【正文】 稅負(fù)債及商譽(yù)的金額計(jì)算如下： 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 12 600 遞延所得稅資產(chǎn) （ 750 25%） 遞延所得稅負(fù)債 （ 4 125 25%） 1 考慮遞延所得稅后 可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值 11 商譽(yù) 3 企業(yè)合并成本 15 000 76 ? 因該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件，當(dāng)事各方選擇進(jìn)行免稅處理的情況下，購買方在免稅合并中取得的被購買方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其原計(jì)稅基礎(chǔ)不變。 該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅情況如表 19－ 1所示： 65 20 1年 20 2年 20 3年 20 4年 20 5年 20 6年 實(shí)際成本 525 000 525 000 525 000 525 000 525 000 525 000 累計(jì)會(huì)計(jì)折舊 87 500 175 000 262 500 350 000 437 500 525 000 賬面價(jià)值 437 500 350 000 262 500 175 000 87 500 0 累計(jì)計(jì)稅折舊 150 000 275 000 375 000 450 000 500 000 525 000 計(jì)稅基礎(chǔ) 375 000 250 000 150 000 75 000 25 000 0 暫時(shí)性差異 62 500 100 000 112 500 100 000 62 500 0 適用稅率 25% 25% 25% 25% 25% 25% 遞延所得稅負(fù)債余額 15625 25000 28125 25000 15625 0 66 分析： 該項(xiàng)固定資產(chǎn)各年度賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)確定如下： （ 1） 20 1年資產(chǎn)負(fù)債表日： 賬面價(jià)值＝實(shí)際成本－會(huì)計(jì)折舊＝ 525 000－ 87 500＝437 500（元） 計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－稅前扣除的折舊額＝ 525 000－ 150 000＝ 375 000（元） 因賬面價(jià)值 437 500大于其計(jì)稅基礎(chǔ) 375 000，兩者之間產(chǎn)生的 62 500元差異會(huì)增加未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債（ 62 500 25%） 15625元，賬務(wù)處理如下： 借：所得稅費(fèi)用 15625 貸：遞延所得稅負(fù)債 15625 67 （ 2） 20 2年資產(chǎn)負(fù)債表日： 賬面價(jià)值＝ 525 000－ 87 500 2＝ 350 000（元） 計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－累計(jì)已稅前扣除的折舊額 ＝ 525 000－ 275 000＝ 250 000（元） 因資產(chǎn)的賬面價(jià)值 350 000大于其計(jì)稅基礎(chǔ) 250000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 100000，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債 25000（ 100000 25%）元，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為 15625元，當(dāng)期應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債9375元，賬務(wù)處理如下： 借：所得稅費(fèi)用 9375 貸：遞延所得稅負(fù)債 9375 68 （ 3） 20 3年資產(chǎn)負(fù)債表日： 賬面價(jià)值＝ 525 000－ 262 500＝ 262 500（元） 計(jì)稅基礎(chǔ)＝ 525 000－ 375 000＝ 150 000（元） 因賬面價(jià)值 262 500大于其計(jì)稅基礎(chǔ) 150 000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 112500，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債 28125（ 112500 25%）元，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為 25000元，當(dāng)期應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債 3125元，賬務(wù)處理如下： 借：所得稅費(fèi)用 3125 貸：遞延所得稅負(fù)債 3125 69 （ 4） 20 4年資產(chǎn)負(fù)債表日： 賬面價(jià)值＝ 525 000－ 350 000（ 4 87500）＝ 175 000（元） 計(jì)稅基礎(chǔ)＝ 525 000－ 450 000＝ 75 000（元） 因其賬面價(jià)值 175 000大于計(jì)稅基礎(chǔ) 75 000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 100000，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債 25000（ 100000 25%）元，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為 28125元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債3125元， 賬務(wù)處理如下： 借：遞延所得稅負(fù)債 3125 貸：所得稅費(fèi)用 3125 70 （ 5） 20 5年資產(chǎn)負(fù)債表日： 賬面價(jià)值＝ 525 000－ 437 500（ 5 87500）＝ 87 500（元） 計(jì)稅基礎(chǔ)＝ 525 000－ 500 000＝ 25 000（元） 因其賬面價(jià)值 87 500大于計(jì)稅基礎(chǔ) 25 000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 62500，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債 15625（ 62500 25%）元，但遞延所得稅負(fù)債的其初余額為 25000元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負(fù)債 9375元， 賬務(wù)處理如下： 借：遞延所得稅負(fù)債 9375 貸：所得稅費(fèi)用 9375 71 （ 6） 20 6年資產(chǎn)負(fù)債表日： 該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值及計(jì)稅基礎(chǔ)均為零，兩者之間不存在暫時(shí)性差異，原已確認(rèn)的與該項(xiàng)資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)予全額轉(zhuǎn)回，賬務(wù)處理如下： 借：遞延所得稅負(fù)債 20 625 貸：所得稅費(fèi)用 20 625 72 （二）不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況 有些情況下，雖然資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，但出于各方面考慮，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，主要包括： 1．商譽(yù)的初始確認(rèn) 商譽(yù) =合并成本 被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 在免稅合并的情況下，商譽(yù)計(jì)稅基礎(chǔ)為 0，若確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，則減少被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，增加商譽(yù)，由此進(jìn)入不斷循環(huán)狀態(tài)。會(huì)計(jì)上按直線法計(jì)提折舊，（會(huì)計(jì)折舊＝ 525000/6＝ 87500） 因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計(jì)稅時(shí)可采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會(huì)計(jì)相同。 63 20 7年 12月 31日 遞延所得稅負(fù)債余額 =（ 450400） 25%=（萬元） 借：所得稅費(fèi)用 貸：遞延所得稅負(fù)債 20 8年 12月 31日 資產(chǎn)賬面價(jià)值 =500500247。假定該企業(yè)不存在其他會(huì)計(jì)與稅收處理的差異 。除 直接計(jì)入所有者權(quán)益 的交易或事項(xiàng)以及 企業(yè)合并 外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng) 增加 利潤表中的 所得稅費(fèi)用 。 (計(jì)稅成本 )并按公允價(jià)值調(diào)整 ，會(huì)計(jì)上采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，而稅法上要求采用直線法計(jì)提折舊 益增加應(yīng)享有的份額 60 第三節(jié) 遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn) 企業(yè)在計(jì)算確定了應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異后，應(yīng)當(dāng)按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的原則確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債以及遞延所得稅資產(chǎn)。 59 【 例題 8該公司預(yù)計(jì)其于未來 5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而減少未來期間的應(yīng)交所得稅，會(huì)計(jì)處理上視同可抵扣暫時(shí)性差異，符合條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 20 7年實(shí)現(xiàn)銷售收入 10 000萬元 賬面價(jià)值＝ 0 計(jì)稅基礎(chǔ)＝ 2 000－ 10 000 15%＝ 500（萬元） 該項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值 0與其計(jì)稅基礎(chǔ) 500萬元之間產(chǎn)生了 500萬元的暫時(shí)性差異，該暫時(shí)性差異在未來期間可減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，為可抵扣暫時(shí)性差異，符合確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 56 【 例 19－ 14】 A公司 20 7年發(fā)生了 2 000萬元的廣告費(fèi)支出，發(fā)生時(shí)已作為銷售費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。如企業(yè)發(fā)生的符合條件的 廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出 ，除另有規(guī)定外，不超過銷售收入 15%的部分準(zhǔn)予扣除；超過部分準(zhǔn)予向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 55 （三）特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異 、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。即： 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ)＝未來期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額 負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)，意味著未來期間按照稅法規(guī)定與負(fù)債相關(guān)的全部或部分支出可以自未來應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中扣除，減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。 可抵扣暫時(shí)性差異一般產(chǎn)生于以下情況： 的賬面價(jià)值 小于 其計(jì)稅基礎(chǔ) 的賬面價(jià)值 大于 其計(jì)稅基礎(chǔ) 54 （ 100萬元）小于其計(jì)稅基礎(chǔ)（ 150萬元），意味著資產(chǎn)在未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益少，按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額多，兩者之間的差額（ 50萬）可以減少企業(yè)在未來期間的應(yīng)納稅所得額并減少應(yīng)交所得稅，符合有關(guān)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。多選題 】 下列項(xiàng)目中，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的有（ ）。會(huì)計(jì)采用年限平均法計(jì)提折舊，稅法允許采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，假定預(yù)計(jì)使用年限為 5年（會(huì)計(jì)與稅法相同），無殘值（會(huì)計(jì)與稅法相同），則 2022年 12月 31日該設(shè)備產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異余額為（ ）萬元。 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異通常產(chǎn)生于以下情況： 的賬面價(jià)值 大于 其計(jì)稅基礎(chǔ) 的賬面價(jià)值 小于 其計(jì)稅基礎(chǔ) 51 【 例題 6 某些不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件，未作為財(cái)務(wù)報(bào)告中資產(chǎn)、負(fù)債列示的項(xiàng)目，如果按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。 49 四、暫時(shí)性差異 暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。 對(duì)于非同一控制下的企業(yè)合并，合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)按其在購買日的公允價(jià)值計(jì)量。 該項(xiàng)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值 500未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額 0＝500（萬元） 該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值 500萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ) 500萬元相同，不形成暫時(shí)性差異。至 20 6年 12月 31日，該項(xiàng)罰款尚未支付。 47 【 例 1913】 A公司 20 6年 12月因違反當(dāng)?shù)赜嘘P(guān)環(huán)保法規(guī)的規(guī)定，接到環(huán)保部門的處罰通知，要求其支付罰款 500萬元。 46 （ 四）其他負(fù)債 其他負(fù)債如企業(yè)應(yīng)交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會(huì)計(jì)規(guī)定確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)作為負(fù)債反映。 B公司 2022年 12月31日計(jì)算確定的應(yīng)付職工薪酬的余額為 100萬元，按稅法規(guī)定，實(shí)際支付時(shí)可計(jì)入應(yīng)納稅所得額。 45 【 例題 5 該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值 4 000未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額 0（當(dāng)期扣除 3 000萬，差異 1 000萬形成的是非暫時(shí)性差異）＝ 4 000（萬元） 該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值 4 000萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ) 4 000萬元相同，不形成暫時(shí)性差異。按照適用稅法規(guī)定，當(dāng)期計(jì)入成本費(fèi)用的 4 000萬元工資支出中，可予稅前扣除的金額為 3 000萬元（當(dāng)期可以扣除）。稅法中對(duì)于職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中明確規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入成本費(fèi)用支出的金額超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整（加回來交稅）。 該預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值 2 500－未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額 2 500＝ 0（萬元） 該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值 2 500萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)零之間產(chǎn)生的 2 500萬元暫時(shí)性差異，會(huì)減少企業(yè)于未來期間的應(yīng)納稅所得額。按照適用稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算交納所得稅。 2022年 12月 31日預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ) =賬面價(jià)值100可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額 100 =0。 2022年 12月 31日預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ) =賬面價(jià)值100可從未來經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額 0 =100（萬元） . （ 2）若預(yù)收的款項(xiàng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額 2022年 12月 31日預(yù)收賬款的賬面價(jià)值為 100萬元。 如果 不符合 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的 收入確認(rèn)條件 ，但按稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額