【文章內(nèi)容簡介】 管理、商務(wù)流 程等所有需要的應(yīng)用系統(tǒng)和跨組織的網(wǎng)絡(luò)協(xié)同合作。從本質(zhì)上說，ASP 是企業(yè)將其對信息技術(shù)的需求全部或部分外 包的一種形式。ASP 運營商可以是向其顧客提供服務(wù)的企業(yè)，也可 以是向最終用戶提供支持的非營利性組織或者政府部門。ASP 運營 商可分為以下五種類型。（1）企業(yè)級 ASP：提供較為高端的商務(wù)應(yīng)用服務(wù)；（2）本地／區(qū)域 ASP：為本地區(qū)的中小企業(yè)提供范圍廣泛的 應(yīng)用服務(wù)；（3）專家 ASP：針對特定需求提供應(yīng)用服務(wù)，例如網(wǎng)站服務(wù)或者人力資源管理服務(wù)等；15（4）垂直市場 ASP：為某一特定行業(yè)內(nèi)的上下游企業(yè)提供服務(wù)；（5）批量服務(wù) ASP：以事先制作的軟件包的形式，為一般中 小企業(yè)提供非定制的應(yīng)用服務(wù)。ASP 平臺的特點是：（1）企業(yè)無需構(gòu)建完善的網(wǎng)絡(luò)硬件環(huán)境和服務(wù)器，ASP 運營 商為企業(yè)提供高效、安全的網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用環(huán)境；（2）企業(yè)可能無需配備專門的網(wǎng)絡(luò) IT 管理和復(fù)合型的專業(yè)技 術(shù)人才，所有的維護工作全部由 ASP 運營商承擔(dān)，這樣既整合了社 會信息化的物質(zhì)資源又整合了具有復(fù)合型技術(shù)的人才資源；（3）企業(yè)只需面對 ASP 運營商一家單位即可滿足多方面的信 息化應(yīng)用需求，既省時又省力；（4）企業(yè)無需承擔(dān)應(yīng)用系統(tǒng)被淘汰、網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)被淘汰、網(wǎng)絡(luò) 硬件和軟件系統(tǒng)被淘汰和系統(tǒng)性能降低的風(fēng)險，事實上所有的風(fēng)險 都由 ASP 運營商承擔(dān)并化解。5．創(chuàng)立一種全新的經(jīng)營模式。例如，通過網(wǎng)絡(luò)銷售和交付數(shù) 字產(chǎn)品，整個交易的全過程都通過網(wǎng)絡(luò)完成。如前所述，此類交易 模式可以消除傳統(tǒng)交易模式對于時間、空間的依賴和限制。電子商務(wù)的開展程度影響被審計單位需要應(yīng)對的風(fēng)險的性質(zhì)。 只要被審計單位建立了網(wǎng)站，就會遇到安全問題。即使不存在第三 方交互式訪問，僅僅提供信息的網(wǎng)頁也可能為訪問被審計單位的財 務(wù)記錄提供一個入口。如果網(wǎng)站被用于與商業(yè)伙伴進行交易，或系16統(tǒng)高度集成，則基本安全架構(gòu)和相關(guān)控制預(yù)期將會更加復(fù)雜。有鑒于此，本準(zhǔn)則第十三條規(guī)定，隨著被審計單位開展電子商 務(wù)程度的加深，以及內(nèi)部系統(tǒng)更加集成化和復(fù)雜化，新的交易方式 與傳統(tǒng)業(yè)務(wù)活動的差異可能更加明顯，并可能導(dǎo)致新的風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解電子商務(wù)的開展程度如何影響被審計單 位需要應(yīng)對的風(fēng)險的性質(zhì)。第五節(jié) 被審計單位的外包安排本準(zhǔn)則第十四條規(guī)范了注冊會計師對被審計單位與電子商務(wù)相 關(guān)的外包安排的考慮。一、被審計單位使用服務(wù)機構(gòu)工作的情形被審計單位可能在下列方面使用服務(wù)機構(gòu)的工作：（1）提供電子商務(wù)運作所需的全部或部分信息技術(shù)支持；（2）與電子商務(wù)相關(guān)的其他工作，包括訂單履行、商品交付、 呼叫中心運轉(zhuǎn)，以及某些會計工作等。許多被審計單位并不具備建立和運營電子商務(wù)所需的內(nèi)部系 統(tǒng)的技術(shù)知識，因此可能需要依賴服務(wù)機構(gòu)，例如互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供 商（ISP）、應(yīng)用服務(wù)提供商（ASP）和數(shù)據(jù)服務(wù)公司，以提供電子 商務(wù)運作所需的全部或部分信息技術(shù)支持。另外，被審計單位也可 能使用服務(wù)機構(gòu)從事與電子商務(wù)相關(guān)的其他工作，例如訂單履行、 貨物交付、呼叫中心運轉(zhuǎn)，以及某些會計工作等。由此可見，被審17計單位與電子商務(wù)相關(guān)的服務(wù)外包可能包括兩部分，一是以獲取信息技術(shù)支持為目的的外包，二是與信息技術(shù)沒有直接聯(lián)系的普通服 務(wù)外包。在滿足信息技術(shù)需求方面，被審計單位使用的服務(wù)機構(gòu)包括互 聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商、應(yīng)用服務(wù)提供商和數(shù)據(jù)服務(wù)公司等。本章第四節(jié) 對應(yīng)用服務(wù)提供商（ASP）已作介紹，這里再簡單介紹一下互聯(lián)網(wǎng) 服務(wù)提供商和數(shù)據(jù)服務(wù)公司?；ヂ?lián)網(wǎng)服務(wù)提供商又稱為互聯(lián)網(wǎng)接入服務(wù)提供商（Internet Access Provider，縮寫為 IAP），是提供互聯(lián)網(wǎng)接入服務(wù)的機構(gòu)。 這類機構(gòu)通常向電信運營商租入網(wǎng)絡(luò)和電信碼號資源，然后再以一 定的租費將用戶名、登陸賬號、密碼、登錄方式等提供給用戶，用 戶即可按此登錄到互聯(lián)網(wǎng)。ISP 除了向個人提供服務(wù)以外，也為大 企業(yè)提供服務(wù)，即可以通過企業(yè)的內(nèi)部網(wǎng)直接訪問互聯(lián)網(wǎng)。各個不 同的 ISP 之間也可通過網(wǎng)絡(luò)訪問點（Network Access Point）實現(xiàn) 互聯(lián)互通。數(shù)據(jù)服務(wù)公司又稱為數(shù)據(jù)托管公司，依托電信運營商的網(wǎng)絡(luò)平臺，為企業(yè)提供業(yè)務(wù)、財務(wù)等方面數(shù)據(jù)的托管服務(wù)，使企業(yè)可以更 專注于業(yè)務(wù)的拓展與開發(fā)，同時節(jié)省企業(yè)運作成本。其主要優(yōu)勢在 于：一是節(jié)省企業(yè)的信息技術(shù)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費用；企業(yè)無須建立自 己的中心電腦機房以放置核心路由器及服務(wù)器，也不用擔(dān)心由于搬 遷而造成的資源再建設(shè)費用；二是節(jié)省企業(yè)的人力資源，即可以以 更精簡的技術(shù)人員配置完成用戶企業(yè)的網(wǎng)絡(luò)需求，從而降低了對用18戶企業(yè)自身信息技術(shù)資源和能力的要求。二、注冊會計師對被審計單位使用服務(wù)機構(gòu)的考慮的總體要求 在被審計單位使用服務(wù)機構(gòu)的情況下，服務(wù)機構(gòu)采用和保持的 某些政策、程序和記錄可能與被審計單位財務(wù)報表審計相關(guān)，注冊 會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第 1212 號——對被審 計單位使用服務(wù)機構(gòu)的考慮》的規(guī)定，考慮被審計單位的外包安排及相關(guān)風(fēng)險的應(yīng)對措施，以確定其對審計的影響。第四章 識別風(fēng)險本準(zhǔn)則第四章（第十六條至第二十一條），主要說明注冊會計 師如何識別與電子商務(wù)相關(guān)的風(fēng)險，如何審核被審計單位的風(fēng)險識 別和應(yīng)對措施，以及對與電子商務(wù)相關(guān)的法律法規(guī)事項的考慮。第一節(jié) 與電子商務(wù)相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險一、與電子商務(wù)相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險的主要類型本準(zhǔn)則第十六條列舉了管理層可能面臨的下列各種與電子商 務(wù)相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險：（一）無法保證交易的完備性 所謂交易的完備性，是指被審計單位記錄和處理財務(wù)記錄所依據(jù)的信息的完整性、準(zhǔn)確性、及時性和是否經(jīng)過授權(quán)。在電子商務(wù)19環(huán)境下，由于信息技術(shù)的固有特點，一方面可以提高被審計單位處理交易的效率和效果，另一方面也會產(chǎn)生以下特定風(fēng)險：（1）系統(tǒng)或程序未能正確處理數(shù)據(jù)，或處理了不正確的數(shù)據(jù)， 或兩種情況同時并存；（2）在未得到授權(quán)情況下訪問數(shù)據(jù)，可能導(dǎo)致數(shù)據(jù)的毀損或 對數(shù)據(jù)不恰當(dāng)?shù)男薷?，包括記錄未?jīng)授權(quán)或不存在的交易，或不正 確地記錄了交易；（3）信息技術(shù)人員可能獲得超越其履行職責(zé)以外的數(shù)據(jù)訪問 權(quán)限，破壞了系統(tǒng)應(yīng)有的職責(zé)分工；（4）未經(jīng)授權(quán)改變主文檔的數(shù)據(jù)；（5）未經(jīng)授權(quán)改變系統(tǒng)或程序；（6）未能對系統(tǒng)或程序作出必要的修改；（7）不恰當(dāng)?shù)娜藶楦深A(yù)；（8）數(shù)據(jù)丟失的風(fēng)險或不能訪問所需要的數(shù)據(jù)。 上述特定風(fēng)險的存在，使電子商務(wù)環(huán)境下保證交易完備性的難度比傳統(tǒng)業(yè)務(wù)模式下的難度更大。尤其在缺少充分的審計軌跡（無 論是紙質(zhì)還是電子形式）時，該風(fēng)險的影響將更大。（二）電子商務(wù)安全風(fēng)險電子商務(wù)安全風(fēng)險，包括顧客、員工和其他人士通過未經(jīng)授權(quán) 的訪問實施舞弊的可能性，以及病毒攻擊等，是一類廣泛存在的風(fēng) 險。目前用于支持互聯(lián)網(wǎng)應(yīng)用的操作系統(tǒng)和應(yīng)用程序或多或少都存 在安全漏洞，絕對安全的系統(tǒng)是不存在的。互聯(lián)網(wǎng)的廣泛應(yīng)用，使20計算機病毒的傳播較以往更快，典型的電子郵件病毒可以在幾小時內(nèi)擴散到全世界，造成大面積的網(wǎng)絡(luò)癱瘓。同時，某些人出于謀取 不正當(dāng)經(jīng)濟利益或者炫耀自己的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等不良動機，可能會對網(wǎng) 站實施非法的訪問或者攻擊，竊取或者篡改網(wǎng)絡(luò)上存儲的機密數(shù) 據(jù)，即所謂黑客行為。（三）運用不恰當(dāng)?shù)臅嬚唠娮由虅?wù)的運用，可能導(dǎo)致運用不恰當(dāng)?shù)臅嬚?，包括收?確認(rèn)、網(wǎng)站開發(fā)成本等支出的處理、與產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的預(yù)計負(fù) 債的確認(rèn)、外幣折算等問題。1．收入確認(rèn)問題。（1）被審計單位在交易中是當(dāng)事人還是代理人，銷售收入應(yīng) 當(dāng)是總額確認(rèn)還是僅僅將傭金確認(rèn)為收入；（2）如果允許其他單位或個人使用本單位網(wǎng)站上的廣告空間， 那么如何確定和結(jié)算廣告收入，如使用非貨幣性交易方式等；（3）數(shù)量折扣和促銷優(yōu)惠的處理，如免費提供一定價值的貨物；。（4）截止的恰當(dāng)性，如是否只有當(dāng)貨物和勞務(wù)已提供后才確 認(rèn)收入。2．網(wǎng)站開發(fā)成本等支出的資本化或費用化處理。根據(jù)《企業(yè) 會計準(zhǔn)則第 6 號——無形資產(chǎn)》第八條、第九條的規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部 研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；企業(yè) 內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足 5 項條件的，才能確21認(rèn)為無形資產(chǎn)。因此對于網(wǎng)站開發(fā)成本支出的資本化或費用化問題，在很大程度上取決于被審計單位和注冊會計師的職業(yè)判斷。3．與產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)問題。是否需要確 認(rèn)與產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的預(yù)計負(fù)債，首先取決于根據(jù)所簽署的交易 合同，被審計單位是否承擔(dān)與產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的責(zé)任和風(fēng)險。在 電子商務(wù)環(huán)境下，由于交易平臺和交易方式的復(fù)雜性，對這一問題 的判斷可能較為復(fù)雜。其次，某些產(chǎn)品和勞務(wù)只能通過直接電子商 務(wù)的方式提供（例如網(wǎng)上收費的軟件使用許可、網(wǎng)上收費的音樂下 載等），這些產(chǎn)品的特性不同于傳統(tǒng)產(chǎn)品，從而在產(chǎn)品質(zhì)量保證責(zé) 任的估計方面也可能導(dǎo)致新的問題出現(xiàn)。4．外幣折算問題。由于互聯(lián)網(wǎng)“無國界”的特點，通過互聯(lián)網(wǎng)完成的電子商務(wù)交易中跨國或跨地區(qū)交易所占比重較大。相應(yīng) 地，外幣折算問題也就比較多見。（四）未能遵守稅法和其他法律法規(guī) 目前，世界上尚無一部比較完整、系統(tǒng)、得到各國公認(rèn)的電子商務(wù)交易基本法律或者國際公約。各國對于電子商務(wù)的規(guī)范，主要 還是依據(jù)本國的國內(nèi)法。傳統(tǒng)的商事法律是以傳統(tǒng)交易模式為基礎(chǔ) 制定的，由于電子商務(wù)交易形式的特殊性，傳統(tǒng)商事法律在某些方 面可能不適用，因而可能存在一些法律法規(guī)監(jiān)管的“空白地帶”， 相應(yīng)地，交易各方之間出現(xiàn)糾紛的可能性也相對較大。另外，對于 電子商務(wù)交易的征稅問題，各國的規(guī)定也很不相同。因此，被審計 單位應(yīng)當(dāng)注意防范與電子商務(wù)相關(guān)的稅務(wù)風(fēng)險，尤其在通過互聯(lián)網(wǎng)22開展跨國或跨地區(qū)電子商務(wù)交易時更容易出現(xiàn)此類情況。（五）無法保證僅以電子形式存在的合同具有約束力 根據(jù)《中華人民共和國電子簽名法》第三條的規(guī)定，當(dāng)事人約定使用電子簽名、數(shù)據(jù)電文的文書，不得僅因為其采用電子簽名、 數(shù)據(jù)電文的形式而否定其法律效力。第七條規(guī)定，數(shù)據(jù)電文不得僅 因為其是以電子、光學(xué)、磁或者類似手段生成、發(fā)送、接收或者儲 存的而被拒絕作為證據(jù)使用。這些規(guī)定為僅以電子形式存在的合同 具有約束力提供了法律依據(jù)，但是該法同時為數(shù)據(jù)電文如何才能具 備法律效力規(guī)定了一定的條件。被審計單位在電子商務(wù)活動中，只 有確保僅以電子形式存在的合同完全符合《中華人民共和國電子簽 名法》的有關(guān)規(guī)定，才能保證該合同具有約束力（如果涉及跨國、 跨地區(qū)的電子商務(wù)交易，則還需要符合對方所在國家或地區(qū)的相關(guān) 法律法規(guī)）。如果由于內(nèi)部控制不完善、制度設(shè)計不合理等原因， 導(dǎo)致僅以電子形式存在的合同因不符合《中華人民共和國電子簽名 法》的有關(guān)規(guī)定而不具有法律效力，則被審計單位可能面臨較大的 經(jīng)營風(fēng)險。為此，注冊會計師在審計中應(yīng)當(dāng)關(guān)注僅以電子形式存在的重要合同的法律效力問題，必要時應(yīng)當(dāng)咨詢信息技術(shù)專家和熟悉電子商 務(wù)相關(guān)法律事務(wù)的律師。（六）過度依賴電子商務(wù) 被審計單位過度依賴電子商務(wù)的重要表現(xiàn)之一是將重要的經(jīng)營系統(tǒng)置于互聯(lián)網(wǎng)上，或?qū)⒅匾虡I(yè)交易通過互聯(lián)網(wǎng)完成。電子商23務(wù)的開展固然可以提升交易的效率和效益，增強企業(yè)的獲利能力。但是過度依賴電子商務(wù)（例如全部交易均通過電子商務(wù)形式實現(xiàn)）， 可能導(dǎo)致經(jīng)營風(fēng)險總體水平增大。（七）系統(tǒng)和基礎(chǔ)架構(gòu)失效或崩潰 電子商務(wù)是建立在現(xiàn)代信息技術(shù)基礎(chǔ)上的。目前，計算機信息技術(shù)已經(jīng)比較成熟并獲得廣泛應(yīng)用，但是仍然不能排除系統(tǒng)或者基礎(chǔ)架構(gòu)失效或崩潰的可能性。例如，網(wǎng)站可能由于硬件故障、網(wǎng)絡(luò) 連接中斷、瞬間的高流量等原因而在一段時間內(nèi)無法訪問，或者可 能發(fā)生服務(wù)器操作系統(tǒng)的“死機”和數(shù)據(jù)丟失等軟件故障。這些情 況將會對電子商務(wù)活動的正常進行產(chǎn)生不利影響。因此，被審計單 位需要建立數(shù)據(jù)即時備份、服務(wù)器備份等制度，以使此類問題對企 業(yè)可能造成的損失降至最低限度。二、識別電子商務(wù)中可能導(dǎo)致經(jīng)營風(fēng)險的事項、交易和慣例由于存在上述導(dǎo)致經(jīng)營風(fēng)險的事項，本準(zhǔn)則第十七條規(guī)定，注 冊會計師應(yīng)當(dāng)利用對被審計單位及其環(huán)境的了解，識別電子商務(wù)中 可能導(dǎo)致經(jīng)營風(fēng)險的事項、交易和慣例。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考