符，那就通過了；如果不相符，就要看是什么性質的差異，差異額能否接受，如果可以接受就通過；如果差異不能接受，那可能有兩種情況：一種是預算編制不準確，另一種是預算編制沒問題，而是執(zhí)行過程中出現(xiàn)了偏差。如果預算編制得不準確，那就需要修訂預算；如果預算編制得準確無誤，就要分析和確認造成差異的原因，并采取措施矯正差異。如此不斷循環(huán)下去，最終實現(xiàn)預算目標。在實施全面預算管理過程中，深刻理解全面預算管理的動態(tài)循環(huán)過程，對于保證預算管理的有效運行是至關重要的。從靜態(tài)上分析，預算管理可以分為10個模塊。 預算管理靜態(tài)分析表名 稱功 能基 本 任 務將來自股東、市場的壓力傳遞給各個層次；將企業(yè)戰(zhàn)略具體化設計表格、分解、細化預算指標，設置預算編制的程序和方法等完成各項預算指標針對預算指標開展業(yè)務活動以預算為標準，監(jiān)控預算的執(zhí)行采取各種控制手段和措施要必要情況下，對預算進行調整設計預算調整的程序、方法反映預算執(zhí)行的進度和結果設計、開展責任會計核算確定和分析預算與實際執(zhí)行結果之間的差異分析差異產生的原因和責任，設計預算標準保證上級對下級預算執(zhí)行過程的監(jiān)控設計反饋報告，為整改措施擬訂程序保證預算管理系統(tǒng)體系中傳送真實和完整的數(shù)據(jù)開展預算草案設計、預算執(zhí)行審計、內部控制制度審計等保證預算管理系統(tǒng)體系預算的當事人有足夠的動力和壓力設計業(yè)績指標體系、責任體系、獎勵資源、獎懲制度為預算管理提供所需的管理條件支持及技術條件支持設計有關制度，配置計算機硬件，開發(fā)全面預算管理系統(tǒng)上述1—7個模塊是全面預算管理的基本模塊，從編制預算到反饋報告，是一個循環(huán)，一個完整的預算管理體系；8—10個模塊是保證模塊，是保證預算管理系統(tǒng)健康、順利運行的必備條件。全面預算管理是一個科學的系統(tǒng)工程，它包括確定預算目標、編制預算草案、審批預算，以及預算的執(zhí)行、控制、調整、核算、分析、考評、獎懲等必不可少的環(huán)節(jié)。主要內容如下：1．將企業(yè)的經營目標分解細化為預算期內的預算目標；2．通過“自上而下、自下而上、上下結合”的程序編制預算草案；3．經過法定程序審查、批準全面預算；4．企業(yè)各部門、各環(huán)節(jié)在經營活動中全面執(zhí)行預算；5．對預算過程進行全過程監(jiān)督和控制；6．對各預算執(zhí)行部門的預算執(zhí)行情況進行計量和核算；7．及時發(fā)現(xiàn)預算執(zhí)行過程中出現(xiàn)的各種偏離預算標準的情況，并隨時采取有效措施，糾正偏離預算標準的誤差，對于因為不可抗力引起的偏離，進行實事求是的調整；8．編制各項預算執(zhí)行情況結果的反饋報告，將反饋報告與預算標準進行對比、分析；9．對部門、各環(huán)節(jié)預算執(zhí)行結果進行考評和獎懲兌現(xiàn)。在全面預算管理系統(tǒng)中，各主要環(huán)節(jié)的內容與相互關系是：第一，預算目標是預算編制的依據(jù)，預算編制是預算目標得以具體化和量化的過程。第二，預算審批是全面預算管理的必要程序。第三，預算執(zhí)行是全面預算管理的核心，是將預算變?yōu)楝F(xiàn)實的關鍵。第四，預算調控是全面預算管理順利實施的保證。第五，預算核算是全面預算管理的重要環(huán)節(jié)。第六，預算分析是全面預算管理的重要內容。第七，預算考評和獎懲兌現(xiàn)是預算管理不可或缺的環(huán)節(jié)。全面預算管理模式是指企業(yè)實施全面預算管理的方式，主要包括預算管理體制、預算管理重點等內容。從管理體制上看，全面預算管理可分為：集中型、分散型和混合型 根據(jù)母子公司之間的相互關系，多法人企業(yè)的基本類型一般可以分為控股型、實體型和管理型三類?？毓尚偷哪腹咀鳛閱渭兊目毓晒荆恢苯訁⑴c子公司的生產經營活動；實體型的母公司對所屬子公司既擁有控股權，又直接參與子公司的生產經營活動；管理型的母公司則介于控股型和實體型之間。與此相對應，母公司對子公司的預算管理體制可以分為分散型、集中型和混合型。；從預算管理重點來看，可分為：以資本預算為中心，以銷售預算為中心、以成本預算為中心、以利潤預算為中心和以現(xiàn)金預算為中心五種模式。實務中，企業(yè)選擇什么樣的預算管理模式，在很大程度上要服從于企業(yè)的具體情況。由于企業(yè)與企業(yè)間存在性質不同、類型不同、規(guī)模不同、產品不同、管理體制不同、文化理念不同等諸多不同點，因此，在實踐中也無法找到一種適合于任何企業(yè)的預算管理模式。從某種意義上講，每個企業(yè)的預算管理模式都是各不相同的。問題的關鍵在于企業(yè)要依據(jù)全面預算管理的原理，借鑒成功企業(yè)的經驗，緊密結合本企業(yè)的實際，建立起具有本企業(yè)特色的、適應企業(yè)經營管理需要的、屬于本企業(yè)的全面預算管理模式。任何企業(yè)都有一個從創(chuàng)建、成長到成熟的過程。在企業(yè)不同的發(fā)展階段，受企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、發(fā)展規(guī)模和產品生命周期等因素的影響，企業(yè)全面預算管理的重點是不同的。 全面預算管理模式預算管理模式適用范圍編制程序企業(yè)初創(chuàng)時期；大型企業(yè)集團的資本營運中心(1)編制與評價投資概算；(2)資本支出項目的可行性分析與評價；(3)編制項目投資預算；(4)編制現(xiàn)金支出、籌資預算；(5)資本預算審批；(6)執(zhí)行資本預算；(7)資本支出的責任核算?？焖俪砷L為目標的企業(yè)；處于市場增長期的企業(yè)；季節(jié)性經營的企業(yè)(1)編制銷售預算；(2)編制與銷售預算相銜接的生產、采購、成本、費用、現(xiàn)金及財務預算；(3)執(zhí)行銷售預算產品處于市場成熟期的企業(yè)；大型企業(yè)集團的成本中心(1)以產品銷售價格和目標利潤為基礎，設定目標成本；(2)分解落實目標成本；(3)實現(xiàn)目標成本產品處于市場衰退期的企業(yè)；財務困難的企業(yè)；重視現(xiàn)金回收的企業(yè)(1)各責任部門編制現(xiàn)金預算并上報；(2)資金管理部門對現(xiàn)金流量預算統(tǒng)籌安排；(3)定期對現(xiàn)金流量進行分析以利潤最大化為目標的企業(yè)；大型企業(yè)集團的利潤中心(1)確定企業(yè)預定期內的利潤總目標；(2)分解和落實利潤總目標；(3)制訂經營、資本、和財務預算；(4)評價目標利潤 預算管理以預算為主線并按照其全面展開，全面預算的組成內容直接決定了預算管理的體系。一個完整的企業(yè)全面預算應包括經營預算、財務預算和資本支出預算三大部分，而預算體系正是按照這三塊內容建立的。經營預算是指與企業(yè)日常業(yè)務直接相關的基本生產經營活動的預算，通常是指在銷售預測的基礎上，首先對企業(yè)的產品銷售進行預算，然后再以“以銷定產”的方法，逐步對生產、材料采購、存貨和費用等方面進行預算。主要預算及計算公式如下：（1）銷售預算：銷售收入=銷售量銷售單價；（2）生產預算：預計生產量=預計銷售量+預計期末存貨—預計期初存貨；（3）直接材料預算：預計采購量=生產預計需用量+預計期末存貨—預計期初存貨；（4）直接人工預算：直接人工預算額=預計生產量單位產品直接人工小時小時工資率；（5）變動制造費用：變動制造費用額=預計生產量單位產品預定分配率；（6）期末產成品存貨預算；（7）銷售與管理費用預算。財務預算是指與企業(yè)現(xiàn)金收支、經營成果和財務狀況有關的各項預算。（1）現(xiàn)金預算。主要反映計劃期間預計的現(xiàn)金收支的詳細情況，可供管理當局籌措及控制現(xiàn)金。一般來說，一份現(xiàn)金預算應包括以下四個組成部分：現(xiàn)金收入；現(xiàn)金支出；現(xiàn)金多余或不足；資金的籌集和運用。（2）預計利潤表。（3）預計資產負債表。資本支出預算主要是涉及長期投資的預算，是指企業(yè)不經常發(fā)生的、一次性業(yè)務的預算，如企業(yè)固定資產的購置、擴建、改建、更新等都必須在投資項目可行性研究的基礎上編制預算，具體反映投資的時間、規(guī)模、收益及資金的籌措方式等。在企業(yè)預算管理中，尤其是對資本性支出項目的預算管理，要堅決貫徹“量入為出，量力而行”的原則。企業(yè)全面預算管理的各項內容前后銜接、相互勾稽，形成了一個完整的體系。企業(yè)戰(zhàn)略目標銷售預算長期銷售預算生產預算銷售及管理費用預算期末存貨預算直接材料預算直接人工預算制造費用預算產品成本預算現(xiàn)金預算資本支出預算預計資產負債表預計利潤表預計現(xiàn)金流量表 全面預算管理體系圖、內部控制的相互關系（一）全面預算管理是公司治理的重要組成，全面預算是企業(yè)內部關于權限、責任的具體制度，是企業(yè)的“法律”文書。 　　公司治理或曰公司治理結構，是現(xiàn)代企業(yè)制度中最重要的架構。然而，如何才能把它落到實處？首