【文章內(nèi)容簡介】 訂購房合同的同時，房地產(chǎn)開發(fā)公司（或房地產(chǎn)開發(fā)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)）與購房者另行簽訂商品房委托管理合同，約定購房合同以折讓后優(yōu)惠價款為成交價，購房者自愿放棄一定時期的托管收益權(quán)和其他費用。房地產(chǎn)開發(fā)公司商品房折讓優(yōu)惠額（或商品房售價低于同類商品房價格部分）應(yīng)并入商品房銷售價款，一并按銷售不動產(chǎn)征收營業(yè)稅，購房者因放棄一定時期的托管收益權(quán)和其他費用而享受的折讓優(yōu)惠額屬取得經(jīng)濟利益，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。五、商鋪售后返租的案例分析 因此，A公司銷售房地產(chǎn)應(yīng)繳納營業(yè)稅1005%=5（萬元）。購房者返租商鋪應(yīng)繳納營業(yè)稅155%=（萬元），（7%+3%）= A公司還需就當年轉(zhuǎn)租商鋪取得的租金收入按“服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅，即55%=（萬元）。 （7%+3%）= 。五、商鋪售后返租的案例分析（二）印花稅 本例中，A公司不但銷售了開發(fā)產(chǎn)品，還租賃了該開發(fā)產(chǎn)品后并轉(zhuǎn)租（假如轉(zhuǎn)租合同每年簽訂一次）應(yīng)分別按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目繳納印花稅：85%=（萬元），按“財產(chǎn)租賃”稅目繳納印花稅：15+5=（萬元）。五、商鋪售后返租的案例分析（三）個人所得稅 國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價格協(xié)議購買商店征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[2008]576號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與商店購房者個人簽訂協(xié)議規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按優(yōu)惠價格出售其開發(fā)的商店給購買者個人，但購買者個人在一定期限內(nèi)必須將購買的商店無償提供給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對外出租使用，其實質(zhì)是購買者個人以所購商店交由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租而取得的房屋租賃收入支付了部分購房價款。五、商鋪售后返租的案例分析（三）個人所得稅 根據(jù)《個人所得稅法》的有關(guān)精神，對上述情形的購買者個人少支出的購房價款，應(yīng)視同個人財產(chǎn)租賃所得，按照“財產(chǎn)租賃所得”項目征收個人所得稅，每次財產(chǎn)租賃所得的收入額，按照少支出的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計算確定。五、商鋪售后返租的案例分析（三）個人所得稅 根據(jù)《個人所得稅法》第八條規(guī)定，個人所得稅以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位和個人為扣繳義務(wù)人。 所以A公司在以優(yōu)惠價銷售給購房者時，需代扣代繳購房者應(yīng)繳納的個人所得稅：[15247。（512）－]20%60=（萬元）。否則，稅務(wù)機關(guān)會根據(jù)《稅收征管法》第六十九條規(guī)定，由稅務(wù)機關(guān)向購房者追繳稅款，對A公司處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款50%以上3倍以下的罰款。 五、商鋪售后返租的案例分析（四）房產(chǎn)稅 購房者將購買的商鋪返租給A公司，每月應(yīng)按租金收入（少支出的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計算確定）的12%繳納房產(chǎn)稅：15247。（512）12%=（萬元）。開發(fā)商再將商鋪轉(zhuǎn)租，按房產(chǎn)稅相關(guān)規(guī)定，開發(fā)商轉(zhuǎn)租房屋取得的租賃收入不再繳納房產(chǎn)稅。這在實際稅務(wù)處理中也是容易被忽視的。五、商鋪售后返租的案例分析（五）所得稅 國家稅務(wù)總局《關(guān)于從事房地產(chǎn)開發(fā)的外商投資企業(yè)售后返租業(yè)務(wù)所得稅處理問題的批復》（國稅函[2007]603號）規(guī)定，從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的外商投資企業(yè)以銷售方式轉(zhuǎn)讓其生產(chǎn)、開發(fā)的房屋、建筑物等不動產(chǎn)，又通過租賃方式從買受人回租該資產(chǎn)，企業(yè)無論采取何種租賃方式，均應(yīng)將售后回租業(yè)務(wù)分解為銷售和租賃兩項業(yè)務(wù)分別進行稅務(wù)處理。企業(yè)銷售或轉(zhuǎn)讓有關(guān)不動產(chǎn)所有權(quán)的收入與該被轉(zhuǎn)讓的不動產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的成本、費用的差額，應(yīng)作為業(yè)務(wù)發(fā)生當期的損益，計入當期應(yīng)納稅所得額。五、商鋪售后返租的案例分析（五）所得稅 對于售后返租業(yè)務(wù)，A公司需分別作銷售不動產(chǎn)和租賃兩項業(yè)務(wù)處理，分別計算相關(guān)成本、費用和損益。 A公司的租賃支出就是，一次性讓利給購房者的折讓優(yōu)惠額，按權(quán)責發(fā)生制原則，A公司每年的租賃支出為15247。5=3（萬元）。 五、商鋪售后返租的案例分析（五）所得稅 從國家稅務(wù)總局對企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入確定條件來分析，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第一條第一款規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認收入的實現(xiàn)： 商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方； 企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制； 收入的金額能夠可靠地計量； 已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。五、商鋪售后返租的案例分析（五）所得稅 本例中，A公司在銷售房產(chǎn)時，以后商鋪租賃能收取的租金收入是不確定的。因此，對于此不確定的租賃應(yīng)稅金額不能并入企業(yè)銷售商鋪的收入總額中，企業(yè)應(yīng)以折扣后的銷售金額85萬元作為所得稅應(yīng)稅金額。轉(zhuǎn)租收入5萬元應(yīng)在滿足收入確定條件后，計入當年度應(yīng)納稅所得額。則A公司當年應(yīng)納稅所得額為：85+5=90（萬元），扣除租賃支出3萬元、開發(fā)產(chǎn)品成本、稅金及費用后，即可計算出應(yīng)納企業(yè)所得稅額。五、商鋪售后返租的案例分析（六）土地增值稅 本例中，A公司銷售不動產(chǎn)計征營業(yè)稅的營業(yè)額為100萬元，所得稅計稅收入為85萬元，在計算土地增值稅時應(yīng)以哪一個作為納稅人轉(zhuǎn)移房產(chǎn)取得的收入呢？《土地增值稅暫行條例》第五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入。根據(jù)國稅函[2008]875號文件規(guī)定，確認應(yīng)稅收入實現(xiàn)的條件是“收入的金額能夠可靠地計量”。所以A公司銷售商鋪時不確定的轉(zhuǎn)租收益不能作為其他收入計入上述第五條的收入中，應(yīng)以85萬元作為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入額。六、房企代墊首付和購房返稅的營業(yè)稅處理 （一）代墊首付 針對二套房按揭貸款須首付50%以上的政策，某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)推出了代業(yè)主墊付兩成首付款的補貼辦法。 比如，市民購買一套價值100萬元的房產(chǎn)，屬其第二套房，該市民按照政策規(guī)定至少首付5成，即50萬元?？刹簧偃四貌怀鋈绱硕嗟氖赘犊?，于是房地產(chǎn)企業(yè)僅收取3成首付款即30萬元，然后自行墊付20萬元，幫助客戶成功貸款購房。雙方約定，對房地產(chǎn)企業(yè)墊付的錢，在1年后交房時由客戶歸還并按銀行同期貸款利率計算利息。 六、房企代墊首付和購房返稅的營業(yè)稅處理 按照相關(guān)稅收政策規(guī)定，銷售不動產(chǎn)收取的預收款要繳納營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、印花稅、預征土地增值稅等。其中《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》(財政部 國家稅務(wù)總局第52號令)第二十五條 納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采取預收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預收款的當天。房地產(chǎn)企業(yè)為盡快回籠資金，促使客戶盡快辦理房貸按揭，自行墊付的首付款需要與業(yè)主繳納的首付款一起開具收款收據(jù)，財務(wù)處理上相當于企業(yè)取得了房貸按揭合同約定的全部首付款預售收入，應(yīng)當全額計入營業(yè)額，計算繳納營業(yè)稅及其他稅金。六、房企代墊首付和購房返稅的營業(yè)稅處理 另外，房地產(chǎn)企業(yè)代客戶墊付首付款的前提是與客戶簽訂《資金墊付協(xié)議》，根據(jù)協(xié)議約定，客戶必須在房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)定時限內(nèi)（一般在交房前）將首付款全額補上，房地產(chǎn)企業(yè)再向客戶正式交房。此墊付協(xié)議也屬于企業(yè)經(jīng)營的一部分，財務(wù)處理上應(yīng)當計入其他應(yīng)收款核算。將來實際收款時直接沖減其他應(yīng)收款，與預售收入無關(guān)，不需要另作納稅處理。但是，房地產(chǎn)企業(yè)收取的墊付資金利息和客戶不按期還款的違約金，按照營業(yè)稅相關(guān)法規(guī)規(guī)定，將資金貸于他人使用同樣要繳納營業(yè)稅。六、房企代墊首付和購房返稅的營業(yè)稅處理 （二）購房返稅 某市規(guī)定，購買90平方米以下普通住房可以減按1%征收契稅。某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的住宅項目雖不符合要求，但同樣打出了購房返稅的口號：購買該企業(yè)開發(fā)的140平方米以上戶型，只需繳納1%的契稅，額外契稅由企業(yè)代客戶支付。仍以一套價值100萬元的商品房為例，客戶應(yīng)繳契稅4萬元，辦理房產(chǎn)證時客戶僅支付1萬元，另外3萬元由房地產(chǎn)企業(yè)承擔。該銷售方式下，企業(yè)實際收入僅97萬元，但申報營業(yè)稅還應(yīng)當按100萬元計算繳納。 七、合作建房的稅務(wù)處理 （一）企業(yè)所得稅的處理 國稅法[2009]31號第三十六條規(guī)定：“企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項目，且該項目未成立獨立法人公司的，按下列規(guī)定進行處理： 凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時，如該項目已經(jīng)結(jié)算計稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額計入當期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進行相關(guān)的稅務(wù)處理。 七、合作建房的稅務(wù)處理（一）企業(yè)所得稅的處理 凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項目利潤的，應(yīng)按以下規(guī)定進行處理： （1）企業(yè)應(yīng)將該項目形成的營業(yè)利潤額并入當期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。七、合作建房的稅務(wù)處理（一）企業(yè)所得稅的處理 （2）投資方取得該項目的營業(yè)利潤應(yīng)視同股息、紅利進行相關(guān)的稅務(wù)處理?！? 國稅法[2009]31號第三十七條規(guī)定：“企業(yè)以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資其他企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)項目的，按以下規(guī)定進行處理： 企業(yè)應(yīng)在首次取得開發(fā)產(chǎn)品時，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購入開發(fā)產(chǎn)品兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并按應(yīng)從該項目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應(yīng)取得的）的市場公允價值計算確認土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。”案例分析 案情介紹 乙單位準備以2000萬元人民幣投資甲房地產(chǎn)公司的某住宅開發(fā)項目，雙方約定不成立獨立法人項目公司，由甲房地產(chǎn)公司獨立開發(fā)，投資方案擬定如下： 方案一：項目實現(xiàn)利潤按各自投資資金比例分紅，項目利潤為1500萬元，乙單位享有1000萬元。 方案二：乙單位按照投資比例分配開發(fā)產(chǎn)品，假定該投資項目單位住宅計稅成本45萬元，單位住宅銷售價格75萬元，乙單位享有40套單位住宅。 請針對每一種方案進行稅務(wù)處理分析。 案例分析 稅務(wù)處理分析 （1）方案一的涉稅分析 根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。由于股息、紅利是從被投資企業(yè)稅后利潤中分配的，所以投資方取得該項目的營業(yè)利潤視同股息、紅利，一般也應(yīng)該是免稅收入。案例分析 基于以上政策規(guī)定，乙單位所享有的1000萬元利潤分成只能是甲房地產(chǎn)公司開發(fā)該項目的稅后利潤，乙單位不需要按照“利息、股息、紅利所得”計算繳納企業(yè)所得稅，乙單位凈利潤為1000萬元。甲公司不允許稅前列支此1000萬元的利潤分成，相當于在企業(yè)所得稅前支付乙單位1000247。(125%)=(萬元)。甲公司可實現(xiàn)凈利潤1500(125%)1000=125(萬元)。案例分析（2）方案二的涉稅分析： 乙單位所享有的40套住宅計稅成本為1800萬元，正常銷售價格為3000萬元。根據(jù)以上規(guī)定，乙單位相當于以2000萬元購入了40套成本價值為1800萬元的房產(chǎn)，銷售了價值為3000萬元的商品住宅。 假設(shè)乙單位已將40套房產(chǎn)銷售完畢，不考慮其他因素，其凈利潤為(30002000)(125%)=750(萬元)。案例分析 對甲公司來說，正常項目利潤為1500萬元，除去乙單位分成部分，可保留利潤為1500(30001800)=300(萬元)，但是需要將乙單位開發(fā)產(chǎn)品分成部分調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，分配給乙單位開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本與其投資額之間的差額為20001800=200(萬元)，調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額200萬元，當期應(yīng)納稅所得額即為300+200=500(萬元)，甲公司凈利潤為(300+20001800)(125%)=375(萬元)。 從以上兩種涉稅分析來看，甲和乙企業(yè)的稅負和稅后利潤都不一樣。 七、合作建房的稅務(wù)處理（二）合作建房的營業(yè)稅處理 關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅問題解答[之一]的通知（國稅函發(fā)[1995]156號）第十七條規(guī)定：作建房，是指有一方(以下簡稱甲方)提供土地使用權(quán)，另一方(以下簡稱乙方)提供資金，合作建房。合作建房的方式一般有兩種：　　第一種方式是純粹的以物易物，即雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換。具體的交換方式也有以下兩種：　　七、合作建房的稅務(wù)處理（二）合作建房的營業(yè)稅處理　　土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換，雙方都取得了擁有部分房屋的所有權(quán)。在這一合作過程中，甲方以轉(zhuǎn)讓部分土地使用權(quán)為代價，換取部分房屋的所有權(quán)，發(fā)生了轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為；乙方則以轉(zhuǎn)讓部分房屋的所有權(quán)為代價，換取部分土地的使用權(quán)，發(fā)生了銷售不動產(chǎn)的行為。因而合作建房的雙方都發(fā)生了營業(yè)稅的應(yīng)稅行為。對甲方應(yīng)按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”子目征稅；對乙方應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目征稅。七、合作建房的稅務(wù)處理（二）合作建房的營業(yè)稅處理 由于雙方?jīng)]有進行貨幣結(jié)算，因此應(yīng)當按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十五的規(guī)定分別核定雙方各自的營業(yè)額。如果合作建房的雙方(或任何一方)將分得的房屋銷售出去，則又發(fā)生了銷售不動產(chǎn)行為，應(yīng)對其銷售收入再按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅?！　∑?、合作建房的稅務(wù)處理（二）合作建房的營業(yè)稅處理　　以出租土地使用權(quán)為代價換取房屋所有權(quán)。例如，甲方將土地使用權(quán)出租給乙方若干年，乙方投資在該土地上建造建筑物并使用，租賃期滿后，乙方將土地使用權(quán)連同所建的建筑物歸還甲方。在這一經(jīng)營過程中，乙方是以建筑物為代價換取若干年的土地使用權(quán)，甲方是以出租使用權(quán)為代價換取建筑物。七、合作建房的稅務(wù)處理（二）合作建房的營業(yè)稅處理　　甲方發(fā)生了出租土地使用權(quán)的行為，對其按“服務(wù)業(yè)租賃業(yè)”征營業(yè)稅；乙方發(fā)生了銷售不