【文章內(nèi)容簡介】 為營業(yè)外收入 。 ? 例 8： 2022年 4月 10日，華光公司銷售一批產(chǎn)品給海天公司，不含稅價萬元，增值稅稅率 17%。 6月 20日，海天公司 2022/6/4 39 收入總額 ? 發(fā)生財務困難，無法按合同償還債務，經(jīng)雙方協(xié)議，華光公司同意減免海天公司 3萬元債務，余額用現(xiàn)金立即償還。假設海天公司執(zhí)行會計制度，試析海天公司的會計處理和稅收的差異。 ? 會計處理： ? 借：應付賬款 ? 貸：銀行存款 ? 資本公積 3 ? 稅收處理（一般性處理）： ? 確認視同銷售收入 3萬元。 ? 以資產(chǎn)清償債務（非貨幣性資產(chǎn)）： ? 會計處理：會計制度， 債務人應將重組債務的賬面價值 2022/6/4 40 收入總額 ? 與轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值和相關稅費之和的差額，確認為資本公積或當期損失。 會計準則， 抵債資產(chǎn)為存貨的，應按公允價確認為商品銷售收入，并結轉成本；抵債資產(chǎn)為無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)的，公允價值與賬面價值的差額核算為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；抵債資產(chǎn)為長期股權投資的，公允價值與賬面價值的差額核算為投資收益。 ? 例 9： 2022年 6月 1日，華光公司銷售一批材料給海天公司，含稅價 。 2022年 12月 1日，海天公司發(fā)生財務困難，無法按合同規(guī)定償還債務，經(jīng)雙方協(xié)議，華光公司同意海天公司用產(chǎn)品抵償該應收賬款。該產(chǎn)品市價（即公允價值）為 8萬元，增值稅稅率 17％，產(chǎn)品成本 7萬元。 ? 試析：會計制度中海天公司的會計處理及相應的稅務處理。 2022/6/4 41 收入總額 ? 會計處理： ? 借：應付賬款 華光公司 ? 貸：庫存商品 7 ? 應交稅金 增值稅（銷項稅額） ? 資本公積 ? 稅務處理（一般性稅務處理）： ? 確認抵債資產(chǎn)的視同銷售所得 =87=1萬元 ? 確認債務重組所得 =（ 8+） = ? 以上兩項均應調(diào)增所得。 ? 注： 債務重組收入的其他形式以及特殊性稅務處理詳見2022年度匯繳培訓材料之四企業(yè)重組與清算的處理。 2022/6/4 42 收入總額 ? （ 5）補貼收入（政府補助收入） ? 會計處理： ? 政府補助收入分為與資產(chǎn)相關的政府補助和與收益相關的政府補助。 ? 計入當期損益的政府補助直接計入 “ 營業(yè)外收入 ” 科目；與 資產(chǎn)相關 或 與以后期間收益相關的 ，先計入 “ 遞延收益 ”科目，然后分期計入 “ 營業(yè)外收入 ” 科目。 ? 稅收規(guī)定： 政府補助除有明確規(guī)定不征稅的，均應按應稅收入處理。 ? 例 10： A公司計劃修建一座污水處理廠，根據(jù)地方政府補助政策的有關規(guī)定，公司可以從當?shù)卣@得 200萬元人 2022/6/4 43 收入總額 ? 民幣的政府補助（不屬于政府投資），該筆款項已于 2022年 1月收到。該工廠于 2022年 1月 1日建成，總成本 800萬元。工廠預計使用壽命 20年，以直線法折舊，預計沒有殘值。 ? 會計處理： ? 2022年 1月收到政府補助時： ? 借：銀行存款 200 ? 貸：遞延收益 200 ? 2022年 1月 1日建成時： ? 借：固定資產(chǎn) 800 ? 貸：在建工程 800 ? 從 2022年末開始攤銷 20年遞延收益： 2022/6/4 44 收入總額 ? 借：遞延收益 10 ? 貸：營業(yè)外收入 10 ? 稅務處理： ? 2022年 1月收到政府補助 200萬元時，根據(jù)稅收規(guī)定，應全額一次計入應納稅所得額，計征企業(yè)所得稅。以后年度作相應調(diào)減。 ? 注： 與以后期間收益相關的政府補助收入，稅法與會計處理趨同。 ? 國稅函 【 2022】 18號： ? 根據(jù) 《 中華人民共和國企業(yè)所得稅法 》 及其實施條例規(guī)定的權責發(fā)生制原則，廣西合山煤業(yè)有限責任公司取得的未來煤礦開采期間因增加排水或防止浸沒支出等而獲得的 2022/6/4 45 收入總額 ? 補償款， 應確認為遞延收益 ，按直線法在取得補償款當年及以后的 10年內(nèi)分期計入應納稅所得 ，如實際開采年限短于 10年，應在最后一個開采年度將尚未計入應納稅所得的賠償款全部計入應納稅所得。 ? 關于各種稅收退稅的處理（不包括企業(yè)所得稅）： ? 企業(yè)取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應計入企業(yè)當年收入總額。 ? 財政性資金包括：直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。 ? 對企業(yè)取得的由國務院財政、稅務主管部門規(guī)定專項用途 2022/6/4 46 收入總額 ? 并經(jīng)國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。 ? （ 財稅 【 2022】 151號 ） ? 關于安置殘疾人就業(yè)企業(yè)取得的增值稅退稅的處理： ? 根據(jù) 財稅 【 2022】 92號 文件規(guī)定，安置殘疾人就業(yè)企業(yè)取得的增值稅退稅是由財政部、國家稅務總局規(guī)定專項用途并經(jīng)國務院批準的（“為了更好地發(fā)揮稅收政策促進殘疾人就業(yè)的作用，進一步保障殘疾人的切身利益，經(jīng)國務院批準”）。因此，企業(yè)安置殘疾人員取得的限額增值稅退稅，應當作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。 （但具體規(guī)定有待省局進一步明確） ? 2022/6/4 47 銷售方式 概念 所得稅處理規(guī)定 與會計的差異 售后回購 是指企業(yè)在銷售資產(chǎn)的同時又以合同的形式約定日后按一定價格重新購回該資產(chǎn) 銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。 有證據(jù)表明不符合銷售收入確認條件的， 如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。 對于售后回購，會計一般不作為銷售處理；如果有證據(jù)表明不符合銷售收入確認條件的，企業(yè)所得稅與會計準則處理一致， 但增值稅要視同納稅義務產(chǎn)生，繳納增值稅。 以舊換新 銷售商品應當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理。 無差異 買一贈一 企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品 不屬于捐贈， 應將總的銷售金額按各項商品的 公允價值的比例來分攤確認 各項的銷售收入。 （與增值稅規(guī)定一致） 自產(chǎn)的，無差異；外購的，按購入成本作銷售費用或成本處理，不作收入。 現(xiàn)金折扣 債權人為鼓勵債務人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務人提供的債務扣除 按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務費用扣除。 無差異 商業(yè)折扣 企業(yè)為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除 商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。 （國稅函 【 1997】 472號作廢） 不再強調(diào)將折扣額開具在同一張發(fā)票上。 商業(yè)折讓 企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給的減讓 應當在發(fā)生當期沖減當期銷售商品收入 商業(yè)退回 企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨 。 應當在發(fā)生當期沖減當期銷售商品收入。 無差異 2022/6/4 48 收入總額 ? （ 1）售后回購 ? 例 11： 某房地產(chǎn)企業(yè)于 2022年１月份將一幢已開發(fā)完成的房產(chǎn)銷售給乙企業(yè)，售價為 900萬元。合同規(guī)定，２年后Ａ企業(yè)將這幢房產(chǎn)重新購回，回購價為 1000萬元。試析會計處理與稅收的差異。 ? 分析： ? 由于回購價已在合同中訂明，表明商品價格變動產(chǎn)生的風險和報酬均歸賣方所有，與買方無關，且賣方仍對售出的商品實施控制。因此這種銷售回購本質(zhì)上不是一種銷售，而是一項融資協(xié)議，整個交易不確認收入。 這種交易實際上是房地產(chǎn)企業(yè)將房產(chǎn)作抵押，向乙企業(yè)借款 900萬元，借款期為２年，應支付利息（ 1000－ 900＝ 100萬元）。 ? 會計處理： 2022/6/4 49 收入總額 ? 銷售時： ? 借：銀行存款 900萬 貸：應付賬款 Ｂ企業(yè) 900萬（ 確認負債 ） ? 2022年 12月 31日應預計利息費用 50萬元 ? 借：財務費用 50萬 貸：應付賬款 Ｂ企業(yè) 50萬 ? 2022年 12月 31日應預計利息費用 50萬元 ? 借：財務費用 50萬 貸：應付賬款－Ｂ企業(yè) 50萬 ? 2022年 1月回購時 ? 借：應付賬款 Ｂ企業(yè) 1000萬 貸：銀行存款 1000萬 2022/6/4 50 收入總額 ? 稅務處理： ? ，所得稅 不需要 調(diào)增應納稅所得額 50萬元 （ 2022年以前要）， 但如果財務費用超過同期銀行利率要調(diào)增。 ? 2. 2022年度 1月份和回購年度 2022年 1月份必須繳納營業(yè)稅。繳兩次稅。 ? 關于售后回租： ? 雖然稅收沒有明確規(guī)定售后回租的處理，但是如果售后回租形成融資租賃的情形，認為企業(yè)對已售出的商品保留了通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，并實施了有效控制。因此不符合所得稅收入確認條件，可以按照會計準則進行稅務處理，不確認收入。 2022/6/4 51 收入總額 ? 營業(yè)稅規(guī)定： ? 房地產(chǎn)開發(fā)公司采用 “ 購房回租 ” 等形式，進行促銷經(jīng)營活動（即與購房者簽訂 “ 商品房買賣合同書 ” ，將商品房賣給購房者；同時，根據(jù)合同約定的期限，在一定時期后，又將該商品房購回），對 房地產(chǎn)開發(fā)公司和購房者 均應按“ 銷售不動產(chǎn) ” 稅目征收營業(yè)稅。（ 國稅函 【 1999】 144號 ） ? （ 2）買一贈一 ? 與會計處理的差異： 對于將外購的商品用于贈送，會計按購入成本作為銷售費用或成本處理，不作收入。稅收按公允價值比例分攤確認銷售收入。 ? 例 12： 某超市決定在某一時期內(nèi)對消費者購買甲商品贈送乙商品活動。甲商品售價 702元（進價 ），乙商品售價 234元（進價 ），以上均為含稅價 ,增值稅稅率為 17％。試析企業(yè)會計處理與稅收的差異。 2022/6/4 52 收入總額 ? 會計處理： ? 借：庫存現(xiàn)金 702 ? 貸：主營業(yè)務收入－甲商品 600 ? 應交稅費 ─ 應交增值稅 (銷項稅額 ) 102 ? 借：主營業(yè)務成本－甲商品 180 ? 貸：庫存商品－甲商品 180 ? 借：主營業(yè)務成本－乙商品 60 ? 貸：庫存商品－乙商品 60 ? 稅收處理： ? 借：庫存現(xiàn)金 702 貸：主營業(yè)務收入－甲商品 450（ 600 600/800） ? －乙商品 150（ 600 200/800） ? 應交稅費 ─ 應交增值稅 (銷項稅額 ) 102 2022/6/4 53 收入總額 ? 個人所得稅相關規(guī)定： ? 個人因參加企業(yè)的有獎銷售活動而取得的贈品所得，應按“ 偶然所得 ” 項目計征個人所得稅。贈品所得為實物的，應以實施條例規(guī)定的方法確定應納稅所得額，計算繳納個人所得稅。（ 國稅函 【 2022】 629號 ） ? 關于銷售購物卡等方式銷售貨物： ? 所得稅規(guī)定： 由于已經(jīng)發(fā)生和即將發(fā)生的成本 不能夠得到可靠的計量， 不確認為收入。與會計處理一致。 ? 增值稅規(guī)定： 屬于直接收款方式銷售貨物，應在銷售購物卡并收取貨款的同時確認納稅義務發(fā)生。 ? （ 3）商業(yè)折扣 ? 所得稅規(guī)定： 2022/6/4 54 收入總額 ? 商業(yè)折扣不再強調(diào)要在同一張發(fā)票上，不管發(fā)票如何開具，都按折扣后的金額確定收入計算所得稅（ 國稅函 【 1997】472號 文件作廢）。 ? 增值稅規(guī)定： ? 一般納稅人因銷售貨物退回或者折讓而退還給購買方的增值稅額，應從發(fā)生銷售貨物退回或者折讓當期的銷項稅額中扣減。一般納稅人銷售貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發(fā)票后， 發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形， 應按國家稅務總局的規(guī)定 開具紅字增值稅專用發(fā)票 。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。（ 增值稅實施細則第 11條 ） 2022/6/4 55 收入總額 ? 營業(yè)稅規(guī)定： ? 納稅人發(fā)生應稅行為，如果 將價款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價款為營業(yè)額；如果將折扣額另開發(fā)票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業(yè)額中扣除。（ 營業(yè)稅實施細則第 15條 ） ? （ 4）現(xiàn)金折扣 ? 現(xiàn)金折扣發(fā)生在銷售之后，屬于融資性質(zhì)的理財