【正文】 價范圍的關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程、業(yè)務(wù)單元和信息系統(tǒng)。內(nèi)部控制自我評價的對象是內(nèi)部控制的有效性，而所謂有效的內(nèi)部控制可以為內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證，也就是合理確保目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險應(yīng)對得以有效實(shí)施，進(jìn)而將風(fēng)險控制在可接受的范圍之內(nèi)。因此，在確定評價范圍時，企業(yè)可以首先從風(fēng)險的角度出發(fā)，篩選那些固有風(fēng)險評級較高（超出風(fēng)險容忍度）的風(fēng)險。然后，識別出與這些風(fēng)險對應(yīng)的業(yè)務(wù)流程、業(yè)務(wù)單元、信息系統(tǒng)以及與之相關(guān)的控制環(huán)節(jié)納入評價范圍。：某企業(yè)內(nèi)控自我評價范圍確定結(jié)果總部子公司1子公司2子公司3流程控制環(huán)節(jié)固有風(fēng)險部門A部門B部門C采購管理編制、審定采購方案1111選擇確定采購價格及供應(yīng)商33333簽訂采購合同22跟蹤并監(jiān)督合同的執(zhí)行1111驗(yàn)收入庫2222發(fā)票訂單入庫單校驗(yàn)3333貨款支付22對賬1111財務(wù)核算1111供應(yīng)商管理22222銷售與收款編制銷售計劃1111訂單受理222信用政策審批33簽訂銷售合同111組織銷售與收款222開出發(fā)票與財務(wù)核算222銷售折讓、退回333對賬222客戶信用管理222……111投資管理……22如圖所示，風(fēng)險評級結(jié)果由高到低分別以數(shù)字1表示。各類風(fēng)險的風(fēng)險容忍度對應(yīng)級別為2，即評級為2和3的應(yīng)被視為具有較高風(fēng)險的領(lǐng)域。該企業(yè)首先考慮將評級為2和3的流程、控制環(huán)節(jié)、單元和部門納入年度評價的范圍，對這些內(nèi)部控制進(jìn)行專門的測試；然后，該企業(yè)考慮到剩余評級為1的風(fēng)險總和超過了企業(yè)總體的風(fēng)險偏好，因此，還需要對這些領(lǐng)域進(jìn)行評價。由于這些領(lǐng)域?qū)儆诘惋L(fēng)險領(lǐng)域并且管理層通過日常監(jiān)督可以清晰地掌握這些領(lǐng)域的內(nèi)部控制情況，因此對于這些內(nèi)部控制，企業(yè)決定通過管理層的日常監(jiān)督為評價結(jié)論提供證據(jù)支持，而不在年度評價中對該部分內(nèi)部控制進(jìn)行專門的測試。（二） 執(zhí)行階段判斷對哪些控制開展運(yùn)行有效性測試基于對固有風(fēng)險和剩余風(fēng)險的評估結(jié)果，評價人員應(yīng)當(dāng)審視現(xiàn)有內(nèi)部控制從設(shè)計上是否能夠使剩余風(fēng)險落在風(fēng)險容忍度之內(nèi)（即有效降低固有風(fēng)險水平）。若固有風(fēng)險評估為高，且現(xiàn)有的內(nèi)部控制從設(shè)計上能夠有效降低固有風(fēng)險水平，那么相應(yīng)的內(nèi)部控制為關(guān)鍵內(nèi)部控制，應(yīng)納入運(yùn)行有效性的評價范圍；若固有風(fēng)險評估為低，相關(guān)內(nèi)部控制的設(shè)計和運(yùn)行情況不會對公司整體風(fēng)險造成顯著影響，可以不將其納入評價范圍；若固有風(fēng)險評估為高，但是內(nèi)部控制從設(shè)計上不能有效降低固有風(fēng)險水平，可以直接得出內(nèi)部控制存在重大缺陷的結(jié)論，因此也不需要將此內(nèi)部控制納入內(nèi)控運(yùn)行有效性的評價范圍。，與風(fēng)險R1 對應(yīng)的內(nèi)部控制固有風(fēng)險評級為高，但公司目前對此缺少相關(guān)的控制措施，將會對公司“保證原材料質(zhì)量”這一目標(biāo)產(chǎn)生嚴(yán)重的影響，在沒有其他替代性控制措施的情況下，可以直接得出內(nèi)部控制存在重大缺陷的結(jié)論；與風(fēng)險R2對應(yīng)的內(nèi)部控制由于固有風(fēng)險評級為低，與其對應(yīng)的內(nèi)部控制有效與否將不會對公司整體風(fēng)險造成顯著影響，因此不必將其納入評價范圍；與風(fēng)險R3對應(yīng)的內(nèi)部控制固有風(fēng)險評級為高，現(xiàn)有的內(nèi)部控制設(shè)計能夠有效降低風(fēng)險，因此應(yīng)納入執(zhí)行有效性的評價測試范圍。（）：風(fēng)險序號 風(fēng)險描述固有風(fēng)險發(fā)生可能性固有風(fēng)險影響程度固有風(fēng)險評級 現(xiàn)有控制措施對現(xiàn)有控制措施設(shè)計有效性的評估 剩余風(fēng)險評級 R1沒有執(zhí)行及時、嚴(yán)格的驗(yàn)收，使用了不合格的原材料，影響產(chǎn)品質(zhì)量?？赡車?yán)重高目前公司沒有建立適當(dāng)?shù)目刂啤２粷M意高R2運(yùn)輸組織不當(dāng)，影響采購計劃的執(zhí)行，導(dǎo)致公司經(jīng)營目標(biāo)無法實(shí)現(xiàn)。稍有可能一般低采購部物流專員根據(jù)經(jīng)審批的采購計劃編制運(yùn)輸需求計劃，與運(yùn)輸單位協(xié)商確認(rèn)從而形成具體時間安排。有效低R3未能從合格供應(yīng)商采購，導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量下降?？赡車?yán)重高 C01C05有效低確定內(nèi)控運(yùn)行有效性的評價證據(jù)是否充分針對某一項(xiàng)控制活動運(yùn)行有效性的評價，評價人員是否取得了充足的評價證據(jù)可以從該項(xiàng)控制活動所對應(yīng)的固有風(fēng)險和控制失敗風(fēng)險兩方面加以判斷，基本原理如下圖所示：對于評價證據(jù)充分性的要求*評價人員評估控制失敗風(fēng)險時可以考慮下列因素，包括但不限于：? 控制類型（如手工控制或自動控制）及控制執(zhí)行的頻率；? 控制的復(fù)雜程度；? 管理層越權(quán)的可能性；? 控制執(zhí)行過程中對于專業(yè)判斷的依賴程度；? 控制執(zhí)行者/監(jiān)督者的勝任能力；? 控制執(zhí)行者/監(jiān)督者的更替情況；? 該控制的有效執(zhí)行是否依賴于其他控制的有效執(zhí)行（比如IT應(yīng)用控制是否有效取決于IT一般性控制是否有效）；? 該控制在以前年度的執(zhí)行效果。以存貨盤點(diǎn)為例，對于某家用電器制造企業(yè)來說，產(chǎn)成品定期盤點(diǎn)是一項(xiàng)常規(guī)且容易操作的控制，因?yàn)樵撈髽I(yè)的盤點(diǎn)對象為標(biāo)準(zhǔn)型號的產(chǎn)品，盤點(diǎn)程序長期固定而且簡單，普通員工無需專業(yè)培訓(xùn)即可勝任此項(xiàng)工作。而且，該企業(yè)鮮有盤點(diǎn)出錯的先例。在此前提下，評價人員通常只需要抽取若干日常盤點(diǎn)的書面記錄（如盤點(diǎn)表）及盤點(diǎn)報告，檢查無誤后即可確認(rèn)該項(xiàng)控制有效執(zhí)行。評價所需的證據(jù)數(shù)量較少，性質(zhì)較為單一。然而，同樣是存貨盤點(diǎn)控制，對于另外一家同等規(guī)模的金屬礦業(yè)企業(yè)而言則相當(dāng)復(fù)雜。首先，由于盤點(diǎn)對象不規(guī)則、體積大、存放環(huán)境較為開放等因素，除了依靠人工外，還需要借助紅外線測量儀、稱重儀器等各類測量和計算工具，這些計量、計算工具的準(zhǔn)確性和可依賴程度直接影響著盤點(diǎn)的效果；同時，盤點(diǎn)工作還需要配備具有專業(yè)經(jīng)驗(yàn)的人員通過判斷、取樣、化驗(yàn)、計算等方法確定礦石的純度、密度、濕度等。在未經(jīng)專業(yè)技能培訓(xùn)或崗位更替的情況下，員工通常很難掌握盤點(diǎn)所需的程序和技術(shù)；此外，由于盤點(diǎn)程序繁雜、鏈條長、各操作環(huán)節(jié)之間聯(lián)系緊密，人員疏忽或出錯的幾率較高。根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)，該企業(yè)盤點(diǎn)工作中經(jīng)常出現(xiàn)各類疏忽和錯誤。綜上，該企業(yè)內(nèi)控評價人員僅僅抽查日常盤點(diǎn)記錄作為評價證據(jù)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，還需要通過實(shí)地觀察、重新執(zhí)行、趨勢對比分析、合理性測試等多種方法取得多方面的證據(jù)，所需證據(jù)的數(shù)量較多，性質(zhì)多樣。確定內(nèi)控運(yùn)行有效性評價證據(jù)的取得方式在進(jìn)行運(yùn)行有效性評價的過程中，評價人員可以通過不同的途徑獲取自我評價證據(jù)，最主要的途徑有兩類：一是通過年度內(nèi)控自我評價而取得，即通過相對獨(dú)立、直接的測試而取得評價證據(jù)；二是在日常的經(jīng)營管理和監(jiān)督過程中取得評價證據(jù)，而不是專門的測試。通過前一途徑取得的證據(jù)客觀性更強(qiáng)，證明力更強(qiáng)。對于風(fēng)險較高（綜合考慮固有風(fēng)險和控制失敗風(fēng)險）的控制，評價人員需要取得更具證明力的評價證據(jù)，比如通過年度評價取得證據(jù)，或結(jié)合年度評價與日常經(jīng)營管理取得證據(jù)；而對于風(fēng)險較低的控制，評價人員可以通過日常經(jīng)營管理取得證據(jù)，也就是說評價人員或管理人員或控制執(zhí)行人員在日常工作中對該控制的持續(xù)監(jiān)控結(jié)果即可作為自我評價的證據(jù)，為評價結(jié)論提供支持。運(yùn)用風(fēng)險評估結(jié)果，采取適當(dāng)?shù)娜∽C方法可以合理降低自我評價的成本同時提高工作效率。（三）報告階段在內(nèi)部控制自我評價的報告階段，企業(yè)需要對內(nèi)部控制評價過程中所識別的內(nèi)控缺陷的嚴(yán)重程度進(jìn)行認(rèn)定，并在此基礎(chǔ)上得出企業(yè)內(nèi)部控制是否有效的結(jié)論。在進(jìn)行缺陷認(rèn)定過程中，企業(yè)可以結(jié)合風(fēng)險評估并綜合考慮以下因素：216。 內(nèi)控缺陷所涉及的風(fēng)險點(diǎn)的性質(zhì)，即該內(nèi)控缺陷所針對的控制點(diǎn)是否對應(yīng)重大風(fēng)險。若控制點(diǎn)僅針對輕微風(fēng)險，則與該控制點(diǎn)相關(guān)的內(nèi)控缺陷一般不納入重大缺陷的范圍；216。 內(nèi)控缺陷所涉及的風(fēng)險點(diǎn)的數(shù)量，即該內(nèi)控缺陷所針對的控制點(diǎn)是否可以同時控制若干風(fēng)險。一般來說，涉及的風(fēng)險點(diǎn)數(shù)量越多，控制點(diǎn)越重要，與該控制點(diǎn)相關(guān)的內(nèi)控缺陷也越嚴(yán)重。但是不能僅依靠風(fēng)險點(diǎn)數(shù)量來判斷某控制缺陷是否為重大缺陷，仍應(yīng)同時考慮所涉及的風(fēng)險點(diǎn)的性質(zhì)，即風(fēng)險點(diǎn)本身是否為重大風(fēng)險。216。 該缺陷所對應(yīng)的控制點(diǎn)在有效執(zhí)行的情況下，是否可以將風(fēng)險顯著降低。若缺陷所對應(yīng)的控制點(diǎn)雖然針對重大風(fēng)險，但是執(zhí)行該控制點(diǎn)后，風(fēng)險并不能顯著降低，仍需要很多其它控制措施，則該控制點(diǎn)一般不納入關(guān)鍵控制點(diǎn)的范圍，相應(yīng)的內(nèi)控缺陷也不應(yīng)納入重大缺陷范圍；216。 是否有替代性控制措施。例如針對某內(nèi)控缺陷涉及的控制點(diǎn)，雖然對重大風(fēng)險起到良好的控制效果，但是如存在其它替代性控制措施，當(dāng)該控制點(diǎn)設(shè)計或執(zhí)行存在缺失時，其它的替代性控制措施能夠達(dá)到同樣的控制效果，則該控制點(diǎn)不一定為關(guān)鍵控制點(diǎn)，相應(yīng)的內(nèi)控缺陷也不一定為重大缺陷。 216。 是否涉及其它控制點(diǎn)的有效執(zhí)行。一般來說，如果某控制缺陷會影響其它關(guān)鍵控制點(diǎn)的效果，則此控制缺陷可能為重大缺陷。第四節(jié) 方法與程序隨著內(nèi)部控制在我國的發(fā)展和普及，目前國內(nèi)對于內(nèi)部控制評價方法和程序的介紹比較全面，可供企業(yè)參考的理論性資料也比較豐富。以下，本文就內(nèi)部控制評價的對象、內(nèi)容、程序和方法做一個整體性的介紹。企業(yè)內(nèi)部控制評價的對象是內(nèi)部控制的有效性。所謂內(nèi)部控制的有效性包括內(nèi)部控制設(shè)計的有效性和內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性。設(shè)計有效性是指為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的內(nèi)部控制要素都存在并且設(shè)計恰當(dāng)，而運(yùn)行有效性是指現(xiàn)有內(nèi)部控制按照既定的程序得以一貫正確的執(zhí)行。在進(jìn)行內(nèi)部控制設(shè)計有效性和運(yùn)行有效性評價時，評價人員應(yīng)考慮以下因素：針對設(shè)計有效性，考慮的因素包括： 存在性：過程和風(fēng)險已被充分識別，過程和風(fēng)險的控制措施得到明確規(guī)定并得以保持； 合理性：控制措施設(shè)計合理，能夠?qū)L(fēng)險降低到可接受程度以合理保證控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)； 恰當(dāng)性：內(nèi)部控制的設(shè)計結(jié)合企業(yè)自身的環(huán)境條件、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)營模式等，設(shè)計恰當(dāng)，符合成本效益原則。針對運(yùn)行有效性，考慮的因素包括： 相關(guān)控制是否得到持續(xù)一致的運(yùn)行； 相關(guān)控制是否由適當(dāng)?shù)娜藛T執(zhí)行（執(zhí)行人員具有相應(yīng)的權(quán)限和能力）； 相關(guān)控制是否在適當(dāng)?shù)臅r間被執(zhí)行（例如，某交易在發(fā)生前得到相應(yīng)的授權(quán)和審批，而不是在事后補(bǔ)齊授權(quán)審批手續(xù)）； 執(zhí)行方式恰當(dāng)（例如，某控制按規(guī)定應(yīng)執(zhí)行管理層審批程序，但實(shí)際執(zhí)行人僅進(jìn)行審閱，沒有批示決策意見，則該控制執(zhí)行不當(dāng)）； 執(zhí)行結(jié)果進(jìn)行了適當(dāng)?shù)挠涗洠ㄖ匾刂骗h(huán)節(jié)需要簽字、郵件、會議紀(jì)要等記錄）； 執(zhí)行時發(fā)現(xiàn)的差異及時得到了跟進(jìn)（例如對賬環(huán)節(jié)，核對并不是最終目的，最終目的是核對過程中發(fā)現(xiàn)的差異均進(jìn)行了調(diào)查跟進(jìn)）。企業(yè)內(nèi)部控制評價的內(nèi)容通常需要涵蓋其適用的內(nèi)部控制框架中的要素，如《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中內(nèi)部控制框架的五要素：內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督。企業(yè)可以通過如下步驟實(shí)施內(nèi)部控制評價工作：216。 制定評價工作計劃。分析企業(yè)經(jīng)營管理過程中的高風(fēng)險領(lǐng)域和重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)，從而制定評價工作計劃，提交董事會審批。計劃內(nèi)容包括評價主體范圍、工作任務(wù)、人員組織、進(jìn)度安排和費(fèi)用預(yù)算等。216。 組成評價工作小組。挑選具備勝任能力的組員成立評價工作小組，并確定成員分工。216。 確定現(xiàn)場評價方案。 在了解被評價單位基本情況的基礎(chǔ)上確定評價范圍、檢查重點(diǎn)和抽樣數(shù)量，并結(jié)合評價人員的專業(yè)背景進(jìn)行合理分工。216。 執(zhí)行現(xiàn)場評價工作。對內(nèi)控設(shè)計與運(yùn)行有效性進(jìn)行現(xiàn)場測試、編寫工作底稿、記錄測試結(jié)果、對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷進(jìn)行初步認(rèn)定。216。 評價結(jié)果溝通匯報。匯總審核現(xiàn)場測試結(jié)果，編制現(xiàn)場評價報告，交由被評價單位負(fù)責(zé)人簽字確認(rèn)、匯總并分析現(xiàn)場評價報告、認(rèn)定內(nèi)控缺陷。216。 缺陷的整改與跟蹤 。對認(rèn)定的內(nèi)控缺陷提出整改建議，要求責(zé)任單位及時整改，并跟蹤其整改情況。必要時，還應(yīng)追究相關(guān)人員責(zé)任。 企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制評價時可采用的測試方法包括訪談、專題討論、發(fā)放調(diào)查問卷、穿行測試、抽樣、實(shí)地觀察和檢查等。在實(shí)際工作中，內(nèi)控評價涉及部門和人員甚廣，不同的部門和人員對于內(nèi)部控制及其評價工作的知識水平和項(xiàng)目經(jīng)驗(yàn)參差不齊。盡管企業(yè)可供參考的理論性資料比較豐富，但如果沒有既定的工作方法和程序，或者沒有將工作方法和程序以適當(dāng)?shù)男问絺鬟_(dá)給參與評價的人員，企業(yè)將難以確保相關(guān)人員的充分配合和恰當(dāng)執(zhí)行。因此，企業(yè)應(yīng)考慮建立一套內(nèi)部控制評價管理制度，作為開展內(nèi)部控制評價工作的“寶典”和“工具書”。以集團(tuán)性企業(yè)為例，一套較完整的內(nèi)部控制評價管理制度可由以下具體文檔構(gòu)成：216。 內(nèi)部控制評價管理辦法，作為內(nèi)控評價的綱領(lǐng)性文件，由集團(tuán)總部統(tǒng)一制定，管理層和董事會（審計委員會）批準(zhǔn)和頒布、所有基層評價人員和被評價單位均應(yīng)遵循制度要求，其內(nèi)容包括內(nèi)控評價工作的組織與責(zé)任、范圍與對象、工作總體過程、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、評價結(jié)果的運(yùn)用等。216。 內(nèi)控評價手冊，對內(nèi)控評價的計劃、現(xiàn)狀梳理、控制點(diǎn)識別、穿行測試、控制測試、缺陷識別和整改等流程和方法進(jìn)行詳細(xì)規(guī)定，并通過與手冊配套的一系列模板和工具對相關(guān)工作的程序和記錄進(jìn)行明確規(guī)定，從而實(shí)現(xiàn)工作程序與記錄的規(guī)范化、統(tǒng)一化。216。 評價項(xiàng)目質(zhì)量控制和考核辦法。具體介紹參見本章第六節(jié)監(jiān)督與考核。 216。 相關(guān)知識培訓(xùn)材料。216。 對于規(guī)模較大、業(yè)務(wù)范圍較廣的企業(yè)集團(tuán)可以視情況制定各業(yè)務(wù)板塊核心流程的標(biāo)準(zhǔn)評價程序。是否有必要區(qū)分業(yè)務(wù)板塊來制定評價程序，需要考慮評價人員的專業(yè)知識和技能、各業(yè)務(wù)單位業(yè)務(wù)流程的復(fù)雜程度、不同業(yè)務(wù)單位業(yè)務(wù)流程的一致性等。：內(nèi)部控制評價手冊目錄示例：風(fēng)險控制矩陣模板項(xiàng)目名稱：日期：被評價單位名稱：工作底稿索引號：評價領(lǐng)域/流