【文章內(nèi)容簡介】 稅調(diào)整情況： 2020年度實際發(fā)生廣告費 40萬元，但本年度只允許稅前扣除 36萬元（ 1800 2％），尚未扣除的 4萬元，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。 ? 2020年應(yīng)繳納所得稅：（ 78＋ 4） 33％＝ 借：所得稅 257400（ 78 33％） 遞延所得稅資產(chǎn) 13200（ 4 33％） 貸：應(yīng)交稅費 — 應(yīng)交所得稅 270600 39 ? 2020年發(fā)生廣告費 42萬元，本年度允許稅前扣除300萬元，加上年結(jié)轉(zhuǎn)的 4萬元，可扣減 46萬元 ? 2020年應(yīng)納所得稅：（ 82－ 4） 25％＝ ? 借：所得稅 208200（ 82 25％＋ 4 8％） ? 貸：應(yīng)交稅費 — 應(yīng)交所得稅 195000 ? 遞延所得稅資產(chǎn) 13200 ? 或： 2020年稅率調(diào)整，遞延所得稅資產(chǎn)減少 3200元[4 （ 33％－ 25％） ]。 ? 借：所得稅 3200 ? 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 3200。年終時： ? 借：所得稅 205000（ 82 25％） ? 貸：應(yīng)交稅費 — 應(yīng)交所得稅 195000 ? 遞延所得稅資產(chǎn) 10000 40 固定資產(chǎn)的處理 ? 新準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)發(fā)生后續(xù)支出時，其確認(rèn)原則等同初始確認(rèn)固定資產(chǎn)的原則，即將發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出計入固定資產(chǎn)成本的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)被替換部分的賬面價值。 例： 2020年 5月，某上市公司完成了對一大型成套設(shè)備的更新改造，該套設(shè)備賬面原值 3000萬元，累計折舊 1800萬元，企業(yè)在更新改造中，共計耗用工程物資等 1000萬元， 拆卸了成套設(shè)備中的重要部件，賬面原值 1000萬元，賬面凈值 400萬元 ，取得變價收入 50萬元。改造后的設(shè)備不僅使企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量得到提高，整套設(shè)備還可延長壽命兩年以上。設(shè)該企業(yè) 2020年按新會計準(zhǔn)則計算應(yīng)納所得稅 1000萬元。 41 ? 按新會計準(zhǔn)則作會計分錄如下： 5月 30日： 借：在建工程 12000000 ? 累計折舊 18000000 貸：固定資產(chǎn) — 成套設(shè)備 30000000 ? ： 借：營業(yè)外支出 — 替換損失 3500000 銀行存款 500000 貸：在建工程 4000000 ? ： ? 借：在建工程 10000000 貸：工程物資 10000000 ? 更新改造完成后，按固定資產(chǎn)初始計價原則入賬： 借：固定資產(chǎn) 18000000 貸：在建工程 18000000。 42 ? 所得稅法規(guī)定：在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改擴(kuò)建的，按照固定資產(chǎn)的原價，加上改擴(kuò)建發(fā)生的支出，減去改擴(kuò)建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)變價收入后的余額確定。 企業(yè)更新改造后的設(shè)備賬面價值應(yīng)為 3950萬元（ 3000+1000－ 50），設(shè)備凈值為 2150萬元（ 3950－1800）。改造后的賬面凈值存在著 350萬元的差異。 該成套設(shè)備的賬面價值與稅法規(guī)定存在差異，只是一種時間上的差異，被終止的配件價值按稅法的規(guī)定可以折舊的形式逐年在稅前列支。企業(yè)需要進(jìn)行納稅調(diào)整如下： 借：所得稅 10000000 ? 遞延所得稅資產(chǎn) 1155000（ 350 33％） 貸：應(yīng)交稅金 — 應(yīng)交所得稅 11155000 ? 在以后年度，被替換部件仍按稅法規(guī)定計提折舊，直至替換損失引起的納稅差異攤銷完畢為止 43 固定資產(chǎn)棄置費用的處理 ? 針對某些特殊行業(yè)較高的固定資產(chǎn)棄置費用，新準(zhǔn)則規(guī)定，確定固定資產(chǎn)成本時，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計棄置費用的因素。 ? 例：購入某項含有放射元素的 儀器 100萬元 ，預(yù)計使用期滿報廢時需要特殊 處理費用 30萬元 。 ? 會計處理 ： ? 借：固定資產(chǎn) 1300000 ? 貸：銀行存款 1000000 ? 預(yù)計負(fù)債（棄置費） 300000 ? 實際支付處置費用時，借記預(yù)計負(fù)債 30萬，貸記銀行存款 30萬。 44 ? 稅收處理 ： ? 按年折舊時， ? 借：遞延所得稅資產(chǎn) 99000 ? 貸：應(yīng)繳稅金（應(yīng)繳所得稅） 99000 ? 實際支付年度， ? 借：應(yīng)繳稅金（應(yīng)繳所得稅） 99000 ? 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 99000 45 購置國產(chǎn)設(shè)備抵免所得稅處理 ? 稅法規(guī)定 ：凡在我國境內(nèi)投資于符合國家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項目的企業(yè) ,其項目所需國產(chǎn)設(shè)備投資的 40％ 可從企業(yè)技術(shù)改造項目設(shè)備購置當(dāng)年比前一年 新增的企業(yè)所得稅中抵免 。 ? 舉例：某企業(yè) 2020年購置國產(chǎn)設(shè)備 1000萬元，該設(shè)備的 40％即 400萬元可以用新增所得稅抵免。假如從 2020年開始實現(xiàn)所得稅分別為 100萬元， 200萬元， 300萬元， 400萬元。 46 ? 則 2020年會計處理為： ? 借：所得稅 1000000 ? 貸：應(yīng)繳稅金－應(yīng)繳所得稅 1000000 ? 借： 遞延所得稅資產(chǎn) 4000000 ? 貸：所得稅 4000000 ? 2020年會計處理為： ? 借：所得稅 2000000 ? 貸：應(yīng)繳稅金－應(yīng)繳所得稅 1000000 ? 遞延所得稅資產(chǎn) 1000000 47 ? 2020年會計處理為： ? 借：所得稅 3000000 ? 貸：應(yīng)繳稅金－應(yīng)繳所得稅 1000000 ? 遞延所得稅資產(chǎn) 2000000 ? 2020年會計處理為： ? 借：所得稅 4000000 ? 貸：應(yīng)繳稅金－應(yīng)繳所得稅 3000000 ? 遞延所得稅資產(chǎn) 1000000 48 存貨的處理 一 、 新準(zhǔn)則的主要變化 存貨發(fā)出計價方法取消了確定發(fā)出存貨實際成本的移動平均法何后進(jìn)先出法 。 將借款費用資本化的范圍擴(kuò)大到存貨項目 。 由于借款費用資本化的范圍將擴(kuò)大到某些存貨項目 ， 如需要相當(dāng)長時間才能夠達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨 。 如制造大型設(shè)備 、 船舶等 。 對損益表的影響：使當(dāng)期的財務(wù)費用減少 ， 當(dāng)期利潤增加 ， 期末分配利潤增加；減少存貨處置當(dāng)期的利潤 。 取消了對商品流通企業(yè)存貨采購成本內(nèi)容的相關(guān)說明 。 在 “ 不計入存貨成本 ” 的項目內(nèi)刪除了原準(zhǔn)則中有關(guān) “ 商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的運輸費 、裝卸費 、 倉儲費等費用 ” 的內(nèi)容 。 49 二 、 存貨的稅務(wù)處理 對購入存貨 、 自制存貨 、 委托加工存貨 、 投資者投入存貨以及接受捐贈存貨等業(yè)務(wù) ， 會計處理和稅務(wù)處理基本一致 。 但對企業(yè)債務(wù)重組取得的存貨和非貨幣性交易換入的存貨 ， 會計處理與稅法要求則不同： （ 一 ） 企業(yè)以部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資 ， 應(yīng)在投資交易發(fā)生時 ， 將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理 。 （ 二 ） 債務(wù)人以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù) ， 應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn) ， 再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)這兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理 。 （ 三 ） 存貨跌價準(zhǔn)備不得稅前扣除 。 50 長期股權(quán)投資的處理 ? 一、新準(zhǔn)則的主要變化 ? 1. 改變了初始投資成本的計量方法 ? 企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本： ? （一）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 ? （二）非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照付出資產(chǎn)公允價值作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。 51 ? 例 1： A公司支付現(xiàn)金 100萬元取得 B公司 60％的股權(quán)（ A和 B同受一方控制），投資時 B公司的帳面價值為 200萬元。 ? 初始投資成本 200 60％＝ 120萬元。差額＝120－ 100＝ 20萬元（計入資本公積） ? 借記長期股權(quán)投資 120萬元，貸記記資本公積 20萬元；貸記銀行存款 100萬元 ? 實例 2： A公司以一臺設(shè)備換取 B公司 60％的股權(quán)（ A和 B非同一方控制），換出設(shè)備的帳面價值為 160萬元，公允價值為 170萬元。 ? 初始投資成本為 170萬元。差額＝ 170－ 160＝10萬元（計入當(dāng)期損益） ? 借記長期股權(quán)投資 170萬元，貸記資產(chǎn) 160萬元，貸記營業(yè)外收入 10萬元。 52 ? 2. 改變了成本法和權(quán)益法的核算范圍 ? 下列長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算： ? （一）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。 投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用本準(zhǔn)則規(guī)定的成本法核算 ，編制合并財務(wù)報表時按照權(quán)益法調(diào)整。 ? （二）投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。 ? 投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。 ? 3. 改變了成本法和權(quán)益法核算方法 ? 成本法 ： 在對非同一控制下的取得的子公司采用成本法核算時，對初始投資成本大于取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)；對初始投資成本小于取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。 53 ? 實例 3： A公司以一臺設(shè)備換取乙公司 60％的股權(quán)（非同一方控制），換出設(shè)備的帳面價值為 300萬元，公允價值為 250萬元。假設(shè)合并中取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值為 400萬元。 ? 初始投資成本 250萬元，確認(rèn)商譽(yù) 10萬元 ? 借：長期股權(quán)投資 240 ? 商譽(yù) 10 ? 營業(yè)外支出 50 ? 貸：資產(chǎn) 300 ? 假設(shè)合并中取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值為500萬元。 ? 初始投資成本 250小于 300（ 500 60％） ? 借：長期股權(quán)投資 50 ? 貸：營業(yè)外收入 50 54 ? 權(quán)益法 ：初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。 新準(zhǔn)則已取消股權(quán)投資差額的核算 。 ? 實例 4： A公司以一臺設(shè)備換取乙公司 40％的股權(quán)（非同一方控制），換出設(shè)備的帳面價值為 300萬元，公允價值為 250萬元。假設(shè)合并中取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值為 600萬元。 ? 初始投資成本： 250萬元（大于 240萬元） ? 假設(shè)合并中取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值為 700萬元。 ? 初始投資成本： 250萬元（小于 280萬元） ? 損益： 280－ 250＝ 30萬元 55 二、長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)納稅調(diào)整 ? （一）差異分析：成本法核算的長期股權(quán)投資 ? 例： 20 7年 1月 1日， A公司以對 C公司的一項長期股權(quán)投資換入 B公司 10%的股份。換出長期股權(quán)投資的賬面價值和計稅成本均為 1000萬元，公允價值為 1500萬元。換入長期股權(quán)投資的公允價值為 1500萬元。該非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。 ? 會計：根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，在不具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換中，換入資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。 A公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理： ? 借：長期股權(quán)投資 — B公司 10000000 ? 貸：長期股權(quán)投資 — C公司 10000000 56 ? 差異分析 ： ? 稅法規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值銷售和購進(jìn)兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理，因此，A公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得 500萬元。 A公司應(yīng)當(dāng)按公允價值確認(rèn)換入長期股權(quán)投資的 計稅成本為1500萬元。 ? 會計準(zhǔn)則規(guī)定，以支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，投資者投入的長期股權(quán)投資，以及在具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換中取得的長期股權(quán)投資，均應(yīng)以公允價值計量，因此，以上述方式取得的長期股權(quán)投資的會計成本與計稅成本一般不存在差異。 57 ? 例 2：因為 A公司對 B公司不具有共同控制和重大影響，而且