【正文】 假定該貸款的實(shí)際利率為 10％，利息按年收取。 （ 1） 20 7 年 12 月 31 日未確認(rèn)減值損失前，丙銀行對(duì) B 企業(yè)貸款的攤余成本計(jì)算如下 ： 20 5年 1月 1日對(duì) B企業(yè)貸款的攤余成本 =49 000 000（元） 20 5年 12月 31日，對(duì) B企業(yè)貸款的攤余成本 =49 000 000+49 000 000 ％ 5 000 000=49 159 700（元） 20 6年 12月 31日，對(duì) B企業(yè)貸款的攤余成本 =49 159 700（ 1+％） 5 000 000≈ 49 336 216（元） 20 7年 12月 31日，對(duì) B企業(yè)貸款（確認(rèn)減值損失前）的攤余成本 =49 336 216（ 1+％） 5 000 000≈ 49 531 320（元） （ 2） 20 7 年 12 月 31 日，丙銀行預(yù)計(jì)從對(duì) B 企業(yè)貸款將收到現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)算如下： 5 000 000（ 1+％） 1? +25 000 000（ 1+％） 2? ≈ 24 987 147（元） （ 3） 20 7年 12月 31 日，丙銀行應(yīng)確認(rèn)的貸款減值損失 =49 531 32024 987 147=24 544 173（元） 【例 2— 13】 20 5年 1月 1日， XYZ 銀行向 A 客戶發(fā)放了一筆貸款 15 000 000 元。 20 7年 12月 31日，有客觀證據(jù)表明 B企業(yè)發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，丙銀行據(jù)此認(rèn)定對(duì) B企業(yè)的貸款發(fā)生了減值，并預(yù)期 20 8年 12月 31日將收到利息 5 000 000 元，但 20 9年 12 月 31 日僅收到本金 25 000 000 元。 【例 2— 12】 20 5 年 1 月 1 日，丙銀行以“折價(jià)”方式向 B 企業(yè)發(fā)放一筆5 年期貸款 50 000 000 元（實(shí)際發(fā)放給 B 企業(yè)的款項(xiàng)為 49 000 000 元），合同年利率為 10％。在這種情況下，如果按貸款發(fā)放時(shí)確定的實(shí)際利率計(jì)算，貸款未來現(xiàn)金流入（本金和利息）現(xiàn)值將與當(dāng)前賬面價(jià)值相等。 在上述五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案下，哪一種需要在今年末確認(rèn)減值損失 ? 不難看出，在上述方案（ 1）至（ 4）下，貸款未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值一定小于當(dāng)前賬面價(jià)值，因此， GHI 銀行采用方案 （ 1）至（ 4）中的任何一種，都需要在調(diào)整貸款日確認(rèn)和計(jì)量貸款減值損失。 GHI 銀行同意客戶 A 提出的要求。今年，由于外部新技術(shù)沖擊，客戶 A的產(chǎn)品市場(chǎng)銷路不暢，存在嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，故不能按期及時(shí)償還 GHI銀行的貸款本金和利息。該項(xiàng)金額小于相關(guān) 外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)預(yù)計(jì)資產(chǎn)組合未來現(xiàn)金流 量的方法和假設(shè)進(jìn)行定期檢查，以最大限度地消除損失預(yù)計(jì)數(shù)和實(shí)際發(fā)生數(shù)之間的差異。 （ 3）在對(duì)某金融資產(chǎn)組合的未來現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以與其具有類似風(fēng)險(xiǎn)特征組合的歷史損失率為基礎(chǔ)。 企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn)采用組合方式進(jìn)行減值測(cè)試時(shí) ，應(yīng)當(dāng)注意以下幾個(gè)方面： （ 1）應(yīng)當(dāng)將具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合在一起，例如可按資產(chǎn)類型、行業(yè)分布、區(qū)域分布、擔(dān)保物類型、逾期狀態(tài)等進(jìn)行組合。 單獨(dú)測(cè)試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn)（包括單項(xiàng)金額重大和不重大的金融資產(chǎn)），應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以根據(jù)具體情況確定單項(xiàng)金額重大的標(biāo)準(zhǔn)。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減 值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。 短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。對(duì)于浮動(dòng)利率貸款 、應(yīng)收款項(xiàng)或持有至到期投資，在計(jì)算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實(shí)際利率作為折現(xiàn)利率。 以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照該金融資產(chǎn)的原實(shí)際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關(guān)擔(dān)保物的價(jià)值（取得和出售該擔(dān)保物發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)予以扣除）。 對(duì)于以外幣計(jì)價(jià)的權(quán)益工具投資，企業(yè)在判斷其是否發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該投資在初始確認(rèn)時(shí)以記賬本位幣反映的成本，與資產(chǎn)負(fù)債表日以記賬本位幣反映的公 允價(jià)值進(jìn)行比較，同時(shí)考慮其他相關(guān)因素。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從持有可供出售權(quán)益工具投資的整個(gè)期間來判斷。但是，如果企業(yè)將債務(wù)人或金融資產(chǎn)發(fā)行方的信用等級(jí)下降因素，與可獲得的其他客觀的減值依據(jù)聯(lián)系起來，往往能夠?qū)鹑谫Y產(chǎn)是否已發(fā)生減值作出判斷。 2．企業(yè)通常難以找到某項(xiàng)單獨(dú)的證據(jù)來認(rèn)定金融資產(chǎn)是否已發(fā)生減值，因而應(yīng)綜合考慮相關(guān)證據(jù)的總體影響進(jìn)行判斷。 企業(yè)在根據(jù)以上客觀證據(jù)判斷金融資產(chǎn)是否發(fā)生減值損失時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)： 1．這些客觀證據(jù)相關(guān)的事項(xiàng)（也稱“損失事項(xiàng)”）必須影響金融資 產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，并且能夠可靠地計(jì)量。 表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產(chǎn)初始確認(rèn)后實(shí)際發(fā)生的、對(duì) 該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠?qū)υ撚绊戇M(jìn)行可靠計(jì)量的事項(xiàng)。 （ 6） 20 2年 5月 20日，甲公司以每股 元的價(jià)格將該股票全部轉(zhuǎn)讓。 （ 4） 20 2年 5月 9日，乙公司宣告發(fā)放股利 40 000 000 元。 （ 2） 20 1年 6月 30日，該股票市價(jià)為每股 元。甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。 20 7年 12 月 31 日，該債券的市場(chǎng)價(jià)格為 1 000． 094元。假定不考慮其他因素，乙公司的賬務(wù)處理如下： （ 1） 20 6年 7月 13日，購(gòu)入股票： 借：可供出售金融資產(chǎn) —— 成本 15 030 000 貸：銀行存款 15 030 000 （ 2） 20 6年 12月 31 日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)： 借：可供出售金融資產(chǎn) —— 公允價(jià)值變動(dòng) 970 000 貸：資本公積 —— 其他資 本公積 970 000 （ 3） 20 7年 2月 1日，出售股票： 借：銀行存款 12 970 000 資本公積 —— 其他資本公積 970 000 投資收益 2 060 000 貸：可供出售金融資產(chǎn) —— 成本 15 030 000 —— 公允價(jià) 值變動(dòng) 970 000 【例 2— 9】 20 7 年 1 月 1 日甲保險(xiǎn)公司支付價(jià)款 1 元購(gòu)入某公司發(fā)行的 3 年期公司債券，該公司債券的票面總金額為 1 000 元，票面利率 4％，實(shí)際利率為 3％，利息每年末支付，本金到期支付。 乙公司至 20 6年 12月 31日仍持有該股票，該股票當(dāng)時(shí)的市價(jià)為 16 元。 3．處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該金融資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入投資損益；同時(shí)，將原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額對(duì)應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入投資損益。 2．可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益；如果可供出售金融資產(chǎn)是外幣貨幣性金融資產(chǎn)，則其形成的匯兌差額也應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。 可供出售金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。具體而言： （ 1）初始確認(rèn)時(shí)，都應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，但對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)計(jì)入初始入賬金額；（ 2）資產(chǎn)負(fù)債表日，都應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量，但對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)，公允價(jià)值變動(dòng)不是計(jì)入當(dāng)期損益，而通常應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。 金融資產(chǎn)的分類應(yīng)是管理層意圖的如實(shí)表達(dá)。 對(duì)于在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，既可劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，也可能劃分為可供出售金融資產(chǎn)；如果該金融資產(chǎn)屬于有固定到期日、回收金額固定或可確定的金融資產(chǎn)，則該金融資產(chǎn)還可能劃分為持有至到期投資。 假定不考慮其他因素， EFG 銀行的賬務(wù)處理如下： （ 1）發(fā)放貸款： 借：貸款 —— 本金 100 000 000 貸：吸收存款 100 000 000 （ 2） 20 6年 3 月 31日、 6 月 30日、 9 月 30 日和 12月 31日，分別確 認(rèn)貸款利息： 借：應(yīng)收利息 2 500 000 貸：利息收入 2 500 000 借：存放中央銀行款項(xiàng)（或吸收存款） 2 500 000 貸：應(yīng)收利息 2 500 000 （ 3） 20 6年 12月 31 日，確認(rèn)減值損失 10 000 000 元： 借：資產(chǎn)減值損失 10 000 000 貸：貸款損失準(zhǔn)備 10 000 000 借：貸款 —— 已減值 100 000 000 貸：貸款 —— 本金 100 000 000 此時(shí)，貸款的攤余成本 =100 000 00010 000 000=90 000 000（元） （ 4） 20 7年 3月 31日，確認(rèn)從客戶收到利息 1 000 000 元： 借：存放中央銀行款項(xiàng)（或吸收存款 ） 1 000 000 貸：貸款 —— 已減值 1 000 000 按實(shí)際利率法以攤余成本為基礎(chǔ)應(yīng)確認(rèn)的利息收入 =90 000 000 10%/4 =2 250 000（元） 借：貸款損失準(zhǔn)備 2 250 000 貸：利息收入 2 250 000 此時(shí)貸款的攤余成本 =90 000 0001 000 000+2 250 000=91 250 000（元） （ 5） 20 7年 4月 1日，收到抵債資產(chǎn)： 借：抵債資產(chǎn) 85 000 000 營(yíng)業(yè)外支出 6 450 000 貸款損失準(zhǔn)備 7 750 000 貸：貸款 —— 已減值 99 000 000 應(yīng)交稅費(fèi) 200 000 （ 6） 20 7年 6月 30日，從租戶處收到上述房地產(chǎn)的租金 800 000 元： 借：存放中央銀行款項(xiàng) 800 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 800 000 確認(rèn)抵債資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備 =85 000 00084 000 000=1 000 000（元） 借：資產(chǎn)減值損失 1 000 000 15 貸：抵債資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備 1 000 000 （ 7） 20 7年 12月 31 日，確認(rèn)抵債資產(chǎn)租金等： 借：存放中央銀行款項(xiàng) 1 600 000 貸：其他業(yè)務(wù)收入 1 600 000 確認(rèn)發(fā)生的維修費(fèi)用 200 000 元： 借：其他業(yè)務(wù)成本 200 000 貸：存放中央銀行款項(xiàng)等 200 000 確認(rèn)抵債資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備 =84 000 00083 000 000=1 000 000（元） 借：資產(chǎn)減值損失 1 000 000 貸：抵債資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備 1 000 000 （ 8） 20 8年 1月 1日，確認(rèn)抵債資產(chǎn)處理： 借：存放中央銀行款項(xiàng) 83 000 000 抵債資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備 2 000 000 營(yíng)業(yè)外支出 1 500 000 貸：抵債資產(chǎn) 85 000 000 應(yīng)交稅費(fèi)