【正文】 續(xù)的審計監(jiān)督，設(shè)立和修訂由經(jīng)理人員實施的政策目標。而經(jīng)理層作為公司的執(zhí)行機構(gòu)，由董事會聘任或者解聘，對董事會負責(zé)，主要職能在于組織實施董事會決議、制定各種管理計劃、方案、制度等，然后交由董事會決議。因而，作為決策機構(gòu)的董事層與執(zhí)行機構(gòu)的經(jīng)理層職能不同，理應(yīng)分設(shè)，應(yīng)杜絕高層管理人員的交叉任職。從企業(yè)內(nèi)部控制角度出發(fā)，董事會必需選出總經(jīng)理以及以總經(jīng)理為核心組成的經(jīng)營者階層、評估他們的業(yè)績并提出相應(yīng)的報酬方案，確保經(jīng)理的經(jīng)營活動合法、合規(guī)并符合全體股東的利益。雖然在上市公司中，交叉任職問題有了較大的改變，但從總體上看，仍普遍存在，這種交叉任職的后果使董事會與總經(jīng)理班子之間權(quán)責(zé)不清、制衡力度銳減。關(guān)鍵人獨攬大權(quán)，一人具有幾乎無所不能的控制權(quán)，集控制權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，并具有較大的任意性。交叉任職嚴重違背了內(nèi)部控制的基本假設(shè)與原則，使監(jiān)督人與被監(jiān)督人同為一人，必然帶來權(quán)責(zé)含糊，從而造成了辦事程序由一個人操縱的現(xiàn)象。（二）建立各委員會 如上所述，我國上市公司董事會如同虛設(shè)或者嚴重弱化、效率低下，存在“內(nèi)部人控制”等現(xiàn)象，我們應(yīng)加強董事會的建設(shè)，細化董事會的內(nèi)部結(jié)構(gòu)，使董事會真正發(fā)揮其應(yīng)有的決策職能。根據(jù)《上市公司治理準則》第五十二條規(guī)定：上市公司董事會可以按照股東大會的有關(guān)決議，設(shè)立戰(zhàn)略、審計、提名、薪酬與考核等專門委員會，專門委員會成員由董事組成，其中審計委員會、提名委員會、薪酬與考核委員會中獨立董事應(yīng)占多數(shù)并擔任召集人，審計委員會中至少應(yīng)有一名獨立董事是會計專業(yè)人士。審計委員會的主要職責(zé)在于為決策機構(gòu)的董事會提供企業(yè)財務(wù)審計和管理審計的信息，確保董事會所獲得的會計信息真實、可靠、及時，同時也有利于董事會對經(jīng)理層的監(jiān)控，使經(jīng)理層從全體股東利益出發(fā)，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化，從而完成其對股東大會的受托責(zé)任。具體而言，審計委員會主要完成如下職責(zé)：確保存在充分的內(nèi)部控制，審查公司內(nèi)部控制制度；提請聘請或更換外部審計機構(gòu)；監(jiān)督公司內(nèi)部審計制度及其實施；負責(zé)內(nèi)部審計與外部審計的溝通；審核公司的財務(wù)信息及其披露。對內(nèi)部控制最本質(zhì)要素——人，從起點進行控制，符合以人為本的原則，有利于企業(yè)管理者素質(zhì)和品性的提高，也有利于企業(yè)管理哲學(xué)與企業(yè)文化的形成。企業(yè)制定任何制度都無法超越設(shè)立這些制度的人，企業(yè)內(nèi)部控制的有效性也不能離開作為企業(yè)組成重要部分的高層管理者的素質(zhì)、能力、品性及管理哲學(xué)。高層管理者的素質(zhì)、操守、管理哲學(xué)及風(fēng)格作為控制環(huán)境的一個基本因素，在經(jīng)營管理中起絕對重要的作用，影響著企業(yè)的發(fā)展方向，因而，對進入企業(yè)的人進行最初控制是十分必要的。提名委員會根據(jù)企業(yè)的發(fā)展需要，研究董事、經(jīng)理人員的選擇標準和程序并提出建議，然后根據(jù)所確定的標準及程序廣泛搜尋合格的董事和經(jīng)理人選，對董事的選擇主要考慮董事的個人特征、董事會的核心能力、保持董事會的獨立性，董事及經(jīng)理人選可以根據(jù)需要考慮考核部門的工作成果，由企業(yè)內(nèi)部人員擔任，也可以以招聘的形式聘請企業(yè)以外的人員擔任，但是所選董事必須要堅持商業(yè)原則，只選那些確實具有經(jīng)營管理才能、有利于企業(yè)發(fā)展的人做董事，要防止董事變成一種行政職務(wù)或一種獎勵、福利或榮譽職位，如此用來強化董事會的職能與權(quán)利。研究董事會與經(jīng)理人員考核的標準，進行考核并提出建議，進而研究和審查董事、高級管理人員的薪酬政策與方案是薪酬與考核委員會的主要職責(zé)。只有充分實現(xiàn)權(quán)、責(zé)、利的均衡，才能使各職能部門各盡職守、提高效率、實現(xiàn)價值最大化，因而，評估董事會的業(yè)績以及董事長和各位成員的業(yè)績，確立適當?shù)亩聢蟪晁胶托问綐?gòu)成了有效公司治理的基礎(chǔ)，有利于內(nèi)部控制的完善。長期以來，企業(yè)較多的以目標利潤的完成情況為主要依據(jù)來考核企業(yè)干部的政績，計算財務(wù)指標的原始數(shù)據(jù)來源主要是會計數(shù)據(jù)，卻很少去探究財務(wù)數(shù)據(jù)背后的真實根源，忽略對企業(yè)經(jīng)營質(zhì)量的分析，從而有些領(lǐng)導(dǎo)為了在任期內(nèi)出“成績”，便指使財會人員弄虛作假，還有些業(yè)務(wù)主管部門為了加快本系統(tǒng)的經(jīng)濟發(fā)展，在沒有經(jīng)過科學(xué)論證的情況下下達一些脫離實際的經(jīng)濟增長目標，以犧牲長期利益來獲取短期利益，因而建立科學(xué)業(yè)績評價體系十分必要。具體而言，要使薪酬與考核委員會有效運行，主要從以下幾方面進行考慮：第一，必須確立董事會與經(jīng)理層的目標與責(zé)任，該目標與責(zé)任不能過于集體，應(yīng)該分兩層考慮，董事會與經(jīng)理層的總的責(zé)任與目標為一個層次，接著要明確個人的責(zé)任與目標即要明確各領(lǐng)導(dǎo)在業(yè)績評價中的作用與各自的目標。第二，要根據(jù)企業(yè)的價值驅(qū)動因素制定科學(xué)合理的關(guān)鍵業(yè)績評價指標體系，該指標體系即要考慮其與資本分配、企業(yè)經(jīng)營計劃和預(yù)算等關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程與管理流程的關(guān)系，也要與企業(yè)總的發(fā)展目標以及個人發(fā)展目標相聯(lián)系，另外也要對企業(yè)的董事會與經(jīng)理層產(chǎn)生有效的約束。第三，根據(jù)既定的目標、既定的業(yè)績評價指標，借助財務(wù)部的數(shù)據(jù)、人力資源部的信息等對責(zé)任主體進行有效的評價與考核。第四，對評價結(jié)果進行后果管理，也就是說將企業(yè)業(yè)績指標的完成水平與企業(yè)獎罰機制進行密切掛鉤，同時對未完成的目標后果的控制要明確，否則，再好的業(yè)績評價體系和反饋機制，也不能達到其期望的目標。（三）建立獨立董事制度 中國證監(jiān)會從保護中小股東的利益出發(fā)，要求上市公司在2003年6月30日之前獨立董事的數(shù)量應(yīng)達到三分之一，同時要求凡在境內(nèi)上市的公司都應(yīng)按照其基本條款的規(guī)定及早修訂公司章程，聘任適當?shù)娜诉x擔任獨立董事，并明確其中至少應(yīng)包括一名獨立董事。筆者也認為，在董事會中建立獨立董事制度，完善董事會的組織機構(gòu)，讓與控股股東沒有任何關(guān)系的誠信、正直、勤勉、盡職的專業(yè)人士通過法定的程序，以獨立董事的身份進入董事會，并擁有相應(yīng)的權(quán)利，從而使獨立董事切實擔負起保護股東，特別是小股東權(quán)益的責(zé)任，是完善公司治理加強內(nèi)部控制的重要內(nèi)容之一。要建立有效的獨立董事制度必須確實做好以下兩方面。獨立董事的最大特點就在于其獨立性——獨立于上市公司以及管理層。相關(guān)法律、法規(guī)都對擔任獨立董事的條件做了明確規(guī)定，獨立董事的基本目標是保護中小股東的合法權(quán)益，因而獨立董事的提名理應(yīng)由中小股東來擔任，由于我國存在“一股獨大”的現(xiàn)象，再結(jié)合《指導(dǎo)意見》等的相關(guān)規(guī)定，在具體操作上，筆者認為，應(yīng)剔除第一大股東對獨立董事的提名權(quán)，而由董事會、監(jiān)事會單獨或合并持有上市公司已發(fā)行股份1%以上者有權(quán)提名獨立董事，然后交由股東大會選舉產(chǎn)生，從而確保獨立董事從一開始就獨立于大股東；并在公司章程中規(guī)定，在董事會中擁有董事席位的大股東在無充分理由或可靠證據(jù)的情況下，應(yīng)充分尊重提名，在股東大會上必須無條件通過且不得提出反對意見，除非有充分理由或可靠證據(jù)；另外應(yīng)規(guī)定，當被選舉產(chǎn)生的獨立董事不再具備獨立董事的最低標準時，股東大會與董事會均可取消其獨立董事資格；再則，應(yīng)規(guī)定這些董事在公司不能擔任除董事以外的任何職務(wù)，從而確保其獨立性。、責(zé)、利關(guān)系，使之相匹配、相對應(yīng)，從而最大限度的發(fā)揮獨立董事的作用。權(quán)——獨立董事除應(yīng)當具有《公司法》和其他法律、法規(guī)賦予董事的職責(zé)外，還應(yīng)具有以下權(quán)利：（1）監(jiān)督權(quán)，對董事會及其他經(jīng)營管理者進行監(jiān)督，并以適當?shù)姆绞桨l(fā)表評價結(jié)果；（2）審核權(quán)，獨立聘請外部審計機構(gòu)或咨詢機構(gòu)對公司的財務(wù)報表、關(guān)聯(lián)交易和分紅派息方案等進行全面審查，確保公司在這些方面符合法律、法規(guī)的要求，不違背中小股東的利益要求，符合全體股東和公司整體利益；（3）否決權(quán)，對公司的重大決策、交易、分配有一票否決權(quán)，被否決的議案如果再議時，應(yīng)有全體董事的三分之二以上通過方為有效，并且應(yīng)在公開、披露決議中披露獨立董事的意見；（4）提議權(quán)，包括向董事會提議聘用或解聘會計師事務(wù)所，向董事會提議召開臨時股東大會，提議召開股東大會。責(zé)——《證券法》第63條和《公司法》第63條及116條都規(guī)定負有責(zé)任的董事應(yīng)當承擔連帶賠償責(zé)任，相對于一般董事而言，獨立董事所承擔的責(zé)任與收益并不成比例，顯然其所承擔的風(fēng)險過大，因而根據(jù)《指導(dǎo)意見》中的規(guī)定，上市公司為獨立董事購買獨立董事責(zé)任保險是減少獨立董事責(zé)任的有效途徑，這樣就可以保證獨立董事為保護中小股東的正當利益而采取行動時，不必擔心自己的訴訟責(zé)任。利——即如何對獨立董事進行激勵，成就感與榮譽感的獲得固然可以構(gòu)成對獨立董事的激勵，但也不能忽略了獨立董事對利益的需求。在現(xiàn)代經(jīng)濟環(huán)境下，沒有把一定利益機制的當事人的自身利益聯(lián)結(jié)起來，其獨立作用的發(fā)揮很難達到預(yù)期的效果，如果對獨立董事不支付薪酬或支付較低的薪酬，則必然會影響其監(jiān)督的積極性；另一方面，薪酬過高則其有可能為保其獨立董事資格而與經(jīng)理層合謀。按照現(xiàn)行的有關(guān)規(guī)定，獨立董事的薪酬的基本標準應(yīng)由董事會制定預(yù)案，股東大會審議通過并在公司年度報告中進行披露。筆者認為獨立董事的薪酬可以由三部分組成：一是按實際提供的服務(wù)時間計酬外加董事會期間的一切費用的報銷，包括吃飯、住宿等費用；二是由薪酬與考核委員會對其進行考核，根據(jù)評價結(jié)果給予一定的獎勵；三是給予一定的股票期權(quán)，當然為了不違背獨立董事不得擁有公司股份的規(guī)定，在期權(quán)設(shè)計上可以將獨立董事的股票期權(quán)的授權(quán)和行權(quán)時間安排在起任職期滿之后。（四）由董事會聘請審計機構(gòu)，并且應(yīng)披露內(nèi)部控制信息上市公司聘請外部審計機構(gòu)，是借助外部機構(gòu)，從外部對企業(yè)的經(jīng)理層的經(jīng)營成果進行驗證，一則是對經(jīng)理層的外部監(jiān)督；二則，也解除經(jīng)理層的受托責(zé)任。而在現(xiàn)實當中，有相當一部分的上市公司由經(jīng)理層聘請審計機構(gòu)，再加上審計機構(gòu)的獨立性等并不樂觀，一定程度上上市公司的外部審計過于形式，不利于對經(jīng)理層約束。審計機構(gòu)應(yīng)由有一定獨立董事組成的董事會聘請較為合理，這樣可以解決由經(jīng)理層聘請而產(chǎn)生的自己監(jiān)督自己的不合理現(xiàn)象，從而對經(jīng)理層造成約束。企業(yè)由于出于效率成本的考慮，不會接受高成本的全面審計，而采用抽樣審計，抽樣審計是以注冊會計師對企業(yè)內(nèi)部控制的評價為基礎(chǔ)，以有效的內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，目前，我國未法定要求注冊會計師出具內(nèi)部審計報告，注冊會計師可以應(yīng)管理當局的要求，對審計過程中注意到的內(nèi)部控制設(shè)計及運行方面存在的重大缺陷，出具管理建議書，其只需向管理當局負責(zé)，對外不具法律效力。筆者認為，上市公司必須與審計報告一同披露內(nèi)部控制信息并對其負責(zé)，這樣一則可以保證會計資料的真實、可靠，二則可以加重企業(yè)管理人員對內(nèi)部控制的責(zé)任，加強其對內(nèi)部控制的重視程度，有利于內(nèi)部控制的建立與完善。（五）在董事會下設(shè)內(nèi)部審計機構(gòu)內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的一種特殊形式，它是一個企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟活動和管理制度是否合規(guī)、合理和有效的獨立評價機構(gòu)，在某種意義上說是對其他內(nèi)部控制的再控制。內(nèi)部審計不僅僅是簡單的財務(wù)審計，迫切需要向管理審計的轉(zhuǎn)變是我國審計界所達成的共識，內(nèi)部審計的目標應(yīng)重新定位于“為期增加價值和提高企業(yè)的運作效率”，具體而言，就是幫助管理當局改善經(jīng)營管理，審查企業(yè)的業(yè)務(wù)活動是否與管理當局的總目標以及分解后的各較為具體的管理目標相一致。筆者認為在董事會下設(shè)內(nèi)部審計機構(gòu)最為合理。目前，關(guān)于內(nèi)部審計的定位問題主要有以下三種情況：一、由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)；二、由董事會領(lǐng)導(dǎo)；三、由高級管理層領(lǐng)導(dǎo)。 王湛，“內(nèi)部控制外部化的思考”，《會計研究》，2001年第1期從理論上而言，由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計機構(gòu)最具有獨立性，以前或者說是當前，我國企業(yè)內(nèi)部審計主要將大部分精力用于財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性、合法性的查證和生產(chǎn)經(jīng)營的監(jiān)督上，如果，只從這一層面上而言，監(jiān)事會無須領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計機構(gòu)也可以有這一功能；再則，內(nèi)部審計除以上所具有的功能外，其更為重要的功能應(yīng)該是管理功能，即在幫助管理當局更有效的達到預(yù)期控制目標過程中發(fā)揮作用，通過獨立的檢查和評價活動，針對內(nèi)部控制的缺陷、管理的漏洞，提出切實可行的、富有建設(shè)性的建議和措施，促進管理當局進一步改善經(jīng)營管理，提高企業(yè)綜合能力，而這與監(jiān)事會不參與經(jīng)營管理是相違背的，因而由監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)并不合適。內(nèi)部控制是以董事會為核心設(shè)置的，內(nèi)部控制是否行之有效，董事會所負責(zé)任最大，而內(nèi)部審計是對內(nèi)部控制的控制，由董事會來領(lǐng)導(dǎo)比經(jīng)理層領(lǐng)導(dǎo)更為合理，這是因為，在董事長與總經(jīng)理分設(shè)、董事層與經(jīng)理人班子分設(shè)的情況下，由董事會來領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計機構(gòu)，其獨立性程度有較大的保證，避免自己監(jiān)督自己的不合理現(xiàn)象的發(fā)生。參 考 文 獻 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