【導(dǎo)讀】投資性房地產(chǎn)這章知識點(diǎn)都比較細(xì)微，綜合性不強(qiáng)，難度不大，但應(yīng)注意成本計(jì)量模式與公允價值計(jì)量模式變更進(jìn)。行追溯調(diào)整的會計(jì)處理。本章考題都是以客觀題的形式出現(xiàn)，每年考試分值基本都是3～4分。投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)一共就有3種：其中，第2種持有增值的土地一般比較少見，所以，投資性房地產(chǎn)，主要就是指已出。不屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目：自用房地產(chǎn)；作為存貨的房地產(chǎn)，即。外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的房地產(chǎn)初始計(jì)量，比照固定資產(chǎn)。建筑物和土地使用權(quán)分別確認(rèn)為兩項(xiàng)不同的投資性房地產(chǎn)。的能力）；對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改擴(kuò)建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，寫字樓出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×7年4月15日。20×7年12月31日，該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價值為48000萬元。租賃期屆滿，企業(yè)收回該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)，并以55000萬元出售，出售款項(xiàng)已收訖。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

　　

【正文】 式轉(zhuǎn)為成本模式 。 投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更： 【本章要點(diǎn)】 1． 投資性房地產(chǎn)在成本模式下計(jì)提折舊（攤銷），計(jì)提減值準(zhǔn)備；在公允價值模式下不 計(jì)提折舊（攤銷），不計(jì)提減值準(zhǔn)備，資產(chǎn)負(fù)債表日要以公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價值。 2． 投資性房地產(chǎn)在成本模式下確認(rèn)遞延所得稅主要考慮會計(jì)和稅法折舊（攤銷）的差異以及計(jì)提的減值準(zhǔn)備；在公允價值模式下確認(rèn)遞延所得稅主要考慮會計(jì)和稅法折舊（攤銷）的差異以及公允價值的變動。 3． 投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式只能由成本模式轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r值模式。 4． 采用公允價值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，公允價值的變動金額應(yīng)計(jì)入公允價值變動損益 。 5． 采用公允價值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)不可轉(zhuǎn)換為成本模式計(jì)量 。 6． 采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn) 當(dāng)發(fā)生減值時需要確認(rèn)減值損失。 7． 采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，符合條件時可轉(zhuǎn)換為公允價值模式計(jì)量 。 8． 采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)計(jì)提投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 。 9． 采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的公允價值，借記 “投資性房地產(chǎn) —成本 ”科目，按其賬面余額，貸記 “開發(fā)產(chǎn)品 ”等科目，如果差額在借方，借記 “公允價值變動損益 ”科目，如果差額在貸方，貸記 “資本公積 ——其它資本公積 ”科目 。 10． 無論采用公允價值模式，還是采用成本模式對投資性房 地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，取得的租金收入，均應(yīng)借記 “銀行存款 ”等科目，貸記 “其他業(yè)務(wù)收入 ”科目 。 11． 采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用時，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的公允價值，借記 “固定資產(chǎn) ”等科目，按其賬面余額，貸記 “投資性房地產(chǎn) ——成本、公允價值變動 ”科目，按其差額，貸記或借記 “公允價值變動損益 ”科目 。 12． 處置投資性房地產(chǎn)時，處置收入計(jì)入 “其他業(yè)務(wù)收入 ”科目，相關(guān)成本及公允價值模式下產(chǎn)生的 “公允價值變動損益 ”和 “資本公積 ——其它資本公積 ”科目都要轉(zhuǎn)入 “其他業(yè)務(wù)成本 ”科目。 成本模式 公允價值模式 會計(jì)政策變更 不得轉(zhuǎn)換 13． 對投資性房 地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，可以將采用成本模式轉(zhuǎn)換為公允價值模式 。 成本模式與公允價值模式： 成本模式 公允價值模式 初始確認(rèn) 借 ： 投資性房地產(chǎn) 貸 ： 在建工程 開發(fā)產(chǎn)品 借 ： 投資性房地產(chǎn) ——成本 貸 ： 在建工程 開發(fā)產(chǎn)品 【新】 改擴(kuò)建時，不 將投資性房地產(chǎn)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程 1．改擴(kuò)建： 借： 投資性房地產(chǎn) —— 在建 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 貸：投資性房地產(chǎn) 2．發(fā)生成本： 借：投資性房地產(chǎn) —— 在建 貸：銀行存款 3．完工： 借：投資性房地產(chǎn) 貸：投資性房地產(chǎn) —— 在建 1．改擴(kuò)建： 借： 投資性房地產(chǎn) —— 在建 貸：投資性房地產(chǎn) —— 成本 —— 公允價值變動 2．發(fā)生成本： 借：投資性房地產(chǎn) —— 在建 貸：銀行存款 3．完工： 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 貸：投資性房地產(chǎn) —— 在建 后 續(xù) 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量， 通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式 ，只有滿足特定條件的情況下才可以采用公允價值模式。 但是， 同一企業(yè)只能采用一種模式 對所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量， 不得同時采用兩種計(jì)量模式 。 成本模 式后續(xù)計(jì)量 公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量 （允許提折舊，允許攤銷，允許提減值準(zhǔn)備） （不允許提折舊，不允許攤銷，不允許提減值準(zhǔn)備 ， 以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價值計(jì)量） 計(jì) 量 企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式 。 外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)或自行建造的投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時， 借 ： 投資性房地產(chǎn) （ 實(shí)際成本 ） 貸 ： 銀行存款 開發(fā)成本 在建工程 按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期（月）計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷， 借 ： 其他業(yè)務(wù)成本 貸 ： 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 取得的租金收入， 借 ： 銀行存款 貸 ： 其他業(yè)務(wù)收入 投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)適用資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定。 經(jīng)減值測試后確定發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備， 借 ： 資產(chǎn)減值損失 貸 ： 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。（條件） 公允價值的確定： 市價 —— 最近交易價格 —— 預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量 現(xiàn)值 企業(yè)一旦選擇采用公允價值計(jì)量模式，就應(yīng)當(dāng)對其 所有 投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。（范圍） （一般情況）。（特殊）在極少數(shù)情況下，已經(jīng)采用公允價值對投資性房地 產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的企業(yè)，有證據(jù)表明某項(xiàng)房地產(chǎn)在完成建造或開發(fā)活動后或改變用途后首次成為投資性房地產(chǎn)時，該投資性房地產(chǎn)的公允價值不能持續(xù)可靠取得的，應(yīng)當(dāng)對該投資性房地產(chǎn)采用 成本模式計(jì)量 直至處置，并且 假設(shè)無殘值 。 外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)或自行建造的投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時， 借 ： 投資性房地產(chǎn) —— 成本 （ 實(shí)際成本 ） 貸 ： 銀行存款 在建工程 不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計(jì)入 當(dāng)期損益 （ 公允價值變動損益 ） 資產(chǎn)負(fù)債表日， 投資性房地產(chǎn)的公允價值高于原賬面價值的差額， 借 ： 投資性房地產(chǎn) —— 公允價值變動 貸 ： 公允價值變動損益； 公允價值低于原賬面價值的差額，做相反的會計(jì)分錄 。 取得租金收入， 借 ： 銀行存款 貸 ： 其他業(yè)務(wù)收入 （這里沒有“其他業(yè)務(wù)成本”） 成本模式 計(jì)量的投資性房地產(chǎn)： （ 1）折舊（攤銷）計(jì)入投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）； （ 2）發(fā)生減值遵從資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，計(jì)入投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)提的減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回。 （ 3） 所得稅的處理 ：賬面價值和計(jì)稅基礎(chǔ)的確定與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn) 相同，主要考慮 會計(jì)和稅法折舊（攤銷）的差異，以及計(jì)提的投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 。 公允價值模式 計(jì)量的投資性房地產(chǎn)： （ 1）不計(jì)提折舊（攤銷），不計(jì)提減值準(zhǔn)備； （ 2）資產(chǎn)負(fù)債表日，要以公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與賬面價值的差額要計(jì)入公允價值變動損益。 （ 3） 所得稅的處理： 此模式下， 會計(jì)上不計(jì)提折舊，但是稅法可能計(jì)提折舊， 從而引起賬面價值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時性差異，確認(rèn) 遞延所得稅負(fù)債 ； 其次，稅法不認(rèn)可投資性房地產(chǎn)的公允價值變動，投資性房地產(chǎn)的公允價值下降，導(dǎo)致賬面價值 小于計(jì)稅基礎(chǔ)，要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，反之要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。 投資性房地產(chǎn) 與 非投資性房地產(chǎn) 之間的轉(zhuǎn)換： 成本模式下的轉(zhuǎn)換 公允價值模式下的轉(zhuǎn)換 【口決】原值轉(zhuǎn)原值，折舊轉(zhuǎn)折舊，攤銷轉(zhuǎn)攤銷，準(zhǔn)備轉(zhuǎn)準(zhǔn)備。 無差額，對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。 【口決】轉(zhuǎn)換日公允價計(jì)量。 有差額。 投資性房地產(chǎn) → 自用 ： “ 公允價值變動損益 ” 非投→投資性房地產(chǎn)： 借差： 公允價值變動損益 貸差：資本公積 ——其他資本公積 投資性房地產(chǎn)→自用 將投資性房地產(chǎn) → 自用時： 借：固定資產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 投資性房地產(chǎn)減 值準(zhǔn)備 貸：投資性房地產(chǎn) 累計(jì)折舊 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 采用公允價值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn) → 自用房地產(chǎn) 原則： 應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值 ， （ 公允價值－ 原賬面價值 ） → 當(dāng)期損益 （ 公允價值變動損益 ） 。 轉(zhuǎn)換日， 借 ： 固定資產(chǎn) //無形資產(chǎn) （轉(zhuǎn)換日 公允價 ） *公允價值變動損益 貸 ： 投資性房地產(chǎn) —— 成本 —— 公允價值變動 *公允價值變動損益 非投→投資性房地產(chǎn) （ 1） 存貨 特殊： 將 存貨 → 投資性房地產(chǎn) 借：投資性房地產(chǎn) （ 轉(zhuǎn)換日賬價 ） 存貨跌價準(zhǔn)備 貸：開發(fā)產(chǎn)品 （轉(zhuǎn)換日賬 面余額） （ 2） 將自用 → 投資性房地產(chǎn)的 借：投資性房地產(chǎn) 累計(jì)折舊 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：固定資產(chǎn) 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 （ 2）自用土地使用權(quán) 、建筑物、存貨 等 → 采用公允價值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn) 轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價 值﹤ 原賬面價值的，其差額→當(dāng)期損益 (公允價值變動損益 )； 轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值﹥原賬面價值的，其差額→資本公積 (其他資本公積 )，計(jì)入所有者權(quán)益。處置該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)時，原計(jì)入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益 (其他業(yè)務(wù)收入 )。 ①將作為 存貨 的房地產(chǎn) → 投資性房地產(chǎn)的， 借：投資性房地產(chǎn) —— 成本 （轉(zhuǎn)換日公允價值） ] 存貨跌價準(zhǔn)備 *公允價值變動損益 貸：開發(fā)產(chǎn)品 （賬面余額） *資本公積 —— 其他資本公積 ②將 自用 → 投資性房地產(chǎn)， 借： 投資性房地產(chǎn) —— 成本 （轉(zhuǎn)換日公允價值） 累計(jì)折舊 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 *公允價值變動損益 貸：固定資產(chǎn) *資本公積 —— 其他資本公積 存貨 →投資性房地產(chǎn)： （只有成本模式特殊） 成本模式：特殊 ，轉(zhuǎn)換日帳價 公允價值模式：借差： 公允價值變動損益 貸差：資本公積 ——其他資本公積 【總結(jié)】 投資性房地產(chǎn)采用 成本 計(jì)量模式的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換： 投資性房地產(chǎn)采用 公允價值 計(jì)量模式的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換： 非投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn) 按賬面價值轉(zhuǎn)換 按賬面價值轉(zhuǎn)換 轉(zhuǎn) 換 非投資性房地產(chǎn) 投資性房地產(chǎn) 非投資性房地產(chǎn)按公允價值計(jì)量，非投資性房地產(chǎn)公允價值與投資性房地產(chǎn)賬面價值的 差額 記入“ 公允價值變動損益 ”科目 投資性房地產(chǎn)按公允價值計(jì)量，投資性房地產(chǎn)公允價值與非投資性房地產(chǎn)賬面價值的借方 差額記入“ 公允價值變動損益 ”科目，貸方 差額記入“ 資本公積 — 其他資本公積 ”科目 通過這張表格， 可以歸納出如下幾點(diǎn)： ，由于投資性房地產(chǎn)和非投資性房地產(chǎn)的核算是類似的，所以 遵循“對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)”的原則 ，所謂對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)就是 “原值轉(zhuǎn)原值、折舊（攤銷）轉(zhuǎn)折舊（攤銷）、準(zhǔn)備轉(zhuǎn)準(zhǔn)備” ， 比較特殊的是作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為非投資性房地產(chǎn)時，不遵循這個原則，而是將存貨在轉(zhuǎn)換日的賬面價值作為投資性房地產(chǎn)的入賬價值。 ，自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時，如果借方差額計(jì)入公允價值變動損益，如果是貸方差額計(jì)入資本公積（在處置投資性房地產(chǎn)時，要將此資本公積轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入），準(zhǔn)則這樣規(guī)定的 目的是為了 防止一切企業(yè)借此調(diào)整利潤 。 處置 當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得經(jīng)濟(jì)利益時，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)。 企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損時， 處置收入－其賬面價值－相關(guān)稅費(fèi)→當(dāng)期損益 (將實(shí)際收到的處置收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入，所處置投資性房地產(chǎn)的賬面價值計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本 ) 成本模式 公允價值模式 出售或轉(zhuǎn)讓時： 借：銀行存款（實(shí)際收到的金額） 貸：其他業(yè)務(wù)收入 借：其他業(yè)務(wù)成本 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：投資性房地產(chǎn) 借：銀行存款（實(shí)際收到的金額） 貸：其他業(yè)務(wù)收入 借：其他業(yè)務(wù)成本 貸：投資性房地產(chǎn) —— 成本 投資性房地產(chǎn) —— 公允價值變動（或借記） 借：公允價值變動損益 貸：其他業(yè)務(wù)收入（或相反分錄） 如果存在原來轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額： 借：資本公積 —— 其他資本公積 貸：其他業(yè)務(wù)收入 報(bào)廢或毀損時 借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷） 投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備 貸：投資性房地產(chǎn) 報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后處理： 借：工程物資 /銀行存款（按殘料價值或變價收入） 其他應(yīng)收款（可收回的賠償款）