【文章內(nèi)容簡介】 ?！　　　〈送猓瑑?nèi)部控制還可按照管理目標、業(yè)務循環(huán)和職能部門等標志，劃分為相應類別的組合形式。需要說明的是，各種類型的內(nèi)部控制，在實際工作中多是交叉存在的。同一種內(nèi)部控制措施，在不同劃分標志下，也可轉化為不同的類型形態(tài)?！　　　∷摹?nèi)部控制的局限　　　　內(nèi)部控制作為企業(yè)自我調(diào)節(jié)和自行制約的內(nèi)在機制，處于單位中樞神經(jīng)系統(tǒng)的重要位置，可以說沒有健全完善的內(nèi)部控制，就很難組織起現(xiàn)代化的社會大生產(chǎn)活動，也就談不上現(xiàn)代化的企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營管理。健全有效的內(nèi)部控制，不僅能保證企業(yè)會計信息的真實正確、財務收支的有效合法和財產(chǎn)物資的安全完整，還能保證企業(yè)經(jīng)營活動的效率性、效果性以及企業(yè)經(jīng)營決策和國家法律法規(guī)的貫徹執(zhí)行。但任何事物都不是盡善盡美的，內(nèi)部控制也同樣存在其固有的、不可避免的局限性。一般而言，內(nèi)部控制的局限性主要表現(xiàn)為：　　　　、蓄意營私舞弊，即使具有設計良好的內(nèi)部控制，也不會發(fā)揮其應有的效能。內(nèi)部控制作為企業(yè)管理的一個組成部分，它理所當然地要按照其管理人員的意圖運行，尤其是企業(yè)負責人的決策更是起決定作用。決策出了問題，貫徹決策人意圖的內(nèi)部控制也就失去了應有的控制效能。　　　　，與此相關的內(nèi)部控制就會失去作用。內(nèi)部控制的一條重要原則就是將不相容職務進行分離。在實際工作中，如果處于不相容職務上的有關人員相互串通、相互勾結，失去了不同職務相互制約的基本前提，內(nèi)部控制也就很難發(fā)揮作用?！　　　。矔绊憙?nèi)部控制功能的正常發(fā)揮。內(nèi)部控制是由人建立的，也要由人來行使的，如果企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的人員在心理上、技能上和行為芳式上未能達到實施內(nèi)部控制的基本要求，對內(nèi)部控制的程序或措施經(jīng)常誤解、誤判，那么再好的內(nèi)部控制也很難充分發(fā)揮作用?！　　　】刂骗h(huán)節(jié)越多、控制措施越復雜，相應的控制成本也就越高，同時也會影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的效率。因此，在設計和實施內(nèi)部控制時，企業(yè)必然要考慮控制成本與控制效果之比。當實施某項業(yè)務的控制成本大于控制效果而產(chǎn)生損失時，就沒有必要設置控制環(huán)節(jié)或控制措施，這樣某些小錯弊的發(fā)生就可能得不到控制?！　　　?，而且一旦設置就具有相對穩(wěn)定性，因此如果出現(xiàn)不經(jīng)常發(fā)生或未預計到的經(jīng)濟業(yè)務，原有控制就可能不適用，臨時控制（如實行專門的審批、報告和執(zhí)行程序來處理臨時性或突發(fā)性業(yè)務）則可能不及時，從而影響內(nèi)部控制的作用。企業(yè)內(nèi)部控制設計（二）第二講　國外內(nèi)部控制范例　　　　在管理和審計實踐中，公司企業(yè)、政府機構和會計師事務所根據(jù)各自理解，制定了各種形式的內(nèi)部控制系統(tǒng)。下面我們選擇西方市場經(jīng)濟發(fā)達國家的若干代表性實例，藉以進一步分析和借鑒其內(nèi)容和形式?！　　　∫弧⒙迳即墪嬀謨?nèi)部控制驗證方案　　　　本內(nèi)部控制驗證方案，由洛杉磯縣（CountyofLosAngeles）會計局制訂，作為政府各部門評價和改善本單位內(nèi)部控制的參考。整套方案按照業(yè)務領域，劃分為以下9套具體的驗證方案：（1）現(xiàn)金；（2）信用基金；（3）收入；（4）支出；（5）工資；（6）差旅費；（7）物資供應；（8）固定資產(chǎn)；（9）計算機系統(tǒng)。該會計局要求，各部門應該首先按照其中的內(nèi)部控制調(diào)查表，驗證本單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，然后針對發(fā)現(xiàn)的薄弱環(huán)節(jié)，提出改進方案及實施日期，并匯總編制《內(nèi)部控制弱點及改進方案》，最后連同部門領導簽署的《財務控制驗證表》，一并呈交洛杉磯縣會計局?！　　　《?、美國Washoe縣內(nèi)部控制手冊　　　　美國Washoe縣內(nèi)部控制程序手冊，作為參考工具提供給本地的各政府部門，以供其建立和執(zhí)行有效的內(nèi)部控制。本內(nèi)部控制程序手冊，包括6個主要循環(huán)：（1）收入；（2）采購和現(xiàn)金支出；（3）資產(chǎn)和設備；（4）預算；（5）工資支付；（6）存貨。下面列示其收入循環(huán)“收集并交存收入業(yè)務”的控制手冊?！　　　∈占⒔淮媸杖霕I(yè)務控制手冊　　　　■財務人員收到支票后必須馬上進行背書。　　　　控制原因：該控制通過減少支票的流動性，以減少偷竊發(fā)生的可能性?！　　　　黾皶r匯集各部門的現(xiàn)金收入?！　　　】刂圃颍涸摽刂瓶梢詼p少員工偷竊現(xiàn)金的機會，并集中現(xiàn)金管理的責任?！　　　　龆ㄆ趯⑺械默F(xiàn)金收入存入銀行。　　　　控制原因：如果不及時把現(xiàn)金存入銀行，就會增大偷竊的可能性，而且，也得不到存款利息。最好是在下一個工作日之前及時存入所收現(xiàn)金，除非收入的現(xiàn)金極少，可不存入銀行?！　　　　霰ＷC所有的現(xiàn)金和支票，在存入銀行之前妥善保管。如果收入必須過夜，必須保存在安全設施中?！　　　】刂圃颍涸摽刂颇軌蛳拗莆幢皇跈嗟娜?，接近尚未存入銀行的收入?！　　　　霎斍暗膬r目表應該按照要求通知顧客，或在每個部門公開張貼?！　　　】刂圃颍哼@可防止雇員向顧客索取超額費用?！　　　　龉膭铑櫩退魅∷袠I(yè)務票據(jù)?！　　　】刂圃颍哼@可以防止收款人員少記銷售數(shù)量，從中謀取利益?！　　　　鍪杖‖F(xiàn)金或預備存款的雇員，必須同記錄或核準本業(yè)務的人員責任分離。　　　　控制原因：此可防止一個人收取現(xiàn)金，并改變記錄，以隱藏貪污行為?！　　　　鲐撠熣碛矌诺穆殕T，應該在每份包裝物上簽注數(shù)額?！　　　】刂圃颍捍丝杀阌谇宀橛矌乓缛卞e誤?！　　　　鋈ャy行交存現(xiàn)金的人員在途中應受到適當保護。如果存款數(shù)量巨大，應考慮是否雇用銀行押款前來提取存款。　　　　控制原因：此可保證存款人和存款的安全性?！　　　　鋈绻褂勉y行押款車和保險箱，應由銀行押款人員和本公司雇員同時打開保險箱。　　　　控制原因：用公司內(nèi)、外職員同時監(jiān)視保險箱，可以防止違規(guī)接觸保險箱中的物品?！　　　　鍪杖∶抗P存款的票據(jù)證明（如銀行存款單、轉賬憑單等），并送交負責銀行對賬的人員，或者同出納員進行核對?！　　　】刂圃颍喝绻院筱y行記錄與公司記錄不符，該控制可以提出足夠的證據(jù)與銀行對證?！　　　　鼋构蛦T或顧客在收款臺兌現(xiàn)個人支票?！　　　】刂圃颍捍丝煞乐构蛦T通過個人支票提取現(xiàn)金，并掩蓋差異舞弊，也可以減少收取無效支票的風險。　　　　■禁止接收遠期支票　　　　控制原因：如果將遠期支票提前交存銀行會產(chǎn)生托收問題，而公司每天要把現(xiàn)金收入存入銀行，不得持有和保存原期支票?！　　　　霾荒苁杖∑泵鏀?shù)額大于應收數(shù)額的支票?！　　　】刂圃颍喝绻睕]有信用保證，票面金額大于應收金額，會產(chǎn)生托收困難。　　　　■所有的折扣、降價、退款及費用調(diào)整等行為必須經(jīng)過被授權人的批準?！　　　】刂圃颍涸摽刂瓶梢苑乐刮幢皇跈嗟耐丝?，和虛？己退付款，以偷竊公司的錢財。　　　　■保存所有的銀行存款單和相應附件的備份，并提交給公司的資金主管?！　　　】刂圃颍捍丝捎行У谋O(jiān)督銀行文件的可靠性和合法性?！　　　　鰧Ω黜椮攧展ぷ鲘徫?，都應該明確責任和權限?！　　　】刂圃颍好鞔_界定各個財務工作崗位的職責是非常重要的，這可以保證每個人員不會玩忽職守，而對自己的工作認真負責?！　　　　龆ㄆ谳喠骰Q財務部門每個員工的工作?！　　　】刂圃颍涸摽刂瓶梢詼p少財務部員工出錯的可能性，而且也起到他們互相監(jiān)督的作用?！　　　∪?、巴塞爾銀行監(jiān)管委員會內(nèi)部控制系統(tǒng)評價框架　　　　巴塞爾銀行監(jiān)管委員會（BCBS）4根據(jù)COSO報舌，按照控制要素擬訂了本框架體系，以供銀行業(yè)務監(jiān)管者及其他對此感興趣的團體設計和評價內(nèi)部控制系統(tǒng)時的使用。本框架在吸取成員國經(jīng)驗教訓并采納委員會己確立準則的基礎上，描述了健全的內(nèi)部控制系統(tǒng)應遵循的基本原則及相關要點。下面列示“控制活動”要素的相關內(nèi)容?！　　　：控制活動評價框架　　　　原則6：控制活動是銀行日常經(jīng)營必不可少的部分，高級管理層必須建立一個適當?shù)目刂平Y構，以確保有效的進行內(nèi)部控制、限定每個業(yè)務層面的控制活動。這應當包括：最高管理層的審核；對不同部門適當?shù)男袨榭刂疲粚嶓w控制；定期的對遵從披露限制的檢查；審批與授權系統(tǒng)；確認與對賬系統(tǒng)。高級管理層必須定期地確保銀行所有的領域都與已確立的政策及程序相一致?！　　　?，是針對那些銀行在上述的風險評估程序中所識別出的風險而確定的?？刂苹顒影巳齻€步驟：（1）控制政策的建立；（2）實施與這些政策相符的控制程序；（3）確認控制政策被遵從?？刂苹顒由婕暗姐y行從高級管理層到前臺服務員的所有級別的職員。控制活動包括：　　　　■高層審查：董事會和高級管理層經(jīng)常要求下級上報業(yè)績報告，以便能夠了解銀行在實現(xiàn)目標上的進展。例如，高級管理層可能將實際的財務報告與預算做比較。高級管理層發(fā)現(xiàn)的問題將作為這次檢查的結果，和由低層管理人員準備的相應解決措施共同代表一個控制行為，它可能發(fā)現(xiàn)諸如控制薄弱，財務錯報和欺詐行為之類的間題?！　　　　鲂袨榭刂疲翰块T經(jīng)理按日、按周或按月檢查執(zhí)行標準和相關報告，各業(yè)務負責人對業(yè)務的直接審查比高層管理人員對此的審查更細致。例如，一位負責商業(yè)借貸的經(jīng)理可能每周審查關于失職、已收款項和所有利息收入的情況，而高級借貸經(jīng)理可能每月才審查一次類似的報告，并且以更概括的形式來考慮所有的借貸業(yè)務。和高層審查一樣，作為審查結果發(fā)現(xiàn)的問題與相應的措施代表一個控制行為?！　　　　鰧嶓w控制：實體控制主要著眼于限制對實物資產(chǎn)的接觸，包括證券及其他金融資產(chǎn)。控制活動包括實體限制、雙重監(jiān)管和定期盤存?！　　　　鲎袷貙ε兜南拗疲航⒁粋€謹慎的、可承擔風險披露限制的體系是風險管理的一個重要萬面。例如，遵從對借款人或其他相關組織的限制可以減少銀行為借貸風險所牽制的精力，并分散風險。通常地，內(nèi)部控制一個很重要的方面是定期地對是否遵從了這種限制進行審查?！　　　　雠鷾逝c授權：要對交易的批準與授權加以某些限制，保證適當級別的管理人員了解這些交易和形勢，并幫助其確認責任?！　　　　龃_認與對賬：確認各項業(yè)務的細節(jié)、行為以及銀行風險管理模型的輸出，是重要的控制行為。定期對賬，比如對比現(xiàn)金流量報表和財產(chǎn)記錄報表，可以識別需要更正的業(yè)務或記錄。通常的，這些確認的結果應定期地向適當級別的管理人員匯報?！　　　。皇穷~外的附加活動時，它才是最有效的。當控制活動被視為額外的日常經(jīng)營活動時，他們通常不被重視，并且當員工在有限時間里需要完成過多任務時容易被忽略。另外，被視為日常經(jīng)營的控制可以對變化的情況做出快速的回應，并且可以避免不必要的浪費。作為適當?shù)你y行控制文化的一部分，高級領導層應確保適當?shù)目刂苹顒映蔀樗邢嚓P員工的日常職能?！　　　。瑑H僅確立簡單的政策和程序是不夠的。他們應定期確保銀行的所有部門存在充分合適的政策和程序，并保持各部門的控制活動與這些政策相一致，這個職能通常由內(nèi)部審計部門來完成?！　　　≡瓌t7：高級管理層應當確保職責分工明確，員工的責任分工沒有沖突，應當識別存在潛在利益沖突的區(qū)域，對此要謹慎地監(jiān)控以使其風險降到最小化?！　　　。O(jiān)管者發(fā)現(xiàn)不當?shù)穆氊煼峙涫菍е逻@些損失最主要的原因之一。讓一個職員負責相互關聯(lián)的職責（例如：一個負責交易的人員同時負責前臺的工作和后臺的工作），這給他提供了接觸有價資產(chǎn)的機會和為了個人利益通過更改財務數(shù)據(jù)而掩蓋舞弊的機會。銀行為了減少財務數(shù)據(jù)被更改或資產(chǎn)被任意占用的風險，通常應將一些重要的責任分配給幾個不同職員共同進行管理?！　　　。斠粋€職員同時負責有下列業(yè)務時，不適當?shù)目刂埔矔е聡乐氐拈g題：　　　　■既負責支付基金的批準業(yè)務又負責實際支付業(yè)務；　　　　■既負責記錄客戶賬又負責記錄銀行賬；　　　　■既負責進行銀行賬又負責記錄業(yè)務往來賬；　　　　■非正式地向某客戶提供有關他們市場形勢的信息和其它競爭者的信息；　　　　■既負責評估貸款憑證又負責監(jiān)控資款后借款人的行為，　　　　■其他嚴重的利益沖突不會因其他因素而緩和的區(qū)域?！　　　。瑢Υ艘斏鞯乇O(jiān)控并使之最小化。對于關鍵職位的責任與職能也應當做定期的審查，以保證他們不會有被掩蓋的不當行為?！　∑髽I(yè)內(nèi)部控制設計（三）一、內(nèi)部控制的設計原則　　　　設計內(nèi)部控制的總體思路是：借鑒內(nèi)部控制理論，參考內(nèi)部控制范例，根據(jù)內(nèi)部控制法規(guī)，結合企業(yè)管理實際。設計健全的內(nèi)部控制系統(tǒng)，需要定期進行評價，并根據(jù)業(yè)務變化而隨時修改。內(nèi)部控制的評價和修訂職責，可以分配給企業(yè)內(nèi)部審計部門負責。目前我國關于內(nèi)部控制的法規(guī)制度，主要有1999年修訂的會計法，中國證券監(jiān)督管理委員會《證券公司內(nèi)部控制指引》和中國人民銀行《加強金融機構內(nèi)部控制的指導原則》（銀發(fā)[1997]199號），另外財政部正在制訂單位內(nèi)部會計控制制度?！　　　≡诖嘶A上，設計內(nèi)部控制還應遵循以下五條具體規(guī)則：　　　　　　　　相互牽制原則，是指一項完整的經(jīng)濟業(yè)務活動，必須分配給具有互相制約關系的兩個或兩個以上的職位，分別完成。即在橫向關系上，至少要由彼此獨立的兩個部門或人員辦理以使該部門或人員的工作接受另一個部門或人員的檢查和制約；在縱向關系上，至少要經(jīng)過互不隸屬的兩個或兩個以上的崗位和環(huán)節(jié)，以使下級受上級監(jiān)督，上級受下級牽制。其理論根據(jù)是在相互牽制的關系下，幾個人發(fā)生同一錯弊而不被發(fā)現(xiàn)的概率，是每個人發(fā)生該項錯弊的概率的連乘積，因而將降低誤差率。