【導(dǎo)讀】最大股東，共同控制C公司的財務(wù)和經(jīng)營決策。企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位具有重大影響的權(quán)益性投資——即對聯(lián)營企業(yè)投資；可靠計量的權(quán)益性投資是要劃分為可供出售金融資產(chǎn)或者交易性金融資產(chǎn)。初始投資成本應(yīng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合。并兩種情況確定。企業(yè)合并是將兩個或兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。下控股合并與非同一控制下控股合并確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。其前提是合并前合并方與被合并方采用的會計政策應(yīng)當(dāng)一致。調(diào)整賬面價值的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的成本，形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)作為合并對價取得乙公司80%的表決權(quán)資本。無形資產(chǎn)原值為1000萬元，累計。合并日乙公司相對于M集團(tuán)而言的所有者權(quán)益賬面價值為2000萬元，可辨

　　

【正文】 按照凈利潤的 l0%提取盈余公積。 206 年 1月 1日， A公司又以 l 800萬元的價格取得 B公司 l2%的股權(quán)，當(dāng)日 B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為 12 000萬元。取得該部分股權(quán)后，按照 B公司章程規(guī)定， A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定 A公司在取得對 B公司 l0%的股權(quán)后至新增投資日，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。 B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為 900萬元 ，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。 [答疑編號 3756040501] 『正確答案』 （ 1） 206 年 1月 1日， A公司應(yīng)確認(rèn)對 B公司的長期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為： 借：長期股權(quán)投資 18 000 000 貸：銀行存款 18 000 000 對于新取得的股權(quán)，其成本為 l 800萬元，取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額 1 440萬元（ 12 00012% ）之間的差額為投資合作中體現(xiàn)出的商譽，該部分商譽不要求調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。 （ 2）對原持有 10%長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整： ① 對于原 l0%股權(quán)的成本 900萬元與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額 840（ 8 40010% ） 萬元之間的差額 60萬元，屬于原投資時體現(xiàn)的商譽，該部分 差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。 ② 對于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動（ 12 000— 8 400）相對于原持股比例的部分 360萬元，其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分 90萬元（ 90010% ），應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時調(diào)整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動 270萬元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整追加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時計入資本公積（其他資本公積）。 調(diào)整分錄為： 借：長期股權(quán)投資 — B公司 — 損益調(diào)整 900 000 — 其他權(quán)益變動 2 700 000 貸：盈余公積 90 000 利潤分配 — 未分配利潤 810 000 資本公積 — 其他資本公積 — B公司 2 700 000 ：因處置投資等導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或?qū)嵤┕餐刂频?—— 應(yīng)將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法 （ 1）首先，按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。 （ 2）其次，比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例 計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額： ① 屬于投資作價中體現(xiàn)商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值； ② 屬于投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。 （ 3）再次，對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中按照剩余持股比例計算應(yīng)享有份額，一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時對于原取得投資時至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利及利潤）中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存 收益；對于處置投資當(dāng)期期初至處置投資當(dāng)日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中應(yīng)享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益。 對于被投資單位在此期間所有者權(quán)益的其他變動應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入 “ 資本公積 — 其他資本公積 ” 。 （ 4）在合并報表中，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進(jìn)行重新計量。處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng) 在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。 【例題 2 計算分析題】 207 年 1月 1日，甲公司支付 600萬元取得乙公司 100%的股權(quán)，投資當(dāng)時乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為 500萬元，有商譽 100萬元。 207 年 1月 1日至 20 8年 12月 31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加了 75萬元，其中按購買日公允價值計算實現(xiàn)的凈利潤 50萬元，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價值升值 25萬元。 209 年 1月 8日，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司 60%的股權(quán)，收取現(xiàn)金 480萬元存入銀行，轉(zhuǎn)讓后甲公司對乙公司的持股比例為 40%，能對其施加重大影響。 209 年 1月 8日，即甲公司喪失對乙公司的控制權(quán)日，乙公司剩余 40%股權(quán)的公允價值為 320萬元。假定甲、乙公司提取盈余公積的比例均為 10%。假定乙公司未分配現(xiàn)金股利，并不考慮其他因素。 [答疑編號 3756040502] 『正確答案』 （ 1）甲公司個別財務(wù)報表的處理 ① 確認(rèn)部分股權(quán)處置收益 借：銀行存款 4 800 000 貸：長期股權(quán)投資（ 6 000 00060% ） 3 600 000 投資收益 1 200 000 ② 對剩余股權(quán)改按權(quán)益法核算： 借：長期股權(quán)投資 300 000（ 75萬元 *40%） 貸：盈余公積 20 000（ 50萬元 *40%*10%） 利潤分配 180 000 資本公積 100 000（ 25萬 元 *40%） （ 2）合并財務(wù)報表的處理 應(yīng)確認(rèn)的投資收益 =480+320675+25=150（萬元） ① 對剩余股權(quán)按喪失控制權(quán)日的公允價值重新計量的調(diào)整 借：長期股權(quán)投資 3 200 000 貸：長期股權(quán)投資（ 6 750 000 40% ） 2 700 000 投資收益 500 000 ② 對個別財務(wù)報表中的部分處置收益的歸屬期間進(jìn)行調(diào)整 借：投資收益 （ 500 000 60% ） 300 000 貸：未分配利潤 300 000 ③ 從資本公積轉(zhuǎn)出與剩余股權(quán)相對應(yīng)的原計人權(quán)益的其他綜合收益 10萬元，重分類轉(zhuǎn)入投資收益： 借：資本公積 100 000（ 250 000 40% ） 貸：投資收益 100 000 二、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法 ：因追加投資等導(dǎo)致原持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸镜耐顿Y的—— 應(yīng)將權(quán)益法改為成本法 長期股權(quán)投資在購買日的初始投資成本為原權(quán)益法下的賬面價值加上購買日為取得進(jìn)一步的股份新支付的對 價的公允價值之和。 注意：不需作追溯調(diào)整。舉例見第一節(jié) “ 多次交易達(dá)到合并 ” ：因減少投資等原因?qū)е聦Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的 —— 應(yīng)將權(quán)益法改為成本法 注意：不追溯調(diào)整。轉(zhuǎn)換時，應(yīng)以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。 以后期間，分得現(xiàn)金股利時，按成本法確認(rèn)投資收益。 【例題 3 計算分析題】甲公司持有乙公司 30%的表決權(quán)股份，因能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，甲公司對該項投資采用權(quán)益法 核算。 206 年 10月，甲公司將該項投資中的 50%對外出售，出售以后，無法再對乙公司施加重大影響，且該項投資不存在活躍市場，公允價值無法可靠確定，出售以后甲公司對該項投資轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時，該項長期股權(quán)投資的賬面價值為 4 800萬元，其中成本 3 900萬元，損益調(diào)整為 900萬元，出售取得價款 2 700萬元。 [答疑編號 3756040503] 『正確答案』甲公司確認(rèn)處置損益應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理： 借：銀行存款 27 000 000 貸：長期股權(quán)投資 24 000 000 投資收益 3 000 000（倒擠） 處置投資后，該項長期股權(quán)投資的賬面價值為 2 400萬元。 還需將權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)： 借：長期股權(quán)投資（乙公司） 24 000 000 貸：長期股權(quán)投資 — 成本 19 500 000 — 損益調(diào)整 4 500 000 三、長期股權(quán)投資的處置 處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。 會計分錄： 借：銀行存款等（實際收到的金額） 長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備（已計提的減值準(zhǔn)備） 貸：長期股權(quán)投資（賬面余額） （貸或借）投資收益（差額） 采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所 有者權(quán)益的其他變動而記入資本公積的金額，在處置時亦應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。將與所出售股權(quán)相對應(yīng)的部分在處置時自資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。 借：資本公積 — 其他資本公積 貸：投資收益 或做相反的分錄。 【例題 4 單項選擇題】企業(yè)處置一項權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，長期股權(quán)投資各明細(xì)科目的金額為：成本 200萬元，損益調(diào)整借方 100萬元，其他權(quán)益變動借方 20萬元。處置該項投資收到的價款為 350萬元。處置該項投資的收益為（ ）。 [答疑編號 3756040504] 『正確答案』 D 『答案解析』處置該項投資的投資收益為 350320+20=50（萬元） 第五章 固定資產(chǎn) 近年考情分析： 本章近年主要以客觀題形式出現(xiàn)： 2020年 3分； 2020年 0分； 2020年 3分。本章還可能與長期股權(quán)投資、非貨 幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、合并財務(wù)報表等章節(jié)相結(jié)合出題，所以本章為基礎(chǔ)性內(nèi)容，需要認(rèn)真掌握。 重點難點歸納： 固定資產(chǎn)確認(rèn)和初始計量；固定資產(chǎn)折舊；固定資產(chǎn)后續(xù)支出；固定資產(chǎn)處置；持有待售固定資產(chǎn)。 第一節(jié) 固定資產(chǎn)確認(rèn)和初始計量 一、固定資產(chǎn)及其確認(rèn)條件 固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的 有形資產(chǎn) ： （ 1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的； 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有的對外出售的房地產(chǎn)，并不是為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的，所以不屬于固定資產(chǎn)，而是屬于存貨。對于出租，是指 經(jīng)營出租，而且不是出租的房地產(chǎn)，經(jīng)營出租的房地產(chǎn)應(yīng)作為投資性房地產(chǎn)。 （ 2）使用壽命超過一個會計年度。 固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)： （一）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)； （二）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。 注意一：固定資產(chǎn)的 各組成部分 具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟(jì)利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應(yīng)當(dāng)分別將各組成部分確認(rèn)為單項固定資產(chǎn)。 注意二：備品備件和維修設(shè)備通常確認(rèn)為存貨，但某些備品備件和維修設(shè)備需要與相關(guān)固定資產(chǎn)組合 發(fā)揮效用 ，例如 民用航空運輸企業(yè)的高價周轉(zhuǎn)件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。 注意三：環(huán)保設(shè)備和安全設(shè)備也應(yīng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。 二、固定資產(chǎn)的初始計量 固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。固定資產(chǎn)的成本，是指企業(yè)購建某項固定資產(chǎn) 達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前 所發(fā)生的一切合理、必要的支出。 這些支出包括直接發(fā)生的價款、運雜費、包裝費和安裝成本等，也包括間接發(fā)生的，如應(yīng)承擔(dān)的借款利息、外幣借款折算差額以及應(yīng)分?jǐn)偟钠渌g接費用。 注意：外購 生產(chǎn)經(jīng)營 用固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項稅額可以抵扣，處置時應(yīng)考慮銷項稅額的計算。 （一）外購固定 資產(chǎn) 企業(yè)外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和 專業(yè)人員服務(wù)費 等。 【注意】計入固定資產(chǎn)的相關(guān)稅費包括關(guān)稅、契稅、車輛購置稅等，不包括按稅法規(guī)定允許抵扣的增值稅進(jìn)項稅額。 外購固定資產(chǎn)分為購入不需要安裝的固定資產(chǎn)和購入需要安裝的固定資產(chǎn)兩類。 ：相關(guān)支出直接計入固定資產(chǎn)成本 ：通過 “ 在建工程 ” 科目核算 （ 1）以 一筆 款項購入多項沒有單獨標(biāo)價 的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照各項固定資產(chǎn)的公允價值比例對總成本進(jìn)行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。 （ 2）購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件 延期支付 ，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的 現(xiàn)值 為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，即未確認(rèn)融資費用，應(yīng)當(dāng)在 信用期間內(nèi) 采用 實際利率法 進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費用資本化條件應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財務(wù)費用，計入當(dāng)期損益。 【例題 1 單項選擇題】長城公司購入生產(chǎn)用需安裝的 A設(shè)備一臺，取得增 值稅專用發(fā)票注明的價款為 500萬元，可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額為 85萬元，款項均以銀行存款支付。安裝該設(shè)備時，發(fā)生安裝人員