【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 很大，為了使其更加符合我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，應(yīng)更進(jìn)一步地分析資產(chǎn)減值應(yīng)用中存在的問題，從而探索研究符合我國(guó)國(guó)情的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)。主要有以下幾點(diǎn)不足： （ 1） 公允價(jià)值難以確定。公允價(jià)值的估計(jì)建立在一系列假設(shè)的前提之 上，而我國(guó)市場(chǎng)發(fā)育尚不成熟，公允價(jià)值在實(shí)務(wù)中的運(yùn)用存在較大的人為操作空間和如何正確運(yùn)用的問題。公允價(jià)值是否公允很難判斷。 （ 2） 處置費(fèi)用的確定帶有主觀隨意性。處置費(fèi)用主要是指與資產(chǎn)處置有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用，具體包括搬運(yùn)費(fèi)、稅金、法律費(fèi)用，還有為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。經(jīng)過幾年甚至是幾十年進(jìn)行資產(chǎn)處置時(shí)，資產(chǎn)的取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)到底該怎樣界定，站在現(xiàn)時(shí)的角度是不易進(jìn)行準(zhǔn)確預(yù)測(cè)的，企業(yè)在資產(chǎn)的處置費(fèi)用選擇標(biāo)準(zhǔn)上不可避免的會(huì)摻入自己的主觀臆斷，具有較強(qiáng)的隨意性。 （ 3） 折現(xiàn)率難以選擇。企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則規(guī)定：當(dāng)資產(chǎn)公允價(jià)值不能取得時(shí)，選擇資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為資產(chǎn)可收回金額。 （ 4） 不計(jì)提或少計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，虛增利潤(rùn)，避免虧損。根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的要求，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額，可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。然而，當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況不樂觀、嚴(yán)重影響到當(dāng)期業(yè)績(jī)、資產(chǎn)明顯存在減值跡象時(shí)，管理層明知資產(chǎn)發(fā)生減值，仍以各種借口不提或少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以達(dá)到高估資產(chǎn)、虛增利潤(rùn)、避免虧 損的目的。 （ 5） 多提資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤(rùn)平滑。雖然資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。但是企業(yè)在處置資產(chǎn)時(shí)，將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。而資產(chǎn)賬面價(jià)值的計(jì)算要減去累計(jì)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備計(jì)提越多，賬面價(jià)值越小，處置收益就越大。因此在會(huì)計(jì)實(shí) 6 務(wù)中，也有公司在明知資產(chǎn)沒有減值的情況下，仍然計(jì)提減值準(zhǔn)備，從而為增加該資產(chǎn)處置收益埋下伏筆。 （ 6） 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備信息披露不充分。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)的減值準(zhǔn)備的金額 以及企業(yè)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額數(shù)；對(duì)于發(fā)生的重大減值損失還應(yīng)當(dāng)說明其原因并且說明其可收回金額確定的方法。但是大多數(shù)的上市公司并沒有對(duì)其可收回金額確定的過程及折現(xiàn)率選擇的標(biāo)準(zhǔn)、減值準(zhǔn)備計(jì)提和轉(zhuǎn)回的原因進(jìn)行披露，這就使信息使用者無法真實(shí)的了解公司資產(chǎn)的價(jià)值，也就無法使其做出正確的經(jīng)濟(jì)決策。 7 3 我國(guó)上市公司資產(chǎn)減值應(yīng)用統(tǒng)計(jì)分析及案例 隨著企業(yè)過度盈余管理行為的越演越烈，為了遏制企業(yè)的利潤(rùn)操縱行為，準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)資產(chǎn)減值的計(jì)提和轉(zhuǎn)回做了明確的規(guī)定。從準(zhǔn)則的 實(shí)際效果來看，這些的規(guī)定對(duì)于企業(yè)通過資產(chǎn)減值來進(jìn)行利潤(rùn)調(diào)控起到了一定作用，但是還是有很多漏洞，比如，準(zhǔn)則規(guī)定的不能在以后期間進(jìn)行轉(zhuǎn)回的是長(zhǎng)期資產(chǎn)，而對(duì)于短期資產(chǎn)還是允許轉(zhuǎn)回的；對(duì)于資產(chǎn)減值跡象的規(guī)定，當(dāng)然企業(yè)面臨的情況復(fù)雜多變，在資產(chǎn)準(zhǔn)則中也不可能將所有的減值跡象都一一列舉，這就需要企業(yè)結(jié)合各種情況進(jìn)行綜合分析，要依賴于從業(yè)人員的職業(yè)道德素質(zhì)和職業(yè)專業(yè)技能，這樣就會(huì)給企業(yè)在一些需要主觀判斷的地方進(jìn)行盈余管理留下機(jī)會(huì)。本文以華新水泥為例，反映上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理的問題。 華新水泥盈余管 理問題描述 華新水泥資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額情況異常 經(jīng)研究，華新水泥 2020 年的凈利潤(rùn)相比上一年出現(xiàn)大幅度增長(zhǎng)，由 6000 多萬增加到 個(gè)億，與此同時(shí)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額由 4000 萬增加到 個(gè)億，增長(zhǎng)了 %，將近三倍了； 2020 年凈利潤(rùn)出現(xiàn)了大幅下滑，由 個(gè)億下降到 6000 多萬，此時(shí)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額首次出現(xiàn)下滑，由 個(gè)億降到了 1 個(gè)億，減少了將近三分之一。 另外，我們還發(fā)現(xiàn)從 2020 年到 2020 年（ 2020 年除外），資 產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額與凈利潤(rùn)的比率都超過 100%， 2020 年比率為 %， 2020 年為 %， 2020 年 %， 2020 年 %。企業(yè)的減值準(zhǔn)備余額竟然比凈利潤(rùn)還要高出不少， 8 可見資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的特別異常。 2020 年到 2020 年，從總的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額來看，起伏還比較平穩(wěn)，變化不 大，而且減值準(zhǔn)備和凈利潤(rùn)的比率也明顯大幅度下降， 2020 年為 %， 2020 年 %， 2020 年 %， 2020 年 %， 2020 年 %， 2020 年 %。可能是受到了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備執(zhí)行以及相關(guān)監(jiān)管部們對(duì)企業(yè)濫用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余 管理的管理力度加大的影響。 2020 年資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額比上一年出現(xiàn)了大幅下降，減少了 %，從 2020 年開始，企業(yè)的凈利潤(rùn)增長(zhǎng)比率明顯下降， 2020 年為 %，相比于 2020 年前的 100%左右有大幅度下滑，企業(yè)在 2020 年轉(zhuǎn)回了不少減值準(zhǔn)備有著增加 2020 年利潤(rùn)的嫌疑。 各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提異常 2020 年的資產(chǎn)減值 準(zhǔn)備出現(xiàn)大幅增加主要是由存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備增加所致，其中存貨跌價(jià)準(zhǔn)備由 2020 年的 300 多萬到 1700 多萬，增加了 %；固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備由 400 多萬增加到 1 億，足足增長(zhǎng)了 24 倍；長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備余額從 200 多萬增加到了 500 多萬。 2020 年的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額的首次下滑主要是由固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程和長(zhǎng)期減值準(zhǔn)備等長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的大幅度減少導(dǎo)致的，其中固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備從 1 個(gè)多億減少到 6000 多萬，下降了 %；在建工程減值準(zhǔn)備由 50 多萬一下變?yōu)? 0；長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備余額則減少到 2020 年的水平，減少了將近一半。 2020 年到 2020 年的各項(xiàng)資產(chǎn)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提情況，對(duì)比流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提情況來看，存貨和應(yīng)收賬款等短期流動(dòng)資產(chǎn)幾乎每年 都計(jì)提了減值準(zhǔn)備，而對(duì)于固定資產(chǎn)和長(zhǎng)期投資 2020 年后計(jì)提的則很少了。由于準(zhǔn)則 對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值轉(zhuǎn)回進(jìn)行了約束，企業(yè)計(jì)提的減值準(zhǔn)備就相應(yīng)少了很多。 2020 年壞賬準(zhǔn)備和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備出現(xiàn)了大增長(zhǎng)，壞賬準(zhǔn)備由 800 多萬 增加到 1600 多萬，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備則從 1500 多萬長(zhǎng)到 7600 多萬。 華新水泥盈余管理分析 原因分析 華新水泥進(jìn)行盈余管理的最主要的初衷還是平滑利潤(rùn)，即為了保持企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè) 9 績(jī)穩(wěn)步上升，利用資產(chǎn)減值的計(jì)提和轉(zhuǎn)回來進(jìn)行任意調(diào)節(jié)，在經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)好的時(shí)候多計(jì)提寫，一方面穩(wěn)定股價(jià)，同時(shí)為以后經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不好時(shí)轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備做準(zhǔn)備。華新水泥的這種做法也反映了整個(gè)水泥行業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展周期。下面以固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情況進(jìn)行分析： 華新水泥是一家從事水泥生產(chǎn)和銷售的公司，從 2020 年開始，正好趕上了一 個(gè)好的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)新一輪投資熱潮，尤其是固定資產(chǎn)投資大幅增加， 這樣就促進(jìn)了水泥行業(yè)的發(fā)展。在這個(gè)大背景下，華新水泥也取得了很不錯(cuò)的發(fā)展。 其中，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入同比上升 117%，凈利潤(rùn)上升 118%，每股收益上升了 114%。在 這樣大好的業(yè)績(jī)前華新水泥對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提了 98832020 元的減值準(zhǔn)備，既平穩(wěn)股 價(jià)又為以后效益不好時(shí)做準(zhǔn)備。但好景不長(zhǎng)，隨著水泥行業(yè)的投資的不斷增加，出 現(xiàn)了供過于求的狀況，從而導(dǎo)致對(duì) 水泥的需求銳減，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈。同樣，這也影 響到了華新水泥的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入只上升了 %，利潤(rùn)下降了 %， 每股收益降低了 %。在這種情況下公司為了保證公司業(yè)績(jī)盡量不受大影響，從 而轉(zhuǎn)回了 37423103 元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。這樣，之前計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 就派上了用處。到了 2020 年，隨著行業(yè)內(nèi)資源的重新整合，大企業(yè)的企業(yè)兼并重 組腳步加速，產(chǎn)業(yè)集中度進(jìn)一步提高，水泥行業(yè)出現(xiàn)了恢復(fù)性增長(zhǎng)。主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 增長(zhǎng)了 %，凈利潤(rùn)上升了 %，華新水泥 計(jì)提的減值準(zhǔn)備較少。 2020 年， 環(huán)境又發(fā)生了大的變化，我國(guó)面臨自然災(zāi)害頻發(fā)、金融危機(jī)沖擊、奧運(yùn)會(huì)影響以及 媒體價(jià)格暴漲的壓力，華新水泥轉(zhuǎn)回了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 12428430 元。 華新水泥資產(chǎn)減值計(jì)提與轉(zhuǎn)回對(duì)利潤(rùn)的影響 我們知道 2020 年實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面做了一些規(guī)定，一方面 給企業(yè)資產(chǎn)減值的處理留下了一定的操縱空間，規(guī)定了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提時(shí)間， 提出了資產(chǎn)減值跡象的判斷方法和資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量方法，這些很多都需要依 靠人主觀的判斷的；另一方面又做出了一些限制 ，比如資產(chǎn)減值準(zhǔn)則