【正文】 房地產(chǎn)累計折舊 6000000 同時終止原裝修費用的賬面價值，會計分錄如下： 借：投資性房地產(chǎn)累計折舊 60000000 貸：投資性房地產(chǎn)——裝修費用 60000000 根據(jù)企業(yè)所得稅法，發(fā)生的房屋裝修支出應(yīng)作為其他長期待攤費用在不短于3年內(nèi)攤銷。3．改建的賬務(wù)處理房屋的改建支出是指改動建筑物結(jié)構(gòu)并延長該建筑物使用年限的支出。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的改建支出由于延長了該建筑物的使用年限，因此，對未來產(chǎn)生了一定的經(jīng)濟利益，因此，房地產(chǎn)企業(yè)對于出租物業(yè)的改建支出符合資產(chǎn)確認(rèn)的條件，應(yīng)該予以資本化。在實際操作中，出租物業(yè)發(fā)生改建支出時，應(yīng)將該出租物業(yè)原值、計提的累計折舊和減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷，將出租物業(yè)的賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程，并停止計提折舊。發(fā)生的改建支出，通過“在建工程”核算。在出租物業(yè)改建支出完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，再從“在建工程”科目轉(zhuǎn)為“投資性房地產(chǎn)”科目，并按重新確定的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法計提折舊?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》要求將改造的出租物業(yè)先轉(zhuǎn)入在建工程，是基于出租物業(yè)停止使用，如果出租物業(yè)改造過程中，沒有影響房屋的正常使用，則不應(yīng)當(dāng)通過“在建工程”科目過渡核算。應(yīng)當(dāng)先將改造支出在“在建工程”科目歸集，在出租物業(yè)改造完成日，將原出租物業(yè)賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)入“在建工程”科目，并于當(dāng)月連同“在建工程”科目中的改造支出，一并結(jié)轉(zhuǎn)記入“投資性房地產(chǎn)”科目。 【例7—9】 2008年5月份中聯(lián)房地產(chǎn)公司對其擁有的大型購物中心進行改造，購物中心停止?fàn)I業(yè)，改造時該購物業(yè)中心原值30000萬元，累計折舊10000萬元，賬面凈值20000萬元。共發(fā)生改造支出5000萬元。中聯(lián)公司根據(jù)相關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下： (1)轉(zhuǎn)銷原值和已計提折舊時。借：投資性房地產(chǎn)累計折舊 100000000 在建工程 200000000 貸：投資性房地產(chǎn) 300000000 (2)發(fā)生改建支出時。 借：在建工程 50000000 貸：應(yīng)付賬款 50000000 (3)改造完成時。 借：投資性房地產(chǎn) 250000000 貸：在建工程 250000000 如果改造時，該購物中心不停止?fàn)I業(yè)，中聯(lián)公司根據(jù)相關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下： (1)發(fā)生改建支出時。 借：在建工程 50000000 貸：應(yīng)付賬款 50000000 (2)完工時。 2008年5月份改造開始時，累計折舊為10000萬元，假設(shè)改造完成時，累計折舊為12000萬元，則會計分錄如下：借：投資性房地產(chǎn)累計折舊 120000000 在建工程 l80000000 貸：投資性房地產(chǎn) 300000000 借：投資性房地產(chǎn) 230000000 貸：在建工程 230000000 從以上可以看出，出租物業(yè)改造時是否停用對改造后出租物業(yè)的入賬價值是有影響的，也將影響改造后出租物業(yè)計提折舊的金額。 根據(jù)企業(yè)所得稅法，發(fā)生的房屋改造支出按照延長后的使用年限計提折舊并進行稅前扣除。 4．計提折舊的賬務(wù)處理 對于房地產(chǎn)企業(yè)來講，出租物業(yè)的折舊是在預(yù)計使用年限內(nèi)按直線法計提，即出租物業(yè)原值減去預(yù)計殘值后除以預(yù)計使用年限。已計提減值準(zhǔn)備的出租物業(yè)計提折舊時，按照出租物業(yè)原價減去累計折舊和已計提減值準(zhǔn)備的賬面凈額以及尚可使用年限重新計算確定折舊率，未計提出租物業(yè)減值準(zhǔn)備前已計提的累計折舊不作調(diào)整。公式如下： 每月計提折舊額＝資產(chǎn)原值(1－預(yù)計凈殘值率)247。折舊年限247。l2 出租物業(yè)的預(yù)計使用年限一般為所占用土地的土地使用權(quán)的年限，出租物業(yè)一般為商業(yè)地產(chǎn)，土地使用權(quán)的年限為40～50年。至于預(yù)計凈殘值，按稅法規(guī)定，預(yù)計凈殘值率為5％以內(nèi)的，可以在企業(yè)所得稅稅前列支，因此，房地產(chǎn)企業(yè)一般按稅法規(guī)定的5％作為企業(yè)會計核算時的預(yù)計凈殘值率。出租物業(yè)按月計提折舊。 出租物業(yè)在計提當(dāng)月折舊時，按計提的折舊額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計折舊”科目。 【例71O】 2009年12月31日，中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的購物中心竣工，該購物中心開發(fā)成本總計50000萬元，按50年計提折舊，預(yù)計凈殘值率為5％，2010年1月份開始計提折舊。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，應(yīng)作如下賬務(wù)處理：每月計提折舊額＝50000(1－5％)247。50247。12＝79．17(萬元) 每月計提折舊時，會計分錄如下：借：主營業(yè)務(wù)成本 791700 貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊 791700 (二)公允價值模式下后續(xù)支出的核算 有些房地產(chǎn)企業(yè)在核算出租物業(yè)時，采用的是公允價值的計量模式。也就是說，按照出租物業(yè)的公允價值對出租物業(yè)進行核算。 1．公允價值模式的條件 有確鑿證據(jù)表明出租物業(yè)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對出租物業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件： 出租物業(yè)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場； 企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對出租物業(yè)的公允價值作出合理的估計。 從實際情況看，如果房地產(chǎn)企業(yè)持有的是大型自持物業(yè)，則不能夠按公允價值模式核算；而如果房地產(chǎn)企業(yè)持有的是小型自持物業(yè)，則可以按公允價值模式核算。 2．公允價值模式的賬務(wù)處理 采用公允價值模式計量的，不對出租物業(yè)計提折舊或進行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日出租物業(yè)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。 如果存在增值，則按增值額借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；如果存在減值，則按減值額借記“公允價值變動損益”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目。 公允價值模式下發(fā)生后續(xù)支出時，賬務(wù)處理與成本模式下后續(xù)支出的賬務(wù)處理是一致的。但在會計期末，應(yīng)按公允價值調(diào)整“投資性房地產(chǎn)”科目，差額計人當(dāng)期損益。 公允價值變動損益不計征企業(yè)所得稅，在處置時，按初始價值確認(rèn)計稅基礎(chǔ)。 【例711】 2008年5月份中聯(lián)房地產(chǎn)公司對其擁有的大型購物中心進行改造，改造時購物中心停止?fàn)I業(yè)，改造時該購物業(yè)中心賬面價值為20000萬元。共發(fā)生改造支出5000萬元，改造完成時該購物中心公允價值為30000萬元。中聯(lián)公司按公允價值模式進行核算，根據(jù)相關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下： (1)轉(zhuǎn)銷賬面價值時。借：在建工程 200000000 貸：投資性房地產(chǎn) 200000000 (2)發(fā)生改建支出時。借：在建工程 50000000 貸：應(yīng)付賬款 50000000 (3)改造完成時。 借：投資性房地產(chǎn) 250000000 貸：在建工程 250000000同時， 借：投資性房地產(chǎn) 50000000 貸：公允價值變動損益 50000000 房地產(chǎn)企業(yè)對出租物業(yè)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會計政策變更處理。已采用公允價值模式計量的出租物業(yè)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。 四、出租物業(yè)處置的會計核算 當(dāng)出租物業(yè)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計不能從其處置中取得經(jīng)濟利益時，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項出租物業(yè)。 企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。 處置投資性房地產(chǎn)時，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。按該項投資性房地產(chǎn)的累計折舊或累計攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計折舊”科目，按該項投資性房地產(chǎn)的賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目，按其差額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目。已計提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備?！纠?—12】 2008年5月份中聯(lián)房地產(chǎn)公司將其擁有的大型購物中心進行轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓時該購物中心原值30000萬元，累計折舊25000萬元，賬面凈值為5000萬元。轉(zhuǎn)讓收入為8000萬元，轉(zhuǎn)讓時共繳納各項稅金2000萬元。中聯(lián)公司根據(jù)相關(guān)原始憑證，編制會計分錄如下： (1)轉(zhuǎn)銷原值和已計提折舊時。借：投資性房地產(chǎn)累計折舊 250000000 其他業(yè)務(wù)成本 50000000 貸：投資性房地產(chǎn) 300000000 (2)轉(zhuǎn)讓時。借：銀行存款80000000 貸：其他業(yè)務(wù)收入80000000 (3)計提應(yīng)繳納的相關(guān)稅金時。 借：營業(yè)稅金及附加 20000000 貸：應(yīng)交稅費 20000000第三節(jié)自營物業(yè)的核算 一、自營物業(yè)開發(fā)的核算自營物業(yè)是指房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的以自營為目的的房地產(chǎn)。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的要求，房地產(chǎn)企業(yè)自營物業(yè)作為固定資產(chǎn)進行核算。 (一)自營物業(yè)的確認(rèn)和初始計量 根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的要求，自營物業(yè)應(yīng)在其竣工驗收并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時確認(rèn)為固定資產(chǎn)。這一點與出租物業(yè)不同，出租物業(yè)需要在租賃期開始時才能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，而自營物業(yè)在開始使用或營業(yè)前，只要達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)就可以確認(rèn)為固定資產(chǎn)。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的要求，自營物業(yè)作為固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。自行建造自營物業(yè)的成本，由建造該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。與建造出租物業(yè)不同的是：自營物業(yè)的成本中不包括為開發(fā)建造自營物業(yè)而購入的土地成本，也就是說，自營物業(yè)土地使用權(quán)的賬面價值不與其地上建筑物合并計算成本，而仍作為無形資產(chǎn)進行核算，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。 (二)自營物業(yè)開發(fā)的賬務(wù)處理 1．自營物業(yè)成本支出的賬務(wù)處理 自營物業(yè)的成本支出通過“在建工程”科目進行核算，并按照自營物業(yè)的不同產(chǎn)品進行明細(xì)核算。發(fā)生成本支出時，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。 自營物業(yè)成本支出項目的設(shè)置與開發(fā)產(chǎn)品的成本支出項目相同。包括：土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、建筑安裝工程費、配套設(shè)施費、開發(fā)間接費等。 2．自營物業(yè)竣工的賬務(wù)處理 自營物業(yè)在竣工驗收并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，將其成本從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”科目。借記“固定資產(chǎn)”相關(guān)明細(xì)科目，貸記“在建工程”科目。 “固定資產(chǎn)”科目按照不同的業(yè)態(tài)分別設(shè)置明細(xì)科目，折舊時可以按類進行。 自營物業(yè)在竣工的賬務(wù)處理上與出租物業(yè)有所不同，具體有以下兩點： 在竣工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，就可以轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并不需要等待該物業(yè)開始使用才結(jié)轉(zhuǎn)。 在結(jié)轉(zhuǎn)自營物業(yè)成本時應(yīng)劃分地上建筑物成本和土地使用權(quán)成本，分別計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)。而出租物業(yè)是將地上建筑物成本和土地使用權(quán)成本全部計入投資性房地產(chǎn)成本。 【例7—13】 2009年12月31日，中聯(lián)房地產(chǎn)公司開發(fā)的酒店竣工，該酒店開發(fā)成本總計50000萬元，其中土地成本10000萬元，總建筑面積5萬平方米，該酒店于2010年2月1日開業(yè)。中聯(lián)公司根據(jù)有關(guān)原始憑證，應(yīng)作如下分錄入賬： (1)支付土地成本時。借：無形資產(chǎn)——土地使用權(quán) 100000000 貸：銀行存款 100000000 (2)2009年12月31日結(jié)轉(zhuǎn)成本時。借：固定資產(chǎn)——酒店400000000 貸：在建工程——酒店400000000 (三)自營物業(yè)暫估入賬的賬務(wù)處理 房地產(chǎn)企業(yè)自營物業(yè)竣工時，如果成本決算沒有完成，應(yīng)按照預(yù)算成本暫估入賬并提取折舊，待實際成本確定時再進行調(diào)整。 二、自營物業(yè)收入的核算與管理 房地產(chǎn)企業(yè)往往設(shè)立分公司自營物業(yè)進行經(jīng)營和管理，因此，自營物業(yè)的收入也要通過分公司進行核算。 (一)開辦費的核算 開辦費是指在自營物業(yè)開業(yè)前為籌備開業(yè)的必要支出。 為便于獨立核算自營物業(yè)的收入，開辦費應(yīng)在分公司進行核算。分公司應(yīng)根據(jù)發(fā)生費用的性質(zhì)分別計入不同科目，如“固定資產(chǎn)”、“低值易耗品”、“管理費用”、“銷售費用”、“長期待攤費用”等。 (二)資金往來的核算 房地產(chǎn)企業(yè)與分公司之間的資金往來通過“其他應(yīng)收款”或“其他應(yīng)付款”科目核算。房地產(chǎn)企業(yè)支付往來款時，借記“其他應(yīng)收款——一般往來”科目，貸記“銀行存款”等科目；房地產(chǎn)企業(yè)收到往來款時，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)收款——一般往來”科目。 (三)自營收入的核算房地產(chǎn)企業(yè)自營物業(yè)產(chǎn)生的自營收入是指分公司形成的利潤。 1．分公司利潤的核算 分公司當(dāng)期結(jié)轉(zhuǎn)未分配利潤時，按當(dāng)期“本年利潤”科目的余額，借記“本年利潤”科目，貸記“利潤分配——未分配利潤”科目。同時，借記“利潤分配一未分配利潤”科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目。分公司上交利潤時，借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“銀行存款”等科目。 2．房地產(chǎn)企業(yè)自營收入的核算 對分公司當(dāng)期未分配利潤計提時，借記“其他應(yīng)收款——自營收入”科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目。收到分公司上交的利潤時，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應(yīng)收款——自營收入”科目。 3．相關(guān)稅金的核算分公司的營業(yè)稅、增值稅、個人所得稅、印花稅等與日常經(jīng)營相關(guān)的稅金由分公司提取和繳納，按相關(guān)規(guī)定在分公司進行會計處理。 與土地使用權(quán)、房屋建筑物相關(guān)的稅費(包括土地使用稅、房產(chǎn)稅等)依有關(guān)規(guī)定應(yīng)由房地產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)的，按計提的金額，借記“管理費用”科目，貸記“應(yīng)交稅費”科目。實際繳納時，借記“