【文章內(nèi)容簡介】 獨設(shè)賬核算。因此，這兩種分配方式，對投資方來說需注意權(quán)衡。六、 關(guān)于以土地使用權(quán)投資開發(fā)項目的稅務(wù)處理問題 （一） 企業(yè)、單位以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的 ，將土地使用權(quán)投資房地產(chǎn)開發(fā)項目的，按以下規(guī)定進行處理： ? 1．企業(yè)、單位應(yīng)在 首次取得開發(fā)產(chǎn)品時 ，將其分解為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和購入開發(fā)產(chǎn)品兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并按應(yīng) 從該項目取得的開發(fā)產(chǎn)品（包括首次取得的和以后應(yīng)取得的）的市場公允價值計算確認(rèn)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 ? 2．接受土地使用權(quán)的開發(fā)方應(yīng)在 首次分出開發(fā)產(chǎn)品時，將其分解為按 市場公允價值 銷售該項目應(yīng)分出的 開發(fā)產(chǎn)品（包括首次分出的和以后應(yīng)分出的）和購入該項土地使用權(quán)兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并將該項土地使用權(quán)的價值計入該項目的成本 。 ?投出方涉及的稅務(wù)處理 ◎ 收入確認(rèn)的時點： 首次取得開發(fā)產(chǎn)品時 ◎ 收入確認(rèn)的范圍： 應(yīng)取得的開發(fā)產(chǎn)品 ◎ 經(jīng)濟業(yè)務(wù)分解為兩部分： 轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán) 、 購入開發(fā)產(chǎn)品接受方涉及的稅務(wù)處理 ◎ 收入確認(rèn)的時點：首次分出開發(fā)產(chǎn)品 ◎ 收入確認(rèn)的范圍：應(yīng)分出的開發(fā)產(chǎn)品 ◎ 開發(fā)項目成本的確認(rèn)：購入土地使用權(quán)價格六、 關(guān)于以土地使用權(quán)投資開發(fā)項目的稅務(wù)處理問題 ? （二） 企業(yè)、單位以股權(quán)的形式 （ 筆者注：獲取分紅 ），將土地使用權(quán)投資房地產(chǎn)開發(fā)項目的，按以下規(guī)定進行處理： ? 1．企業(yè)、單位在投資交易發(fā)生時，應(yīng)將其分解為銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，并計算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 ? 上述土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得占當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的比例如超過 50%，可從投資交易發(fā)生年度起，按 5個納稅年度均攤至各年度的應(yīng)納稅所得額。 ? 2．接受土地使用權(quán)的開發(fā)方在投資交易發(fā)生時，可按上述投資交易額計算確認(rèn)土地使用權(quán)的成本，并計入開發(fā)產(chǎn)品的成本。 投出方的稅務(wù)處理 ◎ 稅務(wù)處理時點：投資交易發(fā)生時 ◎ 稅務(wù)處理原則：將交易分解為銷售非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)接受方的稅務(wù)處理 ◎ 稅務(wù)處理時點：投資交易發(fā)生時 ◎ 稅務(wù)處理原則：按投資交易額計算土地使用權(quán)的成本，計開發(fā)產(chǎn)品的成本筆者注：“企業(yè)、單位首次取得開發(fā)產(chǎn)品 ”的稅務(wù)處理，與國稅發(fā)[2023]118號文件關(guān)于投出時即應(yīng)將資產(chǎn)的公允價值和計稅成本之間的差額計入應(yīng)納稅所得額的規(guī)定不一致，個人理解主要是出于簡化征收的考慮，因為如果投出時土地使用權(quán)的公允價值和計稅成本要計入應(yīng)納稅所得額，則取得開發(fā)產(chǎn)品時開發(fā)產(chǎn)品的公允價值和投資的計稅成本（即投出時土地使用權(quán)的公允價值）之間的差額同樣要計入應(yīng)納稅所得額。現(xiàn)在在取得開發(fā)產(chǎn)品時一次征收，有助于降低征納成本。對投資方而言，也可以從部分稅款的延遲繳納中獲得資金的時間價值。這里 “首次 ”強調(diào)了納稅義務(wù)的發(fā)生時間，即使開發(fā)產(chǎn)品分次取得， 轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的所得也必須一次確認(rèn) ，相應(yīng)地，對于那些應(yīng)當(dāng)取得而尚未取得的開發(fā)產(chǎn)品，其公允價值也就只能參照納稅義務(wù)發(fā)生時同類房地產(chǎn)的市場公允價值推算。以股權(quán)形式將土地使用權(quán)投資開發(fā)項目的稅務(wù)處理規(guī)定與國稅發(fā) [2023]118號和國稅發(fā) [2023]82號文件的有關(guān)規(guī)定一致筆者注：江蘇省地方規(guī)定合作開發(fā)房地產(chǎn)項目的征稅問題。納稅人以非貨幣性資產(chǎn)與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)合作開發(fā)房地產(chǎn)項目的，如開發(fā)合同或協(xié)議約定向合作 各方分配開發(fā)產(chǎn)品的 ，按非貨幣交易的有關(guān)規(guī)定進行稅務(wù)處理； ★如合同或協(xié)議約定分配項目利潤的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不得在稅前扣除項目利潤，合作各方分得的利潤視同投資收益進行稅務(wù)處理。 《江蘇省國家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)所得稅幾個具體問題的通知》 蘇國稅函 [2023]206號七、視同銷售167。 視同銷售的類型167。 視同銷售確認(rèn)收入時間167。 視同銷售收入額的確認(rèn)167。 視同銷售的后續(xù)調(diào)整167。 視同銷售的報表填列視同銷售的類型開發(fā)企業(yè) 將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn) ★1 或用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資 ★2 、分配給股東或投資人、抵償債務(wù) ★3 、 換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn) ★4 等行為 ，應(yīng)視同銷售 注：包括拆遷安置房 ★1 注 :房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在開發(fā)項目立項時 作為自用或經(jīng)營性的資產(chǎn) ，可作為自建固定資產(chǎn)， 按實際發(fā)生的成本計價，不視同銷售。 蘇國稅發(fā)【 2023】第 195號 ★2 注 :同國稅發(fā)【 2023】 118號 被投資企業(yè)向投資方分配非貨幣性資產(chǎn)，在所得稅處理上應(yīng)視為以公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和分配兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)，并按規(guī)定計算財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。 ★3 注： 同 《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》債務(wù)人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行所得稅處理，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）。 ★4 注：同前述獲得非現(xiàn)金收益的處理是一致的納稅人取得的收入為非貨幣資產(chǎn)或者權(quán)益的，其收入額應(yīng)當(dāng)參照當(dāng)時的市場價格計算或估定?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例實施細則》第五十八條筆者注：拆遷安置房 所得稅 ：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房屋抵頂?shù)貎r款賠償給原住戶的，在計算繳納企業(yè)所得稅時，對賠償?shù)姆课輵?yīng)視同對外銷售，銷售收入按其公允價值或參照同期同類房屋的市場價格確定。 國稅函 [2023]172號 營業(yè)稅： 納稅人在房地產(chǎn)開發(fā)過程中給予拆遷戶補償或安置的房屋，不論其以何種方式結(jié)算價款，以及拆遷人取得房屋作何用途，均應(yīng)屬于營業(yè)稅的征稅范圍，應(yīng)按 “銷售不動產(chǎn) ”稅目繳納營業(yè)稅。蘇地稅函 [2023]309號 筆者注：與營業(yè)稅視同銷售的區(qū)別此處的視同銷售僅為計算所得稅的依據(jù)，同樣不是計算營業(yè)稅的依據(jù)。根據(jù)營業(yè)稅暫行條例及實施細則的規(guī)定，只有兩種情況為視同銷售要繳納營業(yè)稅，一是單位將不動產(chǎn)無償贈與他人；二是以轉(zhuǎn)讓有限產(chǎn)權(quán)或永久使用權(quán)的方式銷售建筑物要視同銷售。視同銷售征收所得稅的情況要比視同銷售征收營業(yè)稅的情況要多得多，這一點應(yīng)該引起注意。 視同銷售確認(rèn)收入時間開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認(rèn)收入（或利潤）的實現(xiàn) 實務(wù)操作？？ 視同銷售收入額的確認(rèn)確認(rèn)收入（或利潤）的方法和順序為： ? （一）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定； ? （二）由主管稅務(wù)機關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定； ★1 ? （三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。 開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于 15%,具體比例由主管稅務(wù)機關(guān)確定。 ★2注： 江蘇的規(guī)定？？計算公式，成本利潤率與計稅毛利率的差異 ★1 注： 區(qū)別 企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)性機構(gòu)、捐贈、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面時，應(yīng)視同對外銷售處理。其產(chǎn)品的銷售價格，應(yīng)參照同期同類產(chǎn)品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應(yīng)按成本加合理利潤的方法組成計稅價格。（摘自財稅字 (1996)79號） ★2 注： 計算公式為：銷售收入 =開發(fā)產(chǎn)品成本 *（ 1+成本利潤率） /（ 1營業(yè)稅稅率） 蘇國稅發(fā)【 2023】第 195號，蘇地稅發(fā) [2023]258號 (同營業(yè)稅調(diào)整規(guī)定 )視同銷售的后續(xù)調(diào)整非貨幣性交易 其中換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為有個價格確認(rèn)的問題，一般企業(yè)以成本，所以這里就存在著時間差異，需要納稅調(diào)整。 注意在轉(zhuǎn)固的時候，企業(yè)一般只是將成本的數(shù)額轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，但在所得稅調(diào)整時，主管稅務(wù)機關(guān)一般會根據(jù)平均銷售單價調(diào)整應(yīng)稅所得，這樣計稅的依據(jù)往往會比賬面上的固定資產(chǎn)原值要大，此時要注意的是計提折舊的依據(jù)可以是計稅的依據(jù)，而不依據(jù)賬面原值，但需要單獨設(shè)置臺賬進行管理。視同銷售的報表填列167。 ？？？八、關(guān)于代建工程和提供勞務(wù)的稅務(wù)處理問題（一）開發(fā)企業(yè)代建工程和提供勞務(wù)不超過 12個月的，可按合同約定的價款結(jié)算日或在合同完工之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)；持續(xù)時間超過 12個月的，可采用完工百分比法按季確認(rèn)收入的實現(xiàn)。 ? 完工百分比法即是根據(jù)合同完工進度同比例確認(rèn)收入和費用。完工進度可按累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例、已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例、測量已完成合同工作量等方法確定。（ 3種） 八、關(guān)于代建工程和提供勞務(wù)的稅務(wù)處理問題（二）開發(fā)企業(yè)在代建工程、提供勞務(wù)過程中節(jié)省的材料、下腳料、報廢工程或產(chǎn)品的殘料等，如按合同規(guī)定留歸開發(fā)企業(yè)所有的，應(yīng)于 實際取得時按市場公平成交價確認(rèn)收入的實現(xiàn) 。 ★ 注 :關(guān)于代建行為的認(rèn)定 : 關(guān)于房屋開發(fā)公司代承建的房屋征稅問題房屋開發(fā)公司承辦國家機關(guān)、企事業(yè)單位的統(tǒng)建房， 如委托建房的單位能提供土地使用權(quán)證書和有關(guān)部門的建設(shè)項目批準(zhǔn)書以及基建計劃，且房屋開發(fā)公司 (即受托方 )不墊付資金，并同時符合本《通知》第三條中 “其他代理服務(wù) ”條件的 ，則對房屋開發(fā)公司實際取得的手續(xù)費收入按 “服務(wù)業(yè) ”稅目計征營業(yè)稅。否則，對房屋開發(fā)公司承辦建設(shè)的各種房屋，均應(yīng)全額按 “銷售不動產(chǎn) ”計征營業(yè)稅。 江蘇省地方稅務(wù)局關(guān)于營業(yè)稅若干征稅問題的補充通知 (二 )蘇地稅發(fā) (1996)074號筆者注：其他有關(guān)銷售收入規(guī)定 1. 3年應(yīng)付未付款 企業(yè)應(yīng)付施工單位的工程尾款 、 質(zhì)量保證金，超過合同或協(xié)議規(guī)定的支付時間三年以上尚未付出的，應(yīng)作為收入處理，以后實際支付時可稅前扣除。 2. 標(biāo)書費 3. 選號費 4. 違約金 5. 代收代墊款項 6. 各項稅收返還 7. 各項政府補助 九、開發(fā)產(chǎn)品成本、費用 開發(fā)企業(yè)在進行成本、費用的核算與扣除時，必須按規(guī)定區(qū)分 期間費用和開發(fā)產(chǎn)品成本、開發(fā)產(chǎn)品會計成本與計稅成本、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本與未銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本 的界限。 開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本 1．開發(fā)產(chǎn)品建造過程中發(fā)生的各項支出， 當(dāng)期實際發(fā)生的 ，應(yīng)按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則計入成本對象； 當(dāng)期尚未發(fā)生但應(yīng)由當(dāng)期負(fù)擔(dān)的， 除稅收規(guī)定可以計入當(dāng)期成本對象的外，一律不得計入當(dāng)期成本對象。？？？? 2．開發(fā)產(chǎn)品必須按 一般經(jīng)營常規(guī)和會計慣例 合 理地劃分成本對象，同時還應(yīng)將各項支出合理地劃分為 直接成本、間接成本和共同成本。 83號文： 直接成本 可根據(jù)有關(guān)會計憑證、記錄直接計入成本對象中。 間接成本 能分清負(fù)擔(dān)成本對象的，直接計入有關(guān)成本對象中；因多個項目同時開發(fā)或先后滾動開發(fā)而不能分清負(fù)擔(dān)對象的，則應(yīng)根據(jù)配比的原則 按各項目占地面積、建筑面積或工程概算 等方法配比計入有關(guān)開發(fā)項目的成本。 　 ? 開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本 　 3．開發(fā)產(chǎn)品完 工前發(fā)生 的直接成本、間接成本和共同成本， 應(yīng)按配比原則將其分配至各成本對象 。其中， 直接成本 和能夠分清成本負(fù)擔(dān)對象的 間