【正文】 于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工條件確認問題的通知 》（國稅函[2010]201號 ）規(guī)定：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2006]31號）規(guī)定精神和《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)[2009]31號）第三條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品，無論工程質(zhì)量是否通過驗收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會計決算手續(xù)，當企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）、或已開始實際投入使用時，為開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用，應(yīng)視為開發(fā)產(chǎn)品已經(jīng)完工。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計稅成本，并計算企業(yè)當年度應(yīng)納稅所得額。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理國稅函[2009]342號的規(guī)定 《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工標準稅務(wù)確認條件的批復(fù)》（國稅函[2009]342號）規(guī)定：　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2006]31號）文件的精神，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品無論工程質(zhì)量是否通過驗收合格，或是否辦理完工（竣工）備案手續(xù)以及會計決算手續(xù)，當其開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用時均應(yīng)視為已經(jīng)完工。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按規(guī)定及時結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計稅成本并計算此前以預(yù)售方式銷售開發(fā)產(chǎn)品所取得收入的實際毛利額，同時將開發(fā)產(chǎn)品實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當年（完工年度）應(yīng)納稅所得額。 　　開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù)（包括入住手續(xù)）或已開始實際投入使用。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（三）完工項目要及時核算計稅成本 開發(fā)產(chǎn)品完工前，依據(jù)預(yù)計計稅毛利率確定應(yīng)納稅所得額，收入是重點，成本稅務(wù)檢查關(guān)注力度小。開發(fā)產(chǎn)品完工后，依據(jù)實際成本確定應(yīng)納稅所得額，成本為重點。 　　 開發(fā)產(chǎn)品完工前發(fā)生的成本費用通過“開發(fā)成本”科目反映，“開發(fā)成本”成本項目與國稅發(fā)[2009]31號文計稅成本支出的內(nèi)容相同，包括如下：土地征用費及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費等。 　　 開發(fā)產(chǎn)品完工前由于會計核算不進行損益結(jié)轉(zhuǎn)，“開發(fā)成本”科目累計借方發(fā)生額或期末余額反映了開發(fā)產(chǎn)品項目成本費用的實際投入。依據(jù)預(yù)計計稅毛利率核算應(yīng)納稅所得額暫不必考慮實際發(fā)生的成本狀況。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（三）完工項目要及時核算計稅成本 開發(fā)產(chǎn)品完工后，交付使用會計核算上由“預(yù)收賬款”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“主營業(yè)務(wù)收入”，“開發(fā)成本”歸集的成本費用相應(yīng)按照已售建筑面積占可售建筑面積的比例結(jié)轉(zhuǎn)至“主營業(yè)務(wù)成本”。當然，如果企業(yè)由于種種原因不進行損益結(jié)轉(zhuǎn)，并不可能減少應(yīng)納稅所得額，因為開發(fā)產(chǎn)品完工后或稅法視同完工后不能再依據(jù)預(yù)計計稅毛利率確定應(yīng)納稅所得額。國稅發(fā)[2009]31號第九條規(guī)定：開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（三）完工項目要及時核算計稅成本 項目完工后，對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，難以確定的不再是收入額，而是計稅成本的確定，開發(fā)項目有其既定的周期，工程完工開發(fā)商也要留一定比例的質(zhì)保金，2008年地方政府為促進房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展也有一些配套資金的緩繳政策，還有物業(yè)配套、基礎(chǔ)設(shè)施的有待進一步開發(fā)完善等，在業(yè)主入住時，這些成本、費用并沒有實際發(fā)生或?qū)儆跁嫼怂泐A(yù)提入賬。這部分費用在年終匯算清繳時也要特別注意納稅調(diào)整。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（四） 可以預(yù)提的三種計稅成本 國稅發(fā)[2009]31號第三十二條考慮了這一因素，允許預(yù)提部分成本費用計入完工產(chǎn)品的計稅成本： （一）出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過合同總金額的10%； （二）公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價合理預(yù)提建造費用。此類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件； （三）應(yīng)向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項基金。除此之外的建造成本費用以及其他應(yīng)當取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計入計稅成本。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（五）房地產(chǎn)企業(yè)年終匯算清繳預(yù)提成本還要注意主管稅務(wù)機關(guān)的具體規(guī)定。 《山東省青島市地方稅務(wù)局2009年度企業(yè)所得稅業(yè)務(wù)問題解答》明確：年度申報預(yù)提工程款計入銷售成本計算扣除時，應(yīng)提供正式的出包合同、完工證明、竣工驗收備案證明或交付使用證明、出包工程的項目預(yù)算書以及預(yù)算調(diào)整的相關(guān)證明等。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（五）房地產(chǎn)企業(yè)年終匯算清繳預(yù)提成本還要注意主管稅務(wù)機關(guān)的具體規(guī)定。 江蘇省國家稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》的通知（蘇國稅發(fā)[2009]79號）規(guī)定：預(yù)提的出包工程，自開發(fā)產(chǎn)品完工之日起超過2年仍未支付的，預(yù)提的出包工程款全額計入應(yīng)納稅所得額；以后實際支付時可按規(guī)定稅前扣除。所以年終匯算完工項目的應(yīng)納稅所得額的匡算公式為：完工項目收入－（賬面成本－會計預(yù)提費用－不合法憑據(jù)+稅法允許預(yù)提金額）－稅金及附加－期間費用。 上述數(shù)據(jù)并不僅僅來源于利潤表。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（六）完工項目確定計稅成本核算終止日很重要。 國稅發(fā)[2009]31號第三十五條規(guī)定：開發(fā)產(chǎn)品完工以后，企業(yè)可在完工年度企業(yè)所得稅匯算清繳前選擇確定計稅成本核算的終止日，不得滯后。可以歸納為以下幾點： 　?。ㄍ旯ぶ付惙ㄒ曂旯l件）。 　　，對以前銷售收入實際毛利額與預(yù)計毛利額差額調(diào)整計入當年度應(yīng)納稅所得額。 　　，即完工年度企業(yè)所得稅匯算清繳前。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（七）年終匯算清繳的計稅成本的納稅調(diào)整 ，不考慮會計實際結(jié)轉(zhuǎn)成本。匯算清繳需要根據(jù)主營業(yè)務(wù)成本做出納稅調(diào)整。 　　，計稅成本可以次年5月31日前任一時點為核算終止日。匯算清繳根據(jù)12月31日賬面數(shù)據(jù)可在5月31日前納稅調(diào)整。 　?。何慈胭~的成本費用均可以預(yù)提；計稅成本：預(yù)提成本費用不超過國稅發(fā)[2009]31號第三十二條規(guī)定的范圍和標準。所以預(yù)提成本匯算清繳也要納稅調(diào)整。 　　—5月31日之間取得合法憑據(jù)，會計作為次年度發(fā)生的成本費用或沖減預(yù)提成本，稅法則可以計入當年度計稅成本。所以匯算清繳要注意可以計入計稅成本的范圍。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理 核算終止日的規(guī)定遵從了《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條的規(guī)定：企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用。這樣就給了房地產(chǎn)企業(yè)充分的核算申報時間，即企業(yè)可以在年度結(jié)束后的5個月匯算清繳期內(nèi)，盡快地完成出包工程結(jié)算，索取發(fā)票，完整確定完工項目的計稅成本。補計需要在當年度稅前扣除的應(yīng)計未計、應(yīng)提未提項目。 案例分析 A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)C項目于2010年9月完工，出包工程合同總金額20000萬元，2010年12月尚未與承包商結(jié)算完畢，僅取得的發(fā)票金額15000萬元，為準確核算結(jié)轉(zhuǎn)成本，預(yù)提成本5000萬元，2011年2月取得發(fā)票2000萬元，2011年6月取得發(fā)票3000萬元。會計年終結(jié)賬結(jié)轉(zhuǎn)的完工成本預(yù)提的成本費用5000萬元。假定企業(yè)計稅成本核算終止日確定為2011年5月31日，則2011年2月取得發(fā)票2000萬元可以計入計稅成本，超過計稅成本核算終止日取得的發(fā)票3000萬元不能夠計入計稅成本，但是在證明資料充分的情況下，企業(yè)可以預(yù)提合同總金額的10%即2000萬元計入計稅成本。 　這樣2010年企業(yè)該項目計稅成本即為15000+2000+2000=19000萬元。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（八）未完工開發(fā)產(chǎn)品不進行匯算清繳。 國稅發(fā)[2009]31號文件規(guī)定，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額。同時企業(yè)將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應(yīng)納稅所得額。在年度納稅申報時，企業(yè)須出具對該項開發(fā)產(chǎn)品實際毛利額與預(yù)計毛利額之間差異調(diào)整情況的報告以及稅務(wù)機關(guān)需要的其他相關(guān)資料。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（八）未完工開發(fā)產(chǎn)品不進行匯算清繳。 房地產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品比較特殊，它的銷售往往是在產(chǎn)品未完工前就已經(jīng)開始進行。由于開發(fā)產(chǎn)品的制造過程又不是以納稅年度為周期的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不可能保證在一個納稅年度結(jié)束時已實現(xiàn)的銷售收入都屬于完工產(chǎn)品，往往未完工開發(fā)產(chǎn)品的預(yù)售收入占有一定比例。企業(yè)進行所得稅匯算清繳，不僅需要對象的收入已實現(xiàn)，而且還需要對象的成本費用項目能夠全部準確核算出來。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（八）未完工開發(fā)產(chǎn)品不進行匯算清繳。 未完工開發(fā)產(chǎn)品在納稅年度結(jié)束時，只有預(yù)售收入，其成本費用項目仍然不能夠歸集全，也不能夠準確核算出來，因此，納稅年度結(jié)束時，仍未完工的開發(fā)產(chǎn)品在當年度內(nèi)預(yù)繳的所得稅，不能參加當年度的企業(yè)所得稅匯算清繳。八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（八）未完工開發(fā)產(chǎn)品不進行匯算清繳。 例如，A房地產(chǎn)開發(fā)公司截至2010年12月31日賬面共有2780萬元的未完工開發(fā)產(chǎn)品預(yù)售收入，雖然在各筆預(yù)售收入在發(fā)生的當期已按預(yù)計計稅毛利率計算出預(yù)計毛利額，并計入當期應(yīng)納稅所得額，但在2010年度匯算清繳時，預(yù)售收入2780萬元還不能參加當年度的企業(yè)所得稅匯算清繳。 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（九）所得稅匯算不同于項目清算 A房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)的B項目，2007年實現(xiàn)預(yù)售收入1000萬元，預(yù)計計稅毛利率為20%，期間費用及可扣除稅金為150萬元，；2008年實現(xiàn)預(yù)售收入2000萬元，預(yù)計計稅毛利率為15%，期間費用及可扣除稅金為200萬元，當年繳納企業(yè)所得稅25萬元；八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（九）所得稅匯算不同于項目清算 2009年B項目竣工交付業(yè)主使用，當年實現(xiàn)銷售收入3000萬元，期間費用及可扣除稅金為250萬元，項目計稅成本為4200萬元。假設(shè)沒有其他納稅調(diào)整項目，A房地產(chǎn)企業(yè)在B項目竣工清算年度，即2009年需要繳納多少企業(yè)所得稅？八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（九）所得稅匯算不同于項目清算 A房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員認為，B項目竣工清算共計實現(xiàn)銷售收入6000萬元（1000＋2000＋3000），發(fā)生計稅成本4200萬元，項目期間費用及可扣除稅金600萬元（150＋200＋250），應(yīng)納稅所得額＝6000－4200－600＝1200（萬元），應(yīng)繳企業(yè)所得稅＝120025%＝300（萬元），實際預(yù)繳企業(yè)所得稅＝＋25＝（萬元），項目竣工清算應(yīng)補繳企業(yè)所得稅＝300－＝（萬元）。（提示：這種清算是錯誤的） 八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（九）所得稅匯算不同于項目清算 正確的項目清算辦法： 第一，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅處理并不僅著眼于具體項目的損益情況，無論項目是否完工，無論開發(fā)產(chǎn)品是預(yù)售還是現(xiàn)售，都應(yīng)當在當年度確認銷售收入并匯算清繳企業(yè)所得稅。上例中，A房地產(chǎn)企業(yè)2007年度、2008年度繳納的企業(yè)所得稅實質(zhì)上是當年度匯算清繳的應(yīng)納稅額，并非B項目完工前的預(yù)繳稅額。八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（九）所得稅匯算不同于項目清算 正確的項目清算辦法： 第二，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的銷售收入，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季度（或月度）計算出預(yù)計毛利額，計入當期應(yīng)納稅所得額。上例中，A房地產(chǎn)企業(yè)2007年銷售收入對應(yīng)的應(yīng)納稅所得額＝100020%－150＝50（萬元），2008年銷售收入對應(yīng)的應(yīng)納稅所得額＝200015%－200＝100（萬元）。八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（九）所得稅匯算不同于項目清算 正確的項目清算辦法： 第三，開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。 B項目計稅成本為4200萬元，實際毛利率＝（6000－4200）247。6000100%＝30%，2007年、2008年實際毛利額與預(yù)計毛利額的差額分別為100萬元[1000（30%－20%）]和300萬元[2000（30%－15%）]，毛利差額400萬元（100＋300）應(yīng)當計入2009年度應(yīng)納稅所得額。八、房企匯算清繳中的成本與收入的稅務(wù)處理（九）所得稅匯算不同于項目清算 正確的項目清算辦法： 第四，確定2009年度應(yīng)納稅所得額＝3000－[4200－3000（1－30%）]－250＋400＝1050（萬元），應(yīng)納所得稅＝105025%＝（萬元）。 以上計算結(jié)果與企業(yè)財務(wù)人員計算結(jié)果的差額＝－＝4（萬元），形成此差異的原因在于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于銷售收入的理解不準確，將項目清算與所得稅匯算相互混淆。該例中，清算僅指項目計稅成本的最終結(jié)算，涵蓋了3年的銷售期間，而匯算指按照年度分別計算的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額，兩者不能等同。九、房地產(chǎn)企業(yè)與業(yè)主間違約金的處理 （一）房地產(chǎn)企業(yè)收取業(yè)主違約金的處理 。