【文章內(nèi)容簡介】 影響的不同，分為 應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異 。 某些不符合資產(chǎn)、負債的確認條件，未作為財務(wù)報告中資產(chǎn)、負債列示的項目，如果按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。 50 （一）應(yīng)納稅暫時性差異 應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。 應(yīng)納稅暫時性差異通常產(chǎn)生于以下情況： 的賬面價值 大于 其計稅基礎(chǔ) 的賬面價值 小于 其計稅基礎(chǔ) 51 【 例題 6單選題 】 A公司于 2022年 3月 20日購入一臺不需安裝的設(shè)備，設(shè)備價款為 200萬元，增值稅為 34萬元，購入后投入行政管理部門使用。會計采用年限平均法計提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計提折舊，假定預(yù)計使用年限為 5年（會計與稅法相同），無殘值（會計與稅法相同），則 2022年 12月 31日該設(shè)備產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時性差異余額為（ ）萬元。 52 【 例題 7多選題 】 下列項目中，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異的有（ ）。 ，企業(yè)根據(jù)期末公允價值大于取得成本的部分進行了調(diào)整 ，企業(yè)根據(jù)期末公允價值大于賬面價值的部分進行了調(diào)整 ，企業(yè)根據(jù)期末可收回金額小于賬面價值的部分了計提減值準(zhǔn)備 53 （二）可抵扣暫時性差異 可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。 可抵扣暫時性差異一般產(chǎn)生于以下情況： 的賬面價值 小于 其計稅基礎(chǔ) 的賬面價值 大于 其計稅基礎(chǔ) 54 （ 100萬元）小于其計稅基礎(chǔ)（ 150萬元），意味著資產(chǎn)在未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟利益少，按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，兩者之間的差額（ 50萬）可以減少企業(yè)在未來期間的應(yīng)納稅所得額并減少應(yīng)交所得稅，符合有關(guān)條件時，應(yīng)當(dāng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 ，負債產(chǎn)生的暫時性差異實質(zhì)上是稅法規(guī)定就該項負債可以在未來期間稅前扣除的金額。即： 賬面價值 計稅基礎(chǔ)＝未來期間計稅時按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額 負債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，意味著未來期間按照稅法規(guī)定與負債相關(guān)的全部或部分支出可以自未來應(yīng)稅經(jīng)濟利益中扣除，減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。符合有關(guān)確認條件時，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 55 （三）特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異 、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異。某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負債的確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值零與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。如企業(yè)發(fā)生的符合條件的 廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出 ，除另有規(guī)定外，不超過銷售收入 15%的部分準(zhǔn)予扣除；超過部分準(zhǔn)予向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該類費用在發(fā)生時按照會計準(zhǔn)則規(guī)定即計入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差額也形成暫時性差異。 56 【 例 19－ 14】 A公司 20 7年發(fā)生了 2 000萬元的廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當(dāng)期損益。稅法規(guī)定，該類支出不超過當(dāng)年銷售收入 15%的部分允許當(dāng)期稅前扣除；超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。 20 7年實現(xiàn)銷售收入 10 000萬元 賬面價值＝ 0 計稅基礎(chǔ)＝ 2 000－ 10 000 15%＝ 500（萬元） 該項資產(chǎn)的賬面價值 0與其計稅基礎(chǔ) 500萬元之間產(chǎn)生了 500萬元的暫時性差異，該暫時性差異在未來期間可減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，為可抵扣暫時性差異，符合確認條件時，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 57 。按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，進而減少未來期間的應(yīng)交所得稅，會計處理上視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 58 【 1915】 甲公司于 20 6年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損 2 000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計其于未來 5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補該虧損。 分析： 該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異，企業(yè)預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣性虧損時，應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 59 【 例題 8多選題 】 企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的下列會計事項中，可產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的有（ ）。 (計稅成本 )并按公允價值調(diào)整 ，會計上采用年數(shù)總和法計提折舊，而稅法上要求采用直線法計提折舊 益增加應(yīng)享有的份額 60 第三節(jié) 遞延所得稅負債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認 企業(yè)在計算確定了應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異后，應(yīng)當(dāng)按照所得稅會計準(zhǔn)則規(guī)定的原則確認相關(guān)的遞延所得稅負債以及遞延所得稅資產(chǎn)。 61 一、遞延所得稅負債的確認和計量 （一）一般原則 企業(yè)在確認因應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債時，應(yīng)遵循以下原則： 除企業(yè)會計準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于所有的 應(yīng)納稅暫時性差異 均應(yīng)確認相關(guān)的 遞延所得稅負債 。除 直接計入所有者權(quán)益 的交易或事項以及 企業(yè)合并 外，在確認遞延所得稅負債的同時，應(yīng) 增加 利潤表中的 所得稅費用 。 62 【 例 1916】 A企業(yè)于 20 6年 12月 6日購入某項設(shè)備，取得成本為 500萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，使用年限為 10年，凈殘值為零，因該資產(chǎn)常年處于強震動狀態(tài)，計稅時按雙倍余額遞減法計提折舊，使用年限及凈殘值與會計相同， A企業(yè)適用的所得稅稅率 25%。假定該企業(yè)不存在其他會計與稅收處理的差異 。 分析： 20 7年資產(chǎn)負債表日，該項固定資產(chǎn)按照會計規(guī)定計提的折舊額為 50萬元，計稅時允許扣除的折舊額為 100萬元，則該固定資產(chǎn)的賬面價值 450萬元與其計稅基礎(chǔ) 400萬元的差額構(gòu)成應(yīng)納稅暫時性差異，企業(yè)應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅負債。 63 20 7年 12月 31日 遞延所得稅負債余額 =（ 450400） 25%=（萬元） 借：所得稅費用 貸：遞延所得稅負債 20 8年 12月 31日 資產(chǎn)賬面價值 =500500247。 10 2=400萬元 資產(chǎn)計稅基礎(chǔ) =500500 20%400 20%=320（萬元） 遞延所得稅負債余額 =（ 400320） 25%=20（萬元） 借：所得稅費用 貸：遞延所得稅負債 64 【 例 19－ 17】 甲公司于 20 0年 12月底購入一臺機器設(shè)備（下月計提折舊），成本為 525 000元，預(yù)計使用年限為 6年，預(yù)計凈殘值為零。會計上按直線法計提折舊，（會計折舊＝ 525000/6＝ 87500） 因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法計提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同。 本例中假定該公司各會計期間均未對固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，除該項固定資產(chǎn)產(chǎn)生的會計與稅收之間的差異外，不存在其他會計與稅收的差異。 該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同應(yīng)予確認的遞延所得稅情況如表 19－ 1所示： 65 20 1年 20 2年 20 3年 20 4年 20 5年 20 6年 實際成本 525 000 525 000 525 000 525 000 525 000 525 000 累計會計折舊 87 500 175 000 262 500 350 000 437 500 525 000 賬面價值 437 500 350 000 262 500 175 000 87 500 0 累計計稅折舊 150 000 275 000 375 000 450 000 500 000 525 000 計稅基礎(chǔ) 375 000 250 000 150 000 75 000 25 000 0 暫時性差異 62 500 100 000 112 500 100 000 62 500 0 適用稅率 25% 25% 25% 25% 25% 25% 遞延所得稅負債余額 15625 25000 28125 25000 15625 0 66 分析： 該項固定資產(chǎn)各年度賬面價值與計稅基礎(chǔ)確定如下： （ 1） 20 1年資產(chǎn)負債表日： 賬面價值＝實際成本－會計折舊＝ 525 000－ 87 500＝437 500（元） 計稅基礎(chǔ)＝實際成本－稅前扣除的折舊額＝ 525 000－ 150 000＝ 375 000（元） 因賬面價值 437 500大于其計稅基礎(chǔ) 375 000，兩者之間產(chǎn)生的 62 500元差異會增加未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債（ 62 500 25%） 15625元，賬務(wù)處理如下： 借：所得稅費用 15625 貸：遞延所得稅負債 15625 67 （ 2） 20 2年資產(chǎn)負債表日： 賬面價值＝ 525 000－ 87 500 2＝ 350 000（元） 計稅基礎(chǔ)＝實際成本－累計已稅前扣除的折舊額 ＝ 525 000－ 275 000＝ 250 000（元） 因資產(chǎn)的賬面價值 350 000大于其計稅基礎(chǔ) 250000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時性差異 100000，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債 25000（ 100000 25%）元，但遞延所得稅負債的期初余額為 15625元，當(dāng)期應(yīng)進一步確認遞延所得稅負債9375元，賬務(wù)處理如下： 借：所得稅費用 9375 貸：遞延所得稅負債 9375 68 （ 3） 20 3年資產(chǎn)負債表日： 賬面價值＝ 525 000－ 262 500＝ 262 500（元） 計稅基礎(chǔ)＝ 525 000－ 375 000＝ 150 000（元） 因賬面價值 262 500大于其計稅基礎(chǔ) 150 000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時性差異 112500，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債 28125（ 112500 25%）元，但遞延所得稅負債的期初余額為 25000元，當(dāng)期應(yīng)進一步確認遞延所得稅負債 3125元，賬務(wù)處理如下： 借：所得稅費用 3125 貸：遞延所得稅負債 3125 69 （ 4） 20 4年資產(chǎn)負債表日： 賬面價值＝ 525 000－ 350 000（ 4 87500）＝ 175 000（元） 計稅基礎(chǔ)＝ 525 000－ 450 000＝ 75 000（元） 因其賬面價值 175 000大于計稅基礎(chǔ) 75 000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時性差異 100000，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債 25000（ 100000 25%）元，但遞延所得稅負債的期初余額為 28125元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認的遞延所得稅負債3125元， 賬務(wù)處理如下： 借：遞延所得稅負債 3125 貸：所得稅費用 3125 70 （ 5） 20 5年資產(chǎn)負債表日： 賬面價值＝ 525 000－ 437 500（ 5 87500）＝ 87 500（元） 計稅基礎(chǔ)＝ 525 000－ 500 000＝ 25 000（元） 因其賬面價值 87 500大于計稅基礎(chǔ) 25 000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時性差異 62500，應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債 15625（ 62500 25%）元，但遞延所得稅負債的其初余額為 25000元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負債 9375元， 賬務(wù)處理如下： 借：遞延所得稅負債 9375 貸：所得稅費用 9375 71 （ 6） 20 6年資產(chǎn)負債表日： 該項固定資產(chǎn)的賬面價值及計稅基礎(chǔ)均為零，兩者之間不存在暫時性差異，原已確認的與該項資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅負債應(yīng)予全額轉(zhuǎn)回，賬務(wù)處理如下： 借：遞延所得稅負債 20 625 貸：所得稅費用 20 625 72 （二）不確