【導讀】在考試中本章可涉及各種題型，客觀題，此外，在審計報告的綜合題中運用重要性確定審計。報告類型也是經(jīng)?？疾榈膬?nèi)容。關職業(yè)道德要求的情況；就審計業(yè)務約定條款達成一致意見。計師承接或保持該項業(yè)務意愿的情況；與被審計單位不存在對業(yè)務約定條款的誤解。1）審計的目標；3）管理層對財務報表的責任；5）執(zhí)行審計工作的安排，包括出具審計報告的時間要求；6）審計報告格式和對審計結果的其他溝通形式；7）管理層提供必要的工作條件和協(xié)助；9）利用被審計單位專家或內(nèi)部審計人員的程度（必要時）；初步了解被審計單位及其環(huán)境，并予以記錄。明事項，管理建議書的具體內(nèi)容，重大事項概要等；改長期審計業(yè)務約定書條款的情況）。與為客戶提供專業(yè)會計服務的現(xiàn)任或前任人員進行溝通，并與其討論；向會計師事務所其他人員、監(jiān)管機構、金融機構、法律顧問和客戶的同行等第三方詢問；

　　

【正文】 實施函證時，注冊會計師應當對選擇被詢證者、設計詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。 注冊會計師應當采取下列措施對函證實施過程進行控制： 、單位名稱和地址與被審計單位有關記錄核對； ； ； ，由注冊會計師直接發(fā)出； ； ，并匯總統(tǒng)計函證結果。 此外，注冊會計師還應當考慮回函是否來自所要求的回函人。 （二）以電子形式回函時的處 理 對于以電子形式收到的回函，可靠性存在風險。注冊會計師和回函者采用一定的程序為電子形式的回函創(chuàng)造安全環(huán)境，可以降低該風險。如果注冊會計師確信該程序安全并得到適當控制，則會提高相關回函的可靠性。 另外，注冊會計師還應將收到的口頭答復記錄于工作底稿。如果口頭答復中的信息很重要，注冊會計師應要求相關方就此重要信息直接提交書面確認文件。 （三）積極式函證未收到回函時的處理 如果采用積極的函證方式實施函證而未能收到回函，注冊會計師應當考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對方作出回應或再次寄發(fā)詢證函。如果未能得 到被詢證者的回應，注冊會計師應當實施替代審計程序。 （四）評價審計證據(jù)的充分性和適當性時應考慮的因素 如果實施函證和替代審計程序都不能提供財務報表有關認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施追加的審計程序。在評價實施函證和替代審計程序獲取的審計證據(jù)是否充分、適當時，注冊會計師應當考慮： ； 、頻率、性質和金額； 。 總之，注冊會計師應當通過實施審計程序，獲取財務報表有關認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù) 。 （五）評價函證的可靠性 函證所獲取的審計證據(jù)的可靠性主要取決于注冊會計師設計詢證函、實施函證程序和評價函證結果等程序的適當性。 在評價函證的可靠性時，注冊會計師應當考慮： 、發(fā)出及收回的控制情況； 、獨立性、授權回函情況、對函證項目的了解及其客觀性； 。 注意： 第一，如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師應當實施適當?shù)膶徲嫵绦蛴枰宰C實或消除疑慮。 第二，注冊會計師應當在考慮舞弊導致 的財務報表重大錯報風險的基礎上，適當選擇函證的方式，謹慎分析和評價函證結果。 （六）對不符事項的處理 注冊會計師應當考慮不符事項是否構成錯報及其對財務報表可能產(chǎn)生的影響，并將結果形成審計工作記錄。 【例題 多選題】下列項目中，注冊會計師根據(jù)被審計單位的具體情況可能實施函證程序的是（ ）。 項 [答疑編號 3937070501] 『正確答案』 ABD 『答案解析』固定資產(chǎn)通常通過對購入原始單據(jù)的檢查，實地盤點，而不實施函證程序。 【例題 多選題】下列有關函證的提法中，不恰當?shù)挠校? ）。 ，能夠為存貨的存在認定提供證據(jù) 及其組成部分，并不適用于具體交易的細節(jié) ，注冊會計師只有收到回函，才能認為其為財務報表認定提供了證據(jù) ，則應將其視為一項錯報 [答疑編號 3937070502] 『正確答案』 BD 『答案解析』函證不僅適用于賬戶余額及其組成部分，也適用于具體交易細節(jié)，選項 B不正確；如果 認為有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師可以不進行函證，而實施替代審計程序，并不應直接將其視為一項錯報，選項 D不正確。 第四節(jié) 分析程序 一、分析程序的目的 分析程序，是指注冊會計師通過分析不同財務數(shù)據(jù)之間以及財務數(shù)據(jù)與非財務數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關系，對財務信息作出評價。分析程序還包括在必要時對識別出的、與其他相關信息不一致或與預期值差異重大的波動或關系進行調(diào)查。 ，以了解被審計單位及其環(huán)境 （必須實施） 分析程序可以幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務報表中的異常變化，或者預期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識別存在潛在重大錯報風險的領域。分析程序還可以幫助注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識別那些表明被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力問題的事項。 ，分析程序可以用作實質性程序。 在針對評估的重大錯報風險實施進一步審計程序時，注冊會計師可以將分析程 序作為實質性程序的一種，單獨或結合其他細節(jié)測試，收集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。此時運用分析程序可以減少細節(jié)測試的工作量，節(jié)約審計成本，降低審計風險，使審計工作更有效率和效果。 （必須實施） 在審計結束或臨近結束時，注冊會計師應當運用分析程序，在已收集的審計證據(jù)的基礎上，對財務報表整體的合理性做最終把握，評價報表仍然存在重大錯報風險而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計程序，以便為發(fā)表審計意見提供合理基礎。 二、用作風險評估程序 注冊會計師在實施風險評估程序時， 應當 運用分析程序， 以了解被審計單位及其環(huán)境 。在這個階段運用分析程序是 強制要求 。 注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合運用，以獲取對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財務報表層次及具體認定層次的重大錯報風險。 在運用分析程序時，注冊會計師應重點關注關鍵的賬戶余額、趨勢和財務比率關系等方面，對其形成一個合理的預期，并與被審計單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計算的比率或趨勢相比較。如果分析程序的結果顯示的比率、比例或趨勢與注 冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法取得相關的支持性文件證據(jù)，注冊會計師應當考慮其是否表明被審計單位的財務報表存在重大錯報風險。 注意： 注冊會計師無須在了解被審計單位及其環(huán)境的每一方面時都實施分析程序。 風險評估程序中運用分析程序的主要目的在于識別那些可能表明財務報表存在重大錯報風險的異常變化。 與實質性分析程序相比，在風險評估過程中使用的分析程序所進行比較的性質、預期值的精確程度，以及所進行 的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。 三、用作實質性程序 （ 1）目的 注冊會計師應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施實質性程序。實質性分析程序與細節(jié)測試都可用于收集審計證據(jù)，以識別財務報表認定層次的重大錯報風險。 （ 2）實施的前提 第一，當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節(jié)測試，運用實質性分析程序。 第二，如果重大錯報風險較低且數(shù)據(jù)之間存在穩(wěn)定的預期關系，注冊會計師可以單獨使 用實質性分析程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。 （ 3）所提供證據(jù)的證明力 相對于細節(jié)測試而言，實質性分析程序能夠達到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上 是間接證據(jù)，證明力相對較弱。 （ 4）考慮的因素 在設計和實施實質性分析程序時，無論單獨使用或與細節(jié)測試結合使用，注冊會計師都應當： ① 考慮針對所涉及認定評估的重大錯報風險和實施的細節(jié)測試（如有），確定特定實質性分析程序對這些認定的適用性； ② 考慮可獲得信息的來源、可比性、性質和相關性以及與信息編制相關的控制，評價在對已記錄的 金額或比率作出預期時使用數(shù)據(jù)的可靠性； ③ 對已記錄的金額或比率作出預期，并評價預期值是否足夠精確以識別重大錯報（包括單項重大的錯報和單項雖不重大但連同其他錯報可能導致財務報表產(chǎn)生重大錯報的錯報）； ④ 確定已記錄金額與預期值之間可接受的，且無需按《中國注冊會計師審計準則第 1313號 ——分析程序》第七條的要求作進一步調(diào)查的差異額。 （ 1）實質性分析程序通常 更適用于在一段時期內(nèi)存在預期關系的大量交易 ； （ 2）在某些情況下，不復雜的預測模型也可以用于實施有 效的分析程序； （ 3）不同類型的分析程序提供不同程度的保證； （ 4）對特定實質性分析程序適用性的確定，受到認定的性質和注冊會計師對重大錯報風險評估的影響； （ 5）在針對同一認定實施細節(jié)測試時，特定的實質性分析程序也可能視為是適當?shù)摹? （ 1）數(shù)據(jù)的來源：被審計單位的內(nèi)部數(shù)據(jù)和外部數(shù)據(jù) （ 2）數(shù)據(jù)可靠性的影響：數(shù)據(jù)的可靠性直接影響根據(jù)數(shù)據(jù)形成的預期值。數(shù)據(jù)的可靠性越高，預期的準確性也將越高，分析程序將更有效。 注冊會計師計劃獲取的保證水平越高，對數(shù)據(jù)可靠性的要求也就越高。 （ 3）確定實質性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時，注冊會計師應當考慮的因素： ① 可獲得信息的來源。例如，從被審計單位以外的獨立來源獲取的信息可能更加可靠。 ② 可獲得信息的可比性。例如，對于生產(chǎn)和銷售特殊產(chǎn)品的被審計單位，可能需要對寬泛的行業(yè)數(shù)據(jù)進行補充，使其更具可比性。 ③ 可獲得信息的性質和相關性。例如，預算是否作為預期的結果，而不是作為將要達到的目標。 ④ 與信息編制相關的控制，用以確保信息完整、準確和有效。例如，與預算的編制、復核和維護相關的控制。 （ 1）預期值準確度的影響：預期值的準確性越高，注冊會計師通過分析程序獲取的保證水平將越高。 （ 2）評價做出預期的準確程度是否足以在計劃的保證水平上識別重大錯報時，注冊會計師應當考慮的主要因素： ① 對實質性分析程序的預期結果做出預測的準確性； ② 信息可分解的程度。 信息可分解的程度是指用于分析程序的信息的詳細程度，如按月份或地區(qū)分部分解的數(shù)據(jù)。通常， 數(shù)據(jù)的可分解程度越高，預期值的準確性越高，注冊會計師將相應獲取較高的保證水平。 ③ 財務和非財務信息的可獲得性。 受的差異額 （ 1）在設計和實施實質性分析程序時，注冊會計師應當確定已記錄金額與預期值之間可接受的差異額。注冊會計師應當將識別出的差異額與可接受的差異額進行比較，以確定差異是否重大，是否需要做進一步調(diào)查。 （ 2）應注意的情況： 如果在期中實施實質性程序，并計劃針對剩余期間實施實質性分析程序，注冊會計師應當考慮實質性分析程序對特定認定的適用性、數(shù)據(jù)的可靠性、做出預期的準確程度以及可接受的差異額，并評估這些因素如何影響針對剩余期間獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的能力。如果認為僅實施實質性分析程序不足以收集充 分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師還應測試剩余期間相關控制運行的有效性或針對期末實施細節(jié)測試。 四、用于總體復核 在審計結束或臨近結束時， 注冊會計師運用分析程序的目的是確定財務報表整體是否與其對被審計單位的了解一致。（強制要求） 因為在總體復核階段實施的分析程序并非為了對特定賬戶余額和披露提供實質性的保證水平，因此并不如實質性分析程序那樣詳細和具體，而往往集中在財務報表層次。 如果識別出以前未識別的重大錯報風險， 注冊會計師應當重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。 【例題 多選題】下列關于分析程序的說法中，正確的有（ ）。 [答疑編號 3937070701] 『正確答案』 ABD 『答案解析』在控制測試中不運用分析程序。 【例題 單選題】在審計結束或臨近結束時，使用分析程序對財務報表進行總體復核的目的是（ ）。 ，評估控制風險 [答疑編號 3937070702] 『正確答案』 C 『答案解析』在審計結束或臨近結束時，使用分析程序對財務報表進行總體復核的目的就是看還有沒有未識別出的重大錯報。 【例題 單選題】甲公司 2020年度的存貨周轉率與 2020年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解釋存貨周轉率變動趨勢的是（ ）。（假設甲公司該存貨周轉率的計算主要是為了評估存貨管理業(yè)績） 2020年度下降了 10%，甲公司從 2020年 1月開始將 主要原材料的日常儲備量增加了 20% 2020年度市場需求穩(wěn)定且盈利，但平均銷售價格與 2020年度相比有所下降，并且甲公司預期銷售價格將繼續(xù)下降 2020年第 4季度接到了一筆巨額訂單，訂貨數(shù)量相當于甲公司月產(chǎn)能的 120%，交貨日期為 2020年 1月 1日 2020年 6月開始，甲公司將部分產(chǎn)品針對主要銷售客戶的營銷方式由原先的買斷模式改為代銷模式 [答疑編號 3937070703] 『正確答案』 B 『答案解析』存貨周轉率 =主營業(yè)務成本 /平均存貨。選項 B不影響主營業(yè)務成本和平均存貨，故不能解釋存貨周轉率變動趨勢。