【正文】 計期間的損益。在現(xiàn)金流量套期中，這種對沖效應(yīng)反映在未被確認(rèn)的現(xiàn)金流量變動中，在會計記錄中則反映為遞延套期工具的未實現(xiàn)損益，直至預(yù)期交易發(fā)生之時。 這種在資產(chǎn)負(fù)債表上反映遞延套期損益和在損益表上調(diào)整當(dāng)期損益的會計處理，影響了財務(wù)報表的基礎(chǔ)。 以全面公允價值計量模式取消套期活動會計 [準(zhǔn)則草案和結(jié)論依據(jù) — 金融工具及類似項目的會計處理 ]征求意見稿中，已經(jīng)明確摒棄了對金融工具采用歷史成本和公允價值并用的混合計量模式，建議全面采用單一的公允價值計量模式，套期活動會計面臨著將被取消的可能。 而取消套期活動會計，對于運用衍生金融工具進(jìn)行套期的對沖和遞延會計效應(yīng)和避險意圖，在會計記錄上就不能 凸顯地反映出來了。 這里需要強(qiáng)調(diào)的是，取消套期活動會計并不是取消對風(fēng)險敞口的套期保值行為，也不等于漠視企業(yè)管理層為套期保值所作的努力和獲取的成果，而只是要取消由于套期活動會計的特殊處理程序所導(dǎo)致的對資產(chǎn)負(fù)債表和收益表基礎(chǔ)的調(diào)整。這樣，對于套期保值行為及其效應(yīng)的表外披露，就更應(yīng)該適當(dāng)加強(qiáng)。 金融工具在財務(wù)報告中的披露 雖然，衍生金融工具已經(jīng)在表內(nèi)確認(rèn)了，我們?nèi)孕枋种匾暯鹑诠ぞ咴谪攧?wù)報表外的披露問題。因為這些更翔實的信息不僅是對表內(nèi)列報的補(bǔ)充，而且還包括一些具有獨立價值的戰(zhàn)略性和政策性的重要資料。 IFRS7[金融工具：披露 ]的發(fā)布于 2022年 1月 1日生效，取代了修訂后 IAS32[披露和列報 ]的披露部分和 IAS30[銀行和類似金融機(jī)構(gòu)財務(wù)報表中的披露 ]。 IFRS7對被取代的 IAS32披露部分和 IAS30的主要變革 IFRS7與被取代的修訂后 IAS32披露部分和 IAS30對比，其顯著的特征有： 一是把 IAS32和 IAS30相結(jié)合，不再為銀行及類似金融機(jī)構(gòu)另作專門規(guī)定； 二是分別就金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的不同類別分別提出披露要求，從而更為翔實和具體。 從總體上說， IFRS7并沒有對 IAS32披露部分和 IAS30作出根本性的修訂。 金融風(fēng)險的分類 1）市場風(fēng)險 市場風(fēng)險被定義為：由于市場價格變動而導(dǎo)致的金融工具的公允價值或未來現(xiàn)金流量變動的風(fēng)險。 市場風(fēng)險包括： （ 1）貨幣風(fēng)險，是指金融工具的價值因外匯匯率變化而波動折風(fēng)險。 （ 2）利率風(fēng)險：是指金融工具的價值因市場利率變化而波動風(fēng)險。 （ 3）其他價格風(fēng)險，是指金融工具的價值因外幣風(fēng)險和利率風(fēng)險以外的市場價格變化而波動的風(fēng)險，不論這種價格變化是由于與某一特定工具或其發(fā)行者有關(guān)的因素所引起，還是由于與影響市場交易的所有工具有關(guān)的因素所引起。 2）信用風(fēng)險 信用風(fēng)險是金融工具的一方不能履行義務(wù)從而導(dǎo)致另一方發(fā)生金融損失的風(fēng)險。 3）流動性風(fēng)險 流動性風(fēng)險亦稱籌資風(fēng)險，是主體難以籌集到相應(yīng)的資金以履行與金融工具相關(guān)的承諾的風(fēng)險。 對三類金融風(fēng)險的披露要求 1）市場風(fēng)險 IFRS7要求披露對市場風(fēng)險的敏感度分析。 包括，假如把資產(chǎn)負(fù)債表日存在的風(fēng)險變量的 “ 合理的可能變動 ” 應(yīng)用到同日存在的所有風(fēng)險所導(dǎo)致的影響，并披露在敏感度分析中使用的 假設(shè)和方法及其目標(biāo)，如果與上期使用的假設(shè)和方法有所改變，應(yīng)披露變動情況。對于源自有顯著差別的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的風(fēng)險敞口，不應(yīng)合并披露。 IFRS7的 “ 應(yīng) 用指南”對什么是“合理的可能變動”提供了一些指南。其包括： （ 1）考慮企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境； （ 2）考慮下一報告期內(nèi)哪些變動可能是合理的； （ 3）如果基礎(chǔ)風(fēng)險變量的變動率是穩(wěn)定的，可以不必對風(fēng)險變量的 “ 合理的可能變動 ” 再次評估。 2）信用風(fēng)險 IFRS7要求披露在考慮收到的擔(dān)保品和其他信用增強(qiáng)手段之前的每一類金融扣抵任何減值損失后的最大風(fēng)險敞口 ,并對可能獲得的擔(dān)保品和其他信用增強(qiáng)手段作出描述。對于已授予的貸款和應(yīng)收款及已提存款按其賬面金額，對衍生工具按現(xiàn)時公允價值。 IFRS7對信用風(fēng)險披露的新要求包括： （ 1）與未逾期的也未減值的金融資產(chǎn)的信用質(zhì)量有關(guān)的信息； （ 2）對可能獲得的作為擔(dān)保的擔(dān)保品和其他信用增強(qiáng)手段的描述及其公允價值。 （ 3）企業(yè)已控制的擔(dān)保品。 3）流動性風(fēng)險 IFRS7擴(kuò)大了對流動性披露的要求，規(guī)定應(yīng)披露如何管理流動性風(fēng)險；同時修訂了 IAS30要求銀行披露金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的約定到期日信息的規(guī)定，只要求按未折現(xiàn)現(xiàn)金流量披露金融負(fù)債的約定到期日的信息。 資產(chǎn)負(fù)債表和收益表的披露要求 1）資產(chǎn)負(fù)債表的披露要求 （ 1）由于在修訂后 IAS39中提出了 “ 公允價值選擇權(quán) ” ，在 IAS32中提出了通過損益披露貸款和應(yīng)收款公允價值的要求，包括最大信用風(fēng)險敞口，信用衍生工具對信用風(fēng)險敞口的影響，貸款和應(yīng)收款的公允價值變動，由于當(dāng)期的和指定期限內(nèi)累計的信用風(fēng)險變動而運用的任何信用衍生工具等。 （ 2） IFRS7要求，作為修訂后 IAS39提出的 “ 公允價值選擇權(quán) ” 的一部分，如同 IAS32的原規(guī)定，應(yīng)披露由信用風(fēng)險導(dǎo)致的金融負(fù)債公允價值變動，并提供了作出記錄的基本方法 。 （ 3）當(dāng)被轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)的全部或一部分還不符合終止確認(rèn)的條件，或是仍有后續(xù)的牽連時，應(yīng)披露必要的信息； （ 4）對作為擔(dān)保品的金融資產(chǎn)，除披露其條件和情況外 ,還應(yīng)披露其賬面金額； （ 5）應(yīng)披露在未訂明違約的條件下作為擔(dān)保品收到的并具有可出售或再擔(dān)保權(quán)利的資產(chǎn)的公允價值及其條件和情況 。 （ 6） IFRS7要求披露所有金融資產(chǎn)的信用損失備抵的調(diào)節(jié)情況，而原 IAS30則只要求披露貸款和預(yù)付款的調(diào)節(jié)情況； （ 7）對于具有多種嵌入衍生工具的復(fù)合金融工具，必須披露其價值互相關(guān)聯(lián)的多種衍生工具的存在； （ 8）對于違約和未履約的負(fù)債，應(yīng)披露這些違約負(fù)債的明細(xì)情況和賬面金額。 2）收益表的披露要求 （ 1）來自不以公允價值計量并將其變動計入損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的利息收益總額和利息費用的總額； （ 2）在從權(quán)益中重新歸入損益中的那些金額之外，在權(quán)益中確認(rèn)的對可供出售金融資產(chǎn)的利得或損失； （ 3）在減值的金融資產(chǎn)上的應(yīng)計利息； （ 4）每一類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的利得凈額或損失凈額。 （ 5）每一類金融資產(chǎn)的減值損失； 其他披露要求 1）會計政策 （ 1）指定金融資產(chǎn)和金融負(fù)債以公允價值計量并將其變動計入損益所應(yīng)用的標(biāo)準(zhǔn)； （ 2）指定從事資產(chǎn)為可供出售的金融資產(chǎn)所應(yīng)用的標(biāo)準(zhǔn) 。 （ 3）備抵賬戶的使用，包括從這些賬戶中注銷所記金額的標(biāo)準(zhǔn)。 （ 6）對不按公允價值計量且將其變動計入損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債，其作為收益和費用的費； （ 7）來自信托或其他受托業(yè)務(wù)的作為收益和費用的費。 2）套期活動會計 IFRS7對套期活動會計的披露要求可總括如下表所示。 披露要求 公允價值套期 現(xiàn)金流量套期 投資凈額套期 套期風(fēng)險的描述和套期工具及其公允價值 ● ● ● 被套期的現(xiàn)金流量預(yù)期將發(fā)生 ● 預(yù)期交易預(yù)料不會發(fā)生 ● 利得或損失在權(quán)益中發(fā)生和再歸類至損益 ● 套期工具損益和套期風(fēng)險 ● 在損益中確認(rèn)的無效套期 ● ● IFRS7對 IAS32的要求的擴(kuò)展主要是： （ 1）在現(xiàn)金流量套期中，必須按收益表中的標(biāo)題來分析從權(quán)益轉(zhuǎn)入損益的套期工具損益； （ 2）在現(xiàn)金流量套期和境外經(jīng)營投資凈額套期中，增添了披露在損益中確認(rèn)的無效套期金額以及套期工具和被套期項目上的損益。 3）公允價值 （ 1）公允價值是根據(jù)市場報價還是計價技術(shù)； （ 2）作為公允價值基礎(chǔ)的計價技術(shù)是否包含缺乏市場價格和比率證明的技術(shù)方法； （ 3）在計價技術(shù)中應(yīng)用合理的可能選擇假設(shè)的影響。 4） “ 第 1日 ” 損益 我國金融工具會計的發(fā)展過程 從表外披露走向表內(nèi)確認(rèn) 我國衍生金融工具于 1991年正式推出。 現(xiàn)在保持公開交易的境內(nèi)衍生金融工具主要有： 可轉(zhuǎn)換債券、外幣期貨、外幣遠(yuǎn)期、外幣互換、股票指數(shù)期貨、認(rèn)股權(quán)證、國債期貨等。但規(guī)模都很小，只有國債期貨較大，而公司債券的發(fā)行上市則很難啟動。 可以預(yù)期，我國衍生金融產(chǎn)品市場將邁入跨越式發(fā)展的階段。 中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會于 2022年 2月 5日出臺了 [金融機(jī)構(gòu)衍生產(chǎn)品交易業(yè)務(wù)管理辦法 ]，在此之前剛發(fā)布的 [國務(wù)院關(guān)于推進(jìn)資本市場改革開放和穩(wěn)定發(fā)展的若干意見 ]也指出 ,要 “ 研究開發(fā)與股票和債券相關(guān)的新品種及其衍生產(chǎn)品 ” 。 財政部會計準(zhǔn)則委員會為此加快了會計準(zhǔn)則的制定工作 ,適時地研究開發(fā)把衍生金融工具納入表內(nèi)列報的準(zhǔn)則，以防范資產(chǎn)負(fù)債表外融資所蘊含的巨大風(fēng)險。而在此之前，財政部在 2022年年末發(fā)布的 [金融會計制度 ]則規(guī)定對衍生金融工具交易 “ 作為表外業(yè)務(wù)進(jìn)行核算 ” 。 由此可見，我國金融工具會計的發(fā)展正從表外披露走向表內(nèi)確認(rèn)。