【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 需考慮 5個(gè)項(xiàng)目。 “ 銷項(xiàng)稅額 ” 信息從 “ 明細(xì)資料 ” 查找。 應(yīng)收賬款等 3 個(gè)項(xiàng)目的計(jì)算 由于應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收款項(xiàng)等資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，其期末數(shù)既可能大于期初數(shù)，也可能小于期初數(shù)，即使增減方向相同，現(xiàn)金流量是要調(diào)增還是要調(diào)減也未必相同。比如，應(yīng)收賬款期末數(shù)大于期初數(shù)，應(yīng)調(diào)減本現(xiàn)金項(xiàng)目；預(yù)收款項(xiàng)期末數(shù) 大于期初數(shù)，卻應(yīng)調(diào)增本現(xiàn)金項(xiàng)目。這就使得判斷調(diào)整方向時(shí)容易出錯(cuò)，這里介紹一種方法，可以不需要分析判斷，通過(guò)編制調(diào)整分錄，確定是加還是減。 應(yīng)收賬款等 3 個(gè)項(xiàng)目的計(jì)算方法 某報(bào)表項(xiàng)目的期末期初差額計(jì)算公式為： 差額＝期末余額－期初余額 若差額為正數(shù)，表明該報(bào)表項(xiàng)目金額增加了，根據(jù)會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)，資產(chǎn)類科目增加記借方，負(fù)債類科目增加記貸方；若差額為負(fù)數(shù)，表明該報(bào)表項(xiàng)目金額減少了，根據(jù)會(huì)計(jì)科目的性質(zhì)，資產(chǎn)類科目減少記貸方，負(fù)債類科目減少記借方。 因此，可以通過(guò)編制調(diào)整分錄來(lái)計(jì)算本現(xiàn)金項(xiàng)目：一是有利于正確判斷應(yīng)調(diào)增還 是調(diào)減本現(xiàn)金項(xiàng)目，二是可以降低發(fā)生遺漏的概率。 ☆ 基本調(diào)整分錄樣例 編制調(diào)整分錄時(shí)，本現(xiàn)金項(xiàng)目取代現(xiàn)金科目在分錄中的位置；其他報(bào)表項(xiàng)目，按經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的記賬方向編制調(diào)整分錄。 借：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 應(yīng)收賬款（正差） 應(yīng)收票據(jù)（正差） 貸：營(yíng)業(yè)收入 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 預(yù)收款項(xiàng)（正差） 注：應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)和預(yù)收款項(xiàng)若是負(fù)差則記在反方向。 相關(guān)說(shuō)明 這種方法也適用于計(jì)算 “ 購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 ” 項(xiàng)目時(shí)的應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付賬款、存貨等項(xiàng) 目。 基本調(diào)整過(guò)程中，我們假設(shè)應(yīng)收賬款減少了，便是收到了現(xiàn)金，便增加了收到的現(xiàn)金，事實(shí)上，應(yīng)收賬款減少就一定收到錢嗎？不一定。因此，在完成基本調(diào)整的基礎(chǔ)上，還要考慮二次調(diào)整。 （ 4）二次調(diào)整（ 4個(gè)項(xiàng)目） 基本調(diào)整是建立在一些假設(shè)的基礎(chǔ)上，放寬這些假設(shè)，需要對(duì) 4 個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行二次調(diào)整： ① 應(yīng)收賬款； ② 應(yīng)收票據(jù)； ③ 預(yù)收賬款； ④ 營(yíng)業(yè)收入。 ①“ 應(yīng)收賬款 ” 項(xiàng)目的二次調(diào)整 在上面的調(diào)整中，我們假定應(yīng)收賬款減少，便收到了現(xiàn)金，但事實(shí)未必盡然。有六種特殊情況： 一是壞賬準(zhǔn)備。如果企業(yè)確認(rèn)發(fā)生壞賬，則應(yīng)收賬款賬面余額減少，同時(shí) 沖減 “ 壞賬準(zhǔn)備 ” ，但是沒(méi)有收到現(xiàn)金，因此，應(yīng)該將確認(rèn)的壞賬從本現(xiàn)金項(xiàng)目扣除。與此相反，本期收回前期已核銷的壞賬，并不會(huì)引起應(yīng)收賬款賬面余額的變化，但會(huì)增加企業(yè)的現(xiàn)金流入，因此，應(yīng)當(dāng)按已收到現(xiàn)金的金額，計(jì)入本現(xiàn)金項(xiàng)目。 二是購(gòu)貨方以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)，企業(yè)收到非現(xiàn)金資產(chǎn)，同時(shí)沖減應(yīng)收賬款； 三是發(fā)生現(xiàn)金折扣，應(yīng)收賬款減少的金額不等于實(shí)際收到的現(xiàn)金，折扣部分計(jì)入了 “ 財(cái)務(wù)費(fèi)用 ” ，并沒(méi)有收到現(xiàn)金； 四是以支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品，支付給受托方手續(xù)費(fèi)，計(jì)入 “ 銷售費(fèi)用 ” ，沖減應(yīng)收賬款，因此該部分金額并不能收到現(xiàn)金； 五是應(yīng)收債權(quán)按不附追索權(quán)的方式出售，收到的現(xiàn)金通常會(huì)小于所出售應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，其差額計(jì)入 “ 營(yíng)業(yè)外支出 ” 等科目； 六是收回的應(yīng)收賬款中，包含收回為購(gòu)買方墊付的運(yùn)雜費(fèi)的部分，應(yīng)在 “ 收到的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金 ” 項(xiàng)目中反映。 ②“ 應(yīng)收票據(jù) ” 項(xiàng)目的二次調(diào)整 在兩種特殊情況下，應(yīng)收票據(jù)減少的金額與收到的現(xiàn)金不相等： 一是票據(jù)貼現(xiàn)，貼現(xiàn)所得可能小于或大于票據(jù)的賬面價(jià)值，差額在 “ 財(cái)務(wù)費(fèi)用 ” 科目中反映； 二是票據(jù)轉(zhuǎn)讓，票據(jù)背書取得物資等，票據(jù)賬面價(jià)值減少，但并未收到現(xiàn)金。 ③“ 預(yù)收賬款 ” 項(xiàng)目的二次調(diào)整 預(yù)收賬款減少， 未必便是發(fā)生了沒(méi)有收到現(xiàn)金的收入，比如，確實(shí)無(wú)法退回的預(yù)收賬款，轉(zhuǎn)入 “ 營(yíng)業(yè)外收入 ” 。 ④ “ 營(yíng)業(yè)收入 ” 項(xiàng)目的二次調(diào)整 應(yīng)對(duì)營(yíng)業(yè)收入（以及相關(guān)的增值稅）進(jìn)行二次調(diào)整的 2 類特殊業(yè)務(wù)： 一是應(yīng)剔除的收入。第一，營(yíng)業(yè)收入包含全部的 “ 其他業(yè)務(wù)收入 ” ，而租金、投資性房地產(chǎn)等形成的其他業(yè)務(wù)收入，不計(jì)入本現(xiàn)金項(xiàng)目；第二，營(yíng)業(yè)收入中，有些是由視同銷售、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等特殊業(yè)務(wù)形成的，這些收入不形成現(xiàn)金流（也不形成應(yīng)收款項(xiàng)等）。 另外，銷售退回支付的現(xiàn)金，無(wú)需進(jìn)行專門調(diào)整，因?yàn)樵诎l(fā)生銷售退回時(shí)，已經(jīng)沖減了相應(yīng)的銷售 收入和增值稅。 二是代銷業(yè)務(wù)收到的現(xiàn)金，視同買斷（無(wú)退貨權(quán)）方式下代銷商品銷售收入通過(guò) “ 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ” 科目核算，此處無(wú)需單獨(dú)分析；視同買斷（有退貨權(quán)）和收取手續(xù)費(fèi)方式下，代銷商品銷售收入通過(guò) “ 應(yīng)付賬款 ” 科目核算，應(yīng)根據(jù)該科目的有關(guān)記錄，加上相關(guān)的增值稅，計(jì)入本現(xiàn)金項(xiàng)目。 ☆ 二次調(diào)整的方法 在完成前述 5 個(gè)項(xiàng)目基本調(diào)整的基礎(chǔ)上，如果存在二次調(diào)整事項(xiàng)，則需要再次進(jìn)行調(diào)整。 所謂二次調(diào)整事項(xiàng)，是指與前述基本調(diào)整假設(shè)相反的事項(xiàng)。比如，基本調(diào)整時(shí)，應(yīng)收賬款減少，按收到的現(xiàn)金增加計(jì)算；而二次調(diào)整時(shí)，核銷壞賬導(dǎo)致的應(yīng)收賬款 減少，收到的現(xiàn)金并沒(méi)有增加，因此，要對(duì)基本調(diào)整時(shí)已經(jīng)確認(rèn)的增加額進(jìn)行扣減，即對(duì)基本調(diào)整進(jìn)行反向調(diào)整。 二次調(diào)整的方法是：對(duì)基本調(diào)整進(jìn)行反向調(diào)整。即，基本調(diào)整中計(jì)增加的，二次調(diào)整時(shí)將其減去；基本調(diào)整中計(jì)減少的，二次調(diào)整時(shí)將其加上；基本調(diào)整中少計(jì)的，二次調(diào)整時(shí)則增計(jì)；基本調(diào)整中多計(jì)的，二次調(diào)整時(shí)則減計(jì)。 銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金＝基本調(diào)整 5＋二次調(diào)整 4 現(xiàn)金流量表編制示例 【例題 9】教材 “ 四、現(xiàn)金流量表編制示例 ” 即【例 123】。這個(gè)例題的已知條件有：一張資產(chǎn)負(fù)債表，即表 123；一張利潤(rùn)表，即表 125；以及相關(guān)明細(xì)資料，即利潤(rùn)表的明細(xì)資料和資產(chǎn)負(fù)債表的明細(xì)資料，分別稱之為 “ 資料 1” 和 “ 資料 2” 。 下面看到教材表 126 即現(xiàn)金流量表，第一個(gè)項(xiàng)目 “ 銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 ”的計(jì)算。 例題：銷售商品收到的現(xiàn)金 銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金＝基本 5＋二次 4 借：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 X 應(yīng)收賬款 ③ 表 3 和資料 1（ 3） 300 000 （ 598 200－ 299 100） +（ 1 800－ 900） =300 000 貸：營(yíng)業(yè)收入 ① 表 5 1 250 000 銷項(xiàng)稅額 ⑤ 資料 2（ 3） 212 500 預(yù)收款項(xiàng) ④ 表 3 0 應(yīng)收票據(jù) ② 表 3 （ 66 000246 000） 180 000 注： “①” 表示步驟。 基本調(diào)整 X=1 250 000+212 500+180 000－ 300 000=1 342 500（元） 二次調(diào)整 查找 “ 明細(xì)資料 ” 中關(guān)于應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收賬款和營(yíng)業(yè)收入的信息。 資料 1（ 2）票 據(jù)貼現(xiàn)息 30 000 元。 貼現(xiàn)息 30 000 元意味著應(yīng)收票據(jù)賬面價(jià)值減少 30 000 元，但沒(méi)有收到現(xiàn)金。二次調(diào)整的方法是與基本調(diào)整相反，基本調(diào)整時(shí)應(yīng)收票據(jù)減少便增加現(xiàn)金，二次調(diào)整應(yīng)該減少現(xiàn)金。 本現(xiàn)金項(xiàng)目＝基本調(diào)整Ｘ 1 342 500－ 30 000＝ 1 312 500（元） 另外，根據(jù)表 124中 “ 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ” 科目貸方發(fā)生額 1 250 000 元可知，利潤(rùn)表項(xiàng)目中的 “ 營(yíng)業(yè)收入 1 250 000” 全部為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，不包含其他業(yè)務(wù)收入。因此，無(wú)需進(jìn)行二次調(diào)整。 知識(shí)點(diǎn) 1： “ 購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 ” 項(xiàng)目 的填列 2. “ 購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 ” 項(xiàng)目 計(jì)算公式： 購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金 ＝主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 ＋應(yīng)交稅費(fèi)（應(yīng)交增值稅 —— 進(jìn)項(xiàng)稅額） －（存貨年初余額－存貨期末余額） ＋（應(yīng)付賬款年初余額－應(yīng)付賬款期末余額） ＋（應(yīng)付票據(jù)年初余額－應(yīng)付票據(jù)期末余額） ＋（預(yù)付賬款期末余額－預(yù)付賬款年初余額） －當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的職工薪酬 －當(dāng)期列入生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的折舊費(fèi)和固定資產(chǎn)修理費(fèi) 這個(gè)公式很難記得住，比如存貨、應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)和預(yù)付賬款這四個(gè)項(xiàng)目，括號(hào)前面有的是加號(hào)，有的是減號(hào)；括號(hào)里面 ，有的是期初減期末，而有的是期末減期初，這樣比較容易混淆。 項(xiàng)目?jī)?nèi)容 購(gòu)買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金，反映企業(yè)購(gòu)買材料、商品、接受勞務(wù)實(shí)際支付的現(xiàn)金，包括（ 1）本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金（包括增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額），以及（ 2）本期支付前期購(gòu)買商品的未付款項(xiàng)和（ 3）本期預(yù)付款項(xiàng)等三個(gè)部分。 這是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)這個(gè)項(xiàng)目的說(shuō)明。首先要說(shuō)明的是，這項(xiàng)目中的 “ 商品 ” 指的是存貨，并不是普通意義上的商品，比如，水和電是普通意義的商品，但不是存貨，因此，支付水電費(fèi)不屬于購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金。為了敘述的方便，以后把這項(xiàng)目簡(jiǎn)稱為 “ 購(gòu)買商品支付的 現(xiàn)金 ” 。 （ 1）本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金 本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金，在付現(xiàn)采購(gòu)的方式下，等于本期購(gòu)入的存貨（加增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）。增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以通過(guò)應(yīng)交增值稅的賬戶記錄找到，因此，問(wèn)題就演變成了計(jì)算本期購(gòu)入的存貨。只要計(jì)算出了本期購(gòu)入的存貨，就可以得到本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金。 存貨的種類很多，并不是所有的存貨都是購(gòu)入的，比如，原材料一般是購(gòu)入的，而庫(kù)存商品是企業(yè)自己生產(chǎn)的，所以，有必要對(duì)存貨進(jìn)行分類。 存貨的分類 存貨可以分為兩類，一類是尚未進(jìn)入加工程序的存貨，比如：原材料、低值易耗品、包裝物等，我們將其稱為 “ 物料存貨 ” ， “ 物料存貨 ” 就是企業(yè)購(gòu)入的存貨；另一類是已經(jīng)進(jìn)入加工程序的存貨，比如：在產(chǎn)品、庫(kù)存商品等，這類存貨的賬面價(jià)值中，不僅包括物料費(fèi)用，還包括人工費(fèi)用和制造費(fèi)用，也就是成本會(huì)計(jì)所說(shuō)的產(chǎn)品成本由料、工、費(fèi)三部分構(gòu)成。 生產(chǎn)投入 簡(jiǎn)單思考一下制造型企業(yè)的生產(chǎn)流程，就是將原材料買來(lái)，由工人在車間加上，發(fā)生人工費(fèi)用，當(dāng)然還有其他一些制造費(fèi)用，然后生產(chǎn)出產(chǎn)成品，換句話說(shuō)，投入的料工費(fèi)形成產(chǎn)出的產(chǎn)品價(jià)值，即投入等于產(chǎn)出。 仔細(xì)分析生產(chǎn)車間一年里的 “ 投入 ” 有哪些：首先，應(yīng)有上年年末遺留的存貨，也就是期初存貨；其次 ，還會(huì)有本期購(gòu)入的存貨；再次，還需投入人工費(fèi)用；最后，還需投入制造費(fèi)用。也就是說(shuō)，投入包括期初存貨、本期購(gòu)入的存貨、人工費(fèi)用和制造費(fèi)用等四項(xiàng)內(nèi)容。 生產(chǎn)產(chǎn)出 接下來(lái)分析 “ 產(chǎn)出 ” ：如果原材料直到期末仍未被領(lǐng)用，那么形成期末存貨；如果被生產(chǎn)領(lǐng)用了但直到期末仍未完工，也就是形成期末在產(chǎn)品，它也屬于期末存貨；如果生產(chǎn)完工形成產(chǎn)成品，并且該產(chǎn)成品直到期末沒(méi)有出售，那么形成期末存貨；如果產(chǎn)成品對(duì)外出售了，那么產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)到了主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。可見(jiàn)， “ 產(chǎn)出 ” 包括期末存貨和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等兩項(xiàng)內(nèi)容。 根據(jù)投入等于產(chǎn)出的原理，可以 得到下列公式： 期初存貨＋本期購(gòu)入的存貨＋人工費(fèi)用＋制造費(fèi)用＝主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＋期末存貨 仔細(xì)分析一下這個(gè)公式，公式左邊的 “ 人工費(fèi)用 ” ，準(zhǔn)確的說(shuō)，是指本期計(jì)入產(chǎn)品成本的人工費(fèi)用，也就是本期為直接生產(chǎn)人員和車間管理人員計(jì)提的職工薪酬，其中，直接生產(chǎn)人員的工資直接計(jì)入生產(chǎn)成本，而車間管理人員的工資，先通過(guò)制造費(fèi)用歸集，然后分配計(jì)入生產(chǎn)成本。總之，公式中 “ 人工費(fèi)用 ” ，準(zhǔn)確地說(shuō)應(yīng)該叫 “ 車間人工費(fèi)用 ” 。 接下來(lái)看到公式左邊的 “ 制造費(fèi)用 ” ，并不是指本期發(fā)生的全部制造費(fèi)用。先來(lái)分析形成制造費(fèi)用的來(lái)源：首先，有機(jī)物料消耗，比如 ，車床使用潤(rùn)滑油，那么潤(rùn)滑油的價(jià)值轉(zhuǎn)化為制造費(fèi)用，但是，潤(rùn)滑油屬于低值易耗品，它的價(jià)值已經(jīng)包含在 “ 本期購(gòu)入的存貨 ” 中， 為了避免重復(fù)計(jì)算，第一、應(yīng)該將制造費(fèi)用中由物料形成的部分扣除；第二、車間管理人員的工資，也計(jì)入制造費(fèi)用，但它已經(jīng)包含在 “ 車間人工費(fèi)用 ” 之中了，為了避免重復(fù)計(jì)算，制造費(fèi)用中由車間管理人員工資形成的部分也應(yīng)該扣除。所以，公式中 “ 制造費(fèi)用 ” ，準(zhǔn)確地說(shuō)，應(yīng)該叫做 “ 非料工制造費(fèi)用 ” ，也就是扣除了物料費(fèi)用和車間管理人員工資之后的制造費(fèi)用，其實(shí)也就是由生產(chǎn)設(shè)備的折舊費(fèi)、車間的水電費(fèi)、辦公費(fèi)等其他項(xiàng)目形成 的制造費(fèi)用。 通過(guò)以上分析，這個(gè)公式準(zhǔn)確的表述應(yīng)該是： 期初存貨＋本期購(gòu)入的存貨＋車間人工費(fèi)用＋非料工制造費(fèi)用＝主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＋期末存貨 將這個(gè)公式做個(gè)簡(jiǎn)單變形，就可以得到 “ 本期購(gòu)入的存貨 ” 的計(jì)算公式。把公式左邊的其他三個(gè)項(xiàng)目移到右邊，就可以得到： 本期購(gòu)入的存貨＝主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＋（期末存貨－期初存貨）－車間人工費(fèi)用－非料工制造費(fèi)用 接下來(lái)分析公式右邊四個(gè)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)來(lái)源： 1） “ 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 ” 根據(jù)利潤(rùn)表 “ 營(yíng)業(yè)成本 ” 項(xiàng)目，扣除其他業(yè)務(wù)成本。 2） “ 存貨 ” 根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目，但要加回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，也就是還原成 存貨賬面余額后，再進(jìn)行計(jì)算。 3） “ 車間人工費(fèi)用 ” 可以根據(jù) “ 應(yīng)付職工薪酬 ” 貸方發(fā)生額中屬于為直接生產(chǎn)人員和車間管理人員計(jì)提的部分，即本期計(jì)入產(chǎn)品成本的人工費(fèi)用。 4） “ 非料工制造費(fèi)用 ” 可以根據(jù) “ 制造費(fèi)用 ” 借方發(fā)生額，扣除車間領(lǐng)用低值易耗品等物料形成費(fèi)用和車間管理人員的職工薪酬形成的費(fèi)用。 至于購(gòu)入存貨的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，可以根據(jù) “ 應(yīng)交稅費(fèi) —— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）欄的記錄。 通過(guò)這 5 個(gè)項(xiàng)目，就可以計(jì)算出本期購(gòu)買商品支付的現(xiàn)金。 （ 2）本期支付前期購(gòu)買商品的未付款項(xiàng) 本期支付前期購(gòu)買商品的未付款項(xiàng)，體現(xiàn)為 “ 本期 支付前期的應(yīng)付賬款 ” 和 “ 本期支付前期的應(yīng)付票據(jù) ” 。 ①“ 本期