【正文】 基本金融工具以歷史成本為計(jì)量基礎(chǔ)的傳統(tǒng)慣例，會(huì)帶來(lái)重大的影響，以至在制 定 IAS39和 FAS113時(shí)， IASC和美國(guó)FASB不能不考慮這個(gè)現(xiàn)實(shí)問(wèn)題；在以后的一再修訂中，至今也未能不顧及這個(gè)現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。 復(fù)合金融工具還可能包含既非發(fā)行者的金融負(fù)債也非權(quán)益工具的成分。 如果說(shuō)合同的主體是對(duì)購(gòu)買(mǎi)者發(fā)行債券，賦予債券購(gòu)買(mǎi)者的遠(yuǎn)期認(rèn)股權(quán)可視為 “ 嵌入 ” 主合同的嵌入衍生工具。 4）修訂后定義中補(bǔ)充的金融資產(chǎn)定義的第（ 4）款和金融負(fù)債定義的第（ 2）款讀來(lái)有些費(fèi)解，現(xiàn)略舉實(shí)例稍加詮釋 . 5） IAS32還指出，發(fā)行者發(fā)行的既含負(fù)債又含權(quán)益成分的復(fù)合金融工具。 2）區(qū)分金融和非金融資產(chǎn)和負(fù)債與區(qū)分貨幣性和非貨幣性負(fù)債的概念似有相同之處，但實(shí)際并非如此。 結(jié)合以上引述的定義，可以進(jìn)一步闡明： 1）形成收取或支付現(xiàn)金或另一金融資產(chǎn)的合同權(quán)利或義務(wù)，是金融工具最基本的特征，也是金融資產(chǎn)區(qū)別于諸如存貨、不動(dòng)產(chǎn)、廠場(chǎng)和設(shè)備等有形資產(chǎn)，以及專(zhuān)利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)的標(biāo)志。 （ 2）將以或可以主體本身權(quán)益工具結(jié)算的合同，且該合是： ①一項(xiàng)非衍生工具，使主體必須或可能必須交付可變數(shù)量的主體本身權(quán)益工具； 或者②一項(xiàng)衍生工具，該衍生工具將通過(guò)或可能通過(guò)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的主體本身權(quán)益工具以外的其他方式結(jié)算。 金融負(fù)債，是指下述負(fù)債 ： （ 1）合同義務(wù)，包括： ①向另一個(gè)主體交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù) 。 或者②在對(duì)主體潛在有利的條件下，與另一主體交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同權(quán)利。 （ 2）另一個(gè)企業(yè)的權(quán)益工具?，F(xiàn)引述如下： 金融工具， 是指形成一個(gè)主體的金融資產(chǎn)并形成另一個(gè)主體的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。 金融工具的定義 一般地說(shuō)， 金融工具 是指金融市場(chǎng)上資金的需求者向供應(yīng)者出具的書(shū)面憑證 對(duì)金融工具的理解各有不同，例如： 1）經(jīng)濟(jì)學(xué)家戈德 .史密斯在 《 金融結(jié)構(gòu)與金融發(fā)展 》 一書(shū)中表述為： “ 金融工具是對(duì)其他經(jīng)濟(jì)單位的債權(quán)憑證和所有權(quán)憑證。 2022年 12月，聯(lián)合工作組發(fā)布了 [準(zhǔn)則草案和結(jié)論依據(jù) —金融工具及類(lèi)似項(xiàng)目的會(huì)計(jì)處理 ]征求意見(jiàn)稿，在全球范圍內(nèi)公開(kāi)征求意見(jiàn)。這些都不是對(duì) IAS39所設(shè)定的原則的實(shí)質(zhì)性改變。 值得指出的是， IAS39和美國(guó)的 FAS133的見(jiàn)解是十分類(lèi)似的，這意味著， FAS133也只是一份現(xiàn)實(shí)可行的過(guò)渡準(zhǔn)則。 IASC制定金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過(guò)程 （ 1） IASC的初衷，是制定一個(gè)全面的綜合性金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但 ED40發(fā)布后收到的批評(píng)意見(jiàn)，使 IASC不得不重新考慮，再次發(fā)布了全國(guó)取代 ED40的 ED48。 從列舉的主要準(zhǔn)則中，可以約略看到： （ 1）所制定的準(zhǔn)則，主要是針對(duì)金融市場(chǎng)工具的確認(rèn)、計(jì)量和披露問(wèn)題。 有必要指出，有關(guān)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作，其主要目標(biāo)是要解決如何在表內(nèi)確認(rèn)和計(jì)量衍生金融工具及其交易招致的損益問(wèn)題，但美國(guó) FASB和 IASC都著眼于制定對(duì)金融工具整體共同適用的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，發(fā)布的是金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而不是針對(duì)衍生金融工具的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以避免對(duì)基本工具和衍生工具采用 “ 雙重 ” 標(biāo)準(zhǔn)。 然而，由于科學(xué)管理金融工具具有的高收益、高風(fēng)險(xiǎn) ,以及是未來(lái)交易的特點(diǎn)，它既可作為籌集資金和轉(zhuǎn)移風(fēng)險(xiǎn)的有效手段，也提供了投機(jī)牟利的機(jī)會(huì)。 20世紀(jì) 80年代初，在世界范圍內(nèi)掀起了金融自由化和金融創(chuàng)新的浪潮，金融市場(chǎng)在蓬勃發(fā)展的同時(shí)，出現(xiàn)了前所未有的非常劇烈的證券價(jià)格、利率及匯率波動(dòng)。 本章只是作了簡(jiǎn)明扼要的介紹，并結(jié)合 IASC重組后 IASB近年來(lái)對(duì)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂和研究開(kāi)發(fā)，說(shuō)明所作的修訂和進(jìn)展。 本章以 IASC和美國(guó) FASB在 20世紀(jì) 90年代制定發(fā)布的準(zhǔn)則為依據(jù)，就如何解決衍生金融工具交易長(zhǎng)期以來(lái)作為 “ 表外業(yè)務(wù) ” 處理的嚴(yán)重影響，以及迫使準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不得不對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架全面地重新思考。 關(guān)于金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 金融工具和衍生金融工具的定義 突破在表內(nèi)確認(rèn)衍生金融工具交易的難關(guān) 突破第一關(guān)：衍生金融工具代表的權(quán)利、義務(wù)符合資產(chǎn)、負(fù)債定義 第 7章 金融工具會(huì)計(jì) 突破第二關(guān)：因衍生金融工具問(wèn)題對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的再認(rèn)識(shí) 尚待突破的第三關(guān)：以公允價(jià)值計(jì)量所有金融工具 期貨、期權(quán)、互換等交易的會(huì)計(jì)處理 套期活動(dòng)會(huì)計(jì) 金融工具在財(cái)務(wù)報(bào)告中的披露 本章專(zhuān)門(mén)討論 金融工具會(huì)計(jì)。這是一個(gè)在 20世紀(jì)末有突破進(jìn)展但至今尚未圓滿解決的 難題。 學(xué)習(xí)目標(biāo) 從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量基礎(chǔ)、披露要求等各個(gè)方面，在研究和開(kāi)發(fā)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（包括基本工具和衍生工具）中取得了階段性成果，但還存在著尚待解決的問(wèn)題。 進(jìn)入世紀(jì)之交，金融工具會(huì)計(jì)已成為國(guó)際會(huì)計(jì)界最熱門(mén)的課題。 為了對(duì)籌集資金、規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)和投機(jī)牟利提供多種多樣的手段，金融界創(chuàng)新了大量的衍生金融工具。 關(guān)于金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 自 20世紀(jì) 80年代以來(lái)，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)全面展開(kāi)了對(duì)金融工具和衍生金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究和制定工作。 美國(guó) FASB已發(fā)布的金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 FASB率先制定和發(fā)布了一系列有關(guān)的準(zhǔn)則。 （ 2）在先后發(fā)布的準(zhǔn)則中，不乏又及時(shí)進(jìn)行修訂的事例 ,這既有傾聽(tīng)報(bào)表編制者的呼聲而避免操之過(guò)急的實(shí)際考慮，也有由于準(zhǔn)則制定者本身的認(rèn)識(shí)深化而更新的思路； （ 3）從亟待解決的緊迫問(wèn)題入手，制定比較具體的準(zhǔn)則 ,而后在逐步總結(jié)經(jīng)驗(yàn)、提高認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)上，制定較為概括而全面的準(zhǔn)則，看來(lái)是 FASB開(kāi)發(fā)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特色。 （ 2） IASC和 CICA聯(lián)合發(fā)布的綜合討論稿在公開(kāi)征求意見(jiàn)中，特別是 IASC為此在很多國(guó)家與各國(guó)的和國(guó)際的有利益關(guān)系的集團(tuán)舉行的一系列專(zhuān)門(mén)研討會(huì)中，對(duì)于按公允價(jià)值計(jì)量和確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)利得等方面的意見(jiàn)分歧及其實(shí)務(wù)處理中的困難以及對(duì)所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)影響的擔(dān)心問(wèn)題，要在討論稿的基礎(chǔ)上于 1998年年末完成納入 “ 核心準(zhǔn)則計(jì)劃中的綜合性國(guó)際準(zhǔn)則 ” ，顯然是不可能的。 2022年 6月， IASC又發(fā)布了 ED66，對(duì) IAS39作了 5處修訂，涉及：①交易日或結(jié)算日會(huì)計(jì)的運(yùn)用；②出借方對(duì)所收擔(dān)保品的確認(rèn)；③減值確認(rèn)；④臨時(shí)性權(quán)益投資；⑤對(duì)套期交易的披露。 （ 3） IAS39發(fā)布后，即進(jìn)入第三階段的工作。 2022年 4月， IASB開(kāi)始運(yùn)作后，即把對(duì) IAS39和 IAS32的修訂列入日程； 2022年 12月，發(fā)布了對(duì) IAS39和 IAS32進(jìn)行修訂的 [修訂后的金融工具準(zhǔn)則 ]； 2022年 7月，又發(fā)布了準(zhǔn)備取代 IAS32的披露部分的ED7[金融工具：披露 ]，并于 2022年 8月艱布 IFRS7[金融工具：披露 ]。 ” 金融工具和衍生金融工具的定義 2） 《 銀行與金融百科全書(shū) 》 中，把 “ 工具 ” 解釋為“ 任何一種單證 ” ，通過(guò)它的簽發(fā)， “ 一些權(quán)利被交換，或者合同被確定 ” ，書(shū)中列舉了金融領(lǐng)域運(yùn)用的單證，如支票、匯票、票據(jù)、債券、息票、股權(quán)證、交割單、信托書(shū)、信托收據(jù)等 . 3）美國(guó) FASB在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（ FAS）第 105號(hào) 《 有資產(chǎn)負(fù)債表外風(fēng)險(xiǎn)的金融工具和有集中信用風(fēng)險(xiǎn)的金融工具的信息披露 》 （ 1990年 3月）及第 107號(hào) 《 金融工具公允價(jià)值的披露 》 （ 1991年 12月）中的定義； 1995年 3月， IASC在 IAS32[金融工具披露和列報(bào) ]中下了與 FASB所下定義實(shí)質(zhì)上類(lèi)同的定義，修訂后 IAS32(2022)對(duì)這個(gè)定義進(jìn)行了修訂補(bǔ)充。 金融資產(chǎn)，是指下列資產(chǎn)： （ 1）現(xiàn)金。 （ 3）合同權(quán)利，包括： ①?gòu)牧硪粋€(gè)主體收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利 。 (4）將以或可以主體本身權(quán)益工具結(jié)算的合同，且該合同是 : ① 一項(xiàng)非衍生工具，使主體必須或可能必須獲取可變數(shù)量的主體本身權(quán)益工具； 或者②一項(xiàng)衍生工具，該衍生工具將通過(guò)或可能通過(guò)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的主體本身權(quán)益工具以外的其他方式結(jié)算。 或者②在對(duì)主體潛在不利的條件下，與另一個(gè)主體更換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)。 權(quán)益工具， 是指證明在扣除所有負(fù)債后的主體資產(chǎn)中擁有剩余權(quán)益的合同。 以上的界定為把資產(chǎn)和負(fù)債區(qū)分為 “ 金融 ” 和 “ 非金融 ” 兩類(lèi)提供了概念基礎(chǔ)。 3）一項(xiàng)金融工具對(duì)于發(fā)行方來(lái)說(shuō)，如果不形成交付現(xiàn)金或另一金融資產(chǎn)，或在潛在不利的條件下交換另一金融工具的義務(wù)，該金融工具權(quán)益工具，這就是我們所熟知的權(quán)益證券（股票），包括普通股和各類(lèi)優(yōu)先股。 例如同時(shí)賦予債券的購(gòu)買(mǎi)者在特定時(shí)期內(nèi)轉(zhuǎn)換成普通股的期權(quán)的合同，是由兩部分組成的： 金融負(fù)債（要求購(gòu)買(mǎi)者支付現(xiàn)金從而承擔(dān)了發(fā)行債券的義務(wù)）和權(quán)益工具（同時(shí)賦予債券購(gòu)買(mǎi)者可以在特定時(shí)期內(nèi)將債券轉(zhuǎn)換為普通股的認(rèn)股權(quán)）。 在發(fā)行者的資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)，應(yīng)分別列報(bào)這一復(fù)合金融工具的負(fù)債和權(quán)益成分，使發(fā)行者的財(cái)務(wù)狀況得到更真實(shí)的反映。 基本金融工具 基本金融工具即傳統(tǒng)的金融工具，一般地說(shuō)，是在金融資產(chǎn)和金融負(fù)債中我們熟知的項(xiàng)目，諸如應(yīng)收款和應(yīng)付款、債務(wù)證券、權(quán)益證券，它們?cè)缫咽琴Y產(chǎn)負(fù)債表的表內(nèi)項(xiàng)目，符合