【文章內(nèi)容簡介】 多繳納一些稅金。或?qū)τ幸欢ㄤN售業(yè)績的客戶,在原銷售業(yè)務的基礎上虛構銷售業(yè)務,使得公司在該客戶名下確認的收入遠遠超過實際銷售收入。 　　 　　三、會計舞弊的形成原因 　　 　　雖然從會計舞弊的行為特征上看,其具有較強的主觀因素,但是從成因來看,根源還在于制度方面的問題。具體有下面幾個原因: 　　(一)產(chǎn)權模糊、責任虛置,是會計舞弊行為產(chǎn)生的根源 　　產(chǎn)權制度是經(jīng)濟制度的核心。有效的產(chǎn)權制度能夠降低交易成本,提高資源的配置效率,減少交易中的機會主義行為。在產(chǎn)權清晰的情況下,每個經(jīng)濟交易人都將得到其應得的利益,同時也都應支付其應負擔的成本,在比較收益和成本、不損害他人利益的情況下再做出行為的選擇,這樣的制度安排是公平的、合理的、有效率的。但我國現(xiàn)階段國有企業(yè)的產(chǎn)權制度是模糊、不清晰的。法律上國有資產(chǎn)屬于全體人民,概念是明確的,但缺乏一個人格化的代表來行使其所有權,人人都擁有卻人人都不擁有。國家財政部、國有資產(chǎn)管理部門負有國有資產(chǎn)保值增值責任,同樣也缺乏一個人格化的代表來承擔這種責任。這是國有資產(chǎn)所有權模糊所帶來的保值增值責任的虛置,是國有資產(chǎn)經(jīng)營權不清晰所帶來的管理責任的虛置。由產(chǎn)權模糊帶來的國有資產(chǎn)保值增值責任和管理責任的虛置,是國有企業(yè)效率低下的原因,也是會計舞弊行為的土壤,為會計舞弊打開了方便之門。 　　(二)現(xiàn)行的制度導向?qū)徲嬂碚摯嬖谌毕?　　健全的內(nèi)部控制對防范管理層會計舞弊失效。制度導向?qū)徲嬂碚摬捎玫氖呛喕髁x,假設建立完善的內(nèi)部控制可以減少舞弊機會,即如果一個單位有完善的內(nèi)部控制,并能夠在實務中得到有效的運行,則該單位財務報表編制中進行舞弊的機會減少。反之,如果一個單位沒有完善的內(nèi)部控制,舞弊的機會就會增多,財務報表的可靠性也會降低。其審計理念是內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)地帶可能存在更多的錯弊,審計人員的重點就是對內(nèi)部控制存在的薄弱環(huán)節(jié)的相關業(yè)務的實質(zhì)性程序。但管理層會計舞弊的舞弊主體通常為管理當局,其地位的特殊性使其極易凌駕于內(nèi)部控制之上而不受內(nèi)部控制的制約,從而使健全的內(nèi)部控制對防范管理層舞弊失效。在很多舞弊案例中,被審計單位都有健全的內(nèi)部會計控制制度,但都被高層管理者藐視或逾越,以致未能發(fā)揮應有的功能。 　　(三)實質(zhì)性程序失靈,分析程序不夠 　　絕大部分的舞弊采取虛構經(jīng)濟業(yè)務的方式,實行一條龍作假,針對目前的監(jiān)管政策或?qū)徲嬍侄芜M行精心設計,具有很強的隱蔽性和欺騙性。實務中,不少被審計單位聘用了原會計師事務所的從業(yè)人員,這使得他們對事務所的審計流程、審計手段、重要性水平等有了更進一步的了解,如果未能充分、合理地運用分析程序,沒有站在戰(zhàn)略和經(jīng)營角度對被審計單位所處的行業(yè)發(fā)展前景及公司前景進行分析,沒有對被審計單位的財務情況從行業(yè)、會計、財務和市場前景等多個角度進行分析,對可疑的線索視為當然,就不能深入探求真相,查錯防弊。由于商業(yè)經(jīng)營的復雜性及管理層的自利性,要想徹底消除舞弊是不可能的。但是,審計人員如果能夠秉持專業(yè)懷疑態(tài)度,保持應有的職業(yè)謹慎,并熟悉各種可能的舞弊跡象,則必然能夠增加揭示財務報表虛飾的可能性。 　　 　　四、針對會計舞弊的審計策略 　　 　　結(jié)合上述會計舞弊的行為特征和成因,筆者認為應當從制度設計以及相關人員的技術性操作等方面進行有針對性的策略安排,現(xiàn)提出四個方面的對策: 　　(一)制訂周密的審計計劃 　　審計人員在實施舞弊審計時,應當明確并切實履行其審計職責,尤其要對內(nèi)部控制系統(tǒng)進行有目的的審查與評價,以便經(jīng)濟、有效地完成舞弊審計任務并降低審計風險。審計人員既要了解過去有關的事件及被審計組織或被審者的諸多表現(xiàn),如管理層的工作態(tài)度、責任心及誠實品質(zhì)等,又要警惕可能出現(xiàn)的不正當行為,尤其要重視那些容易產(chǎn)生錯弊的資產(chǎn)情況,還要進行風險分析和控制評價。在編制審計計劃時,考慮到導致會計報表嚴重失實的錯誤與舞弊存在的可能性,除內(nèi)部控制的固有限制外,下列情況會增加舞弊的可能性:。,例如期末發(fā)生對盈虧有重大影響的交易,發(fā)生重大的關聯(lián)方交易等。、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 　　(二)通過了解企業(yè)財務狀況以識別會計舞弊 　　有關會計舞弊征兆的研究表明,陷入財務困境的公司的管理層為了掩飾其財務困難,更有可能舞弊。因而,注冊會計師與投資者應該對財務狀況以及盈利質(zhì)量差,面臨巨大財務壓力的公司的會計舞弊情況給予高度關注。財務分析的內(nèi)容主要有:短期償債能力分析、長期償債能力分析、資產(chǎn)營運效率分析、獲利能力分析、投資報酬分析、現(xiàn)金流動分析。對于企業(yè)的財務狀況,可以從資產(chǎn)質(zhì)量、償債能力以及營運能力等方面來分析。,應著重關注以下問題:(1)存貨占流動資產(chǎn)、總資產(chǎn)的比例與往年相比是否大幅度增長或高于同行業(yè)水平。(2)應收賬款、 　　其他應收款、預付賬款3項合計占流動資產(chǎn)、總資產(chǎn)的比例是否過高。(3)是否存在委托理財、抵押擔保等潛在損失。 　　(4)是否存在關聯(lián)方長期占用巨額資金情況。,主要通過流動比率、速動比率、資產(chǎn)負債率、利息保障倍數(shù)、經(jīng)營現(xiàn)金凈流量與負債比率、到期債務本息償付比率等指標來分析企業(yè)的償債能力、財務彈性以及企業(yè)所面臨的財務風險。、存貨周轉(zhuǎn)率、總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率以及營業(yè)周期等營運能力指標來判斷企業(yè)在資產(chǎn)管理方面的效率。 　　(三)謹慎選擇客戶 　　會計師事務所在接受客戶前,應先做好征信調(diào)查,而且要評估自己有無能力提供此項鑒證服務。此外,會計師事務所在甄別客戶時必須高度關注客戶是否存在經(jīng)營失敗、客戶管理當局是否存在重大欺詐行為的跡象。如果對于該客戶管理階層的誠信存有重大疑慮,應有勇氣堅持立場,必要時盡早拋棄。事實上,選擇優(yōu)質(zhì)客戶,遠離不良客戶,已經(jīng)成為事務所提高審計質(zhì)量、防范審計失敗的重要環(huán)節(jié)。 　　(四)保持高度職業(yè)審慎和職業(yè)判斷能力 　　審計人員既要了解過去有關的事件及被審計單位或被審者的諸多表現(xiàn),如管理當局的工作態(tài)度、責任心及誠實品質(zhì)等,又要警惕可能出現(xiàn)的不正當行為,尤其要重視那些容易產(chǎn)生錯弊的資產(chǎn)情況,還要進行風險分析和控制評價。因此,在編制審計計劃時,應考慮到導致會計報表嚴重失實的錯誤與舞弊存在的可能性。審計人員應從以下幾個方面保持應有的職業(yè)謹慎:、識別、檢查舞弊的基本知識和技能,在審計時警惕相關方面可能發(fā)生的舞弊風險。、復雜性以及審計的成本效益性,合理關注和檢查可能存在的舞弊行為。,確定審計范圍和審計程序,以發(fā)現(xiàn)、檢查和報告舞弊行為。,應及時向適當?shù)墓芾懋斁謪R報。● 　　 　　【主要參考文獻】 　　[1] 楊利紅. 對我國上市公司會計報表舞弊的識別[J]. 商場現(xiàn)代化,2009(2). 　　[2] 李毅. 試論會計信息化舞弊的防范與內(nèi)部控制的建設[J].中國市場,2008(48). 　　[3] 張紅云. 對會計軟件進行財務舞弊情況的調(diào)研與分析——美國 　　HPL公司系統(tǒng)實施研究[J]. 廣東技術師范學院學報,2008(10). 　　[4] 程琳,胡玉可. 我國企業(yè)會計舞弊的原因探析——對政府相關部門監(jiān)督不力釋解[J]. 科技經(jīng)濟市場,2008(9). 契約—責任—博弈理論框架的構建時間:20091111 20:47來源: 作者:秩名 點擊: 172次會計準則的制定被視為各方利益達到均衡狀態(tài)的博弈過程,各方參與準則制定過程中的目的是使自己利益最大化。本文基于我國會計準則制定過程中所面臨的中國特色的政治、經(jīng)濟環(huán)境,分析了在準則制定過程中政府作為制定主體的必然性,以及在準則制定過程中,會計準則制定者(政府)和會計準則需求者(上市公司)之間的博弈,從經(jīng)濟學的視角剖析會計準則制定過程中各方的博弈。 一、引言 　　 　　基于企業(yè)的契約理論,企業(yè)的本質(zhì)是利益相關者的一組合約。利益相關者,以及作為投入企業(yè)的各產(chǎn)權主體,地位是平等的,有權參與企業(yè)利益的分配。但是由于信息不對稱和兩權分離的存在,使得委托人采取各種措施降低代理成本,首要措施就是采取會計報告和對報告信息的監(jiān)管。會計準則作為會計信息生產(chǎn)與提供的規(guī)范,本身應是利益相關者博弈的結(jié)果,是利益相關方共有信息的自覺維護系統(tǒng),由于有了共有信念,參與人在博弈中才能達到穩(wěn)定均衡狀態(tài),所以要保證會計準則的科學、公正、權威和有效率,就必須保證利益相關者的充分參與及制定機構的獨立性。因此基于博弈論的視角研究會計準則制定者參與范式具有重要的理論研究價值和實際應用指導意義。 　　 　　二、我國會計準則制定模式中各方的博弈 　　 　　(一)我國會計準則制定主體與會計準則實施的博弈 　　 　　從上述博弈模型中可以看出,如果政府是會計準則的制定主體,并將準則以法規(guī)制度的形式頒布,上市公司遵循該準則,將會樹立比較好的公司形象,經(jīng)營業(yè)績較為可觀,獲得監(jiān)管部門的認可,其投資者、債權人、經(jīng)營者、客戶都非常滿意,政府和上市公司都達到最佳效用,第一種策略是最優(yōu)的。如果上市公司不按照政府頒布的會計準則進行信息披露,可能會降低股東及債權人的信心,股價可能下跌,債權融資成本也可能加大,對政府而言也因為制定相關準則花費了成本沒有取得任何效用,政府和上市公司達到第二種策略。如果政府不作為會計準則制定主體,也不以制度形式發(fā)布準則,政府和上市公司的效用要視其不同的經(jīng)濟環(huán)境而定。也就是說,政府和上市公司的效用都是未知的。 　　縱觀世界各國會計準則制定主體,一共有三種模式,一種是民間組織,如美國和英國。一種是半官方組織,如日本。一種是純官方組織,如我國。我國會計準則的緣起、制定機構、制定程序上均由政府作為準則制定的主體。其原因在于:,也是絕對最大的企業(yè)外部利益主體,職能性較強,能保證所制定的準則的強制執(zhí)行,而且能保證準則的權威性。,使原有的政府制定方式具有習慣性。 　　從經(jīng)濟學角度而言,會計準則作為一種公共產(chǎn)品,對它的消費具有非排他性,人們不能用在市場上控制私人物品消費的辦法去控制會計準則的消費,必然導致人們的搭便車行為和機會主義。而由于制定主體和交易費用的存在,人們又難以通過私人方式達成協(xié)議,只能由政府制定,可以利用政府的強制性克服因搭便車心理造成的公共物品短缺。所以不論從我國的歷史發(fā)展還是經(jīng)濟學的角度出發(fā),我國現(xiàn)行的以政府為主體制定會計準則具有歷史意義和存在的價值。 　　(二)會計準則制定過程中的博弈 　　博弈論追求的理想境界是達到帕累托最優(yōu)的納什均衡,按博弈各方是否達成一個有約束力的協(xié)議分為合作博弈和非合作博弈。既然我國準則的制定、頒布都是以政府作為主體并具有強制執(zhí)行的特點,所以會計準則是合作博弈。按博弈各方行動的先后順序分為靜態(tài)博弈和動態(tài)博弈,前者是指各博弈方同時選擇行動或雖非同時行動但后行動者并不知道前者采取了什么行動。反之為動態(tài)博弈。由于會計信息本身具有完全透明性,因此屬于動態(tài)博弈。從博弈各方對對手的特征、戰(zhàn)略空間和支付函數(shù)的知識博弈分為完全信息博弈和不完全信息博弈。信息越完全,越有利于準則制定得充分,博弈效果越好。本文基于以上評述,結(jié)合我國會計準則制定程序和國際會計準則制定程序的比較,分析我國會計準則制定過程中的博弈。 　　財政部于2003年完成會計準則委員會的改組,建立新的工作機制。新的會計準則委員會下設多個專業(yè)委員會以及160多個專家組成的會計準則咨詢組。改制后的會計準則委員會突出會計準則咨詢專家組的作用。中國會計準則和國際會計準則制定過程如圖圖2所示。 　　 　　從以上的會計準則制定程序來看,我國會計準則的制定過程公開性不足,不能做到充分博弈。會計準則的制定本應成為博弈各方為實現(xiàn)自身經(jīng)濟利益最大化而進行的博弈過程,但我國會計準則的制定主體基本是技術型的政府官員,他們僅僅是政府機構以及基于國有企業(yè)的國有資本的國有資產(chǎn)所有者的利益代表。然而,目前我國的經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌期是多種經(jīng)濟成分并存,但這些利益集團的意見并沒有在準則中得以體現(xiàn)。這種機制產(chǎn)生的會計準則往往會摻雜政府強權博弈的色彩,會出現(xiàn)對各方利益顧及不周全的弊端,提高了準則的運行成本和監(jiān)督成本。 　　我國會計準則制定過程中除了最后一個階段社會公眾能夠看到會計準則的最后發(fā)布稿以外,前三個階段都存在公開性不足甚至不公開的情況。廣大社會公眾無法在準則的初稿擬定過程中發(fā)表意見,為何制定該項準則,為誰制定,對會計準則制定背景沒有基本認識,可能只是偶爾能從有關領導講話中了解到今年我國將制定哪些會計準則,至于準則的進展情況甚至為何有些準則 “夭折”了,也不得而知。對會計準則的討論和認識如同“盲人摸象”,即使最后看到會計準則的征求意見稿,也由于事前沒有準備而措手不及,不能充分發(fā)表意見。何況我國最新頒布的會計準則征求意見稿最短的16天,最長的31天,這段時間還包括“自上向下”的傳遞和“自下而上”的送呈,其實并沒有留下充分的時間讓參與者仔細研讀征求意見稿,了解經(jīng)濟后果進而形成自己的獨立意見。在我國會計準則的制定過程中,財政部會計司擁有制定會計準則的權力,會計準則委員會收集社會各界對會計準則征求意見稿的討論意見,全部提交會計司專家組進行審核。意見采納與否、準則最后是否上報均由政府批復,會計準則委員會沒有表決的權力。相比IASB和國際會計準則制定過程中的公允程序,外界對這些過程均不得而知。這也給了我國正式發(fā)布一項基本準則和38項具體準則只經(jīng)歷了短短的8個月,比國際會計準則一般每個準則從醞釀到正式發(fā)布需要2—3年的時間速度更快的充分理由。葛家澍、劉鋒(2003)曾指出,在查詢財政部保存的以前會計準則征求意見稿時,發(fā)現(xiàn)并沒有來自上市公司的意見。一種行業(yè)是在各種利益集團的存在下運行的,這些利益集團因為準則的不同數(shù)量、類型、性質(zhì)和程度而向準則制定機構游說,構成準則的需求者,準則的形成是不同準則制定機構的博弈產(chǎn)物。我國會計準則制定的博弈過程在一定程度上也導致了上市公司會計信息披露在某些方面不能滿足廣大投資者的信息需求的必然結(jié)果。下面通過構建會計準則提供者與會計準則需求者的博弈模型(表2)來說明上市公司為何對準則制定的態(tài)度比較冷淡。 　　 x　　表2中所述的博弈模型建立的假設條件是:A代表上市公司,B代表政府,A和B都是理性的經(jīng)濟人,在有限范圍內(nèi)追求自身利益最大化。信息可自由流動。上市公司可以選擇提出或不提出征求意見。B可以選擇接受或不接受上市公司提出的意見。這樣兩者之間出現(xiàn)四種策略組合。其中(E4E3E2E1),當上市公司不提出意見時,可能得到的收益是E3或E4,卻又不必付出提出意見所花的任何成本,所以上市公司習慣選擇沉默。 　　從以上的模型